I SA/Op 487/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant st. sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 marca 2013 r. sprawy ze skargi E.S. i S.S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 30 maja 2012 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 100,00 zł (sto 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu wydane w dniu 30 maja 2012r., na podstawie art. 1 i art. 18 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001r., Nr 79, poz. 856 z późn. zm.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z poźn. zm.) – dalej jako:[O.p.] utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza N. z dnia 30 listopada 2011r. w przedmiocie zaliczenia dokonanej w dniu 1 października 2008r. przez E. i S. Ś. (dalej skarżących) wpłaty kwoty 4.658,78 zł tytułem zapłaty należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003r. oraz wpłaty kwoty 3.098 zł tytułem odsetek od należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003r. na poczet zaległości z tytułu I, II i III raty podatku od nieruchomości za 2003r. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w poniższym stanie faktycznym. Decyzją z dnia 26 lutego 2003r. Burmistrz N. ustalił E. i S. małżonkom Ś. podatek od nieruchomości za 2003 rok w kwocie 6.601 zł. Decyzję doręczono skarżącym w dniu 3 marca 2003r. W dniu 1 października 2008r. E. i S. Ś. dokonali na rzecz Burmistrza N. następującej wpłaty: kwoty 4.658,78 zł tytułem zapłaty należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003 r. oraz wpłaty kwoty 3.098 zł tytułem odsetek od należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003r. Postanowieniem z dnia 30 listopada 2011r., wydanym na podstawie art. 53 § 1 i 4, art. 55, art. 62 § 1 i 2 O.p., Burmistrz N. zaliczył ww. wpłaty na poczet: I raty podatku od nieruchomości za 2003r. (1.344,40 zł należność główna i 982 zł odsetki za zwłokę); II raty podatku od nieruchomości za 2003r. (1.650,20 zł należność główna i 1.165 zł odsetki za zwłokę); III raty podatku od nieruchomości za 2003r. (1.575,18 zł należność główna i 1.040 zł odsetki za zwłokę) oraz wskazał, że z tytułu III raty podatku od nieruchomości za 2003r. pozostała zaległość w kwocie 75,02 zł oraz z tytułu IV raty podatku od nieruchomości za 2003r. pozostała zaległość w kwocie 1.650,20 zł. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że na podstawie wniosku z dnia 14 listopada 2005 r. dokonał potrącenia kwoty 250 zł wynikającej z faktury VAT nr [..] z dnia 14 listopada 2005 r. na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2003r., a na podstawie wniosku z dnia 3 grudnia 2007 r. potrącono kwotę 200 zł wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia 1 grudnia 2007 r. na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2003r. Natomiast kwotę 4.658,78 zł wpłaconą tytułem zapłaty należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003 r. oraz wpłaty kwoty 3.098 zł tytułem odsetek od należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003r., dokonaną na rzecz Burmistrza N. organ I instancji zaliczył stosownie do treści art. 55 § 2 O.p, tj. proporcjonalnie na zaległość podatkową i odsetki. Od powyższego postanowienia E. i S. Ś. wnieśli odrębne zażalenia. Domagając się uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości zarzucili działanie organu niezgodne z prawem z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2003r. Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu, powołanym na wstępie postanowieniem utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza N. W ocenie organu odwoławczego wpłata dokonana przez skarżących w dniu 1 października 2008r. została zarachowana przez organ I instancji zgodnie z obowiązującymi przepisami. Ponadto Kolegium wskazało, że na poczet przedmiotowego zobowiązania dokonano potrącenia kwoty 250 zł (182 zł i odsetki 68 zł) oraz kwoty 200 zł (124 zł i odsetki 76 zł) z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Gminy (postanowienia organu I instancji z dnia 29 listopada 2011 r. i z dnia 28 listopada 2011). Po potrąceniu kwoty 182 zł oraz 68 zł na należność główną, tj. na I ratę podatku za 2003 r. do zapłaty pozostawała kwota 1.344,40 zł (rata podatku od nieruchomości za 2003 r., należność główna 1.650,40 zł (- 182 zł - 124 zł) = 1.344,40 zł). Z tego względu z wpłaconej przez podatników kwoty dokonano zaliczenia na poczet kwoty 1.344,40 zł na należność główną i 982 zł na odsetki za zwłokę. Na poczet II raty podatku od nieruchomości za 2003 r. zaliczono 1.650,20 zł na należność główną i 1.165 zł na odsetki za zwłokę. Natomiast na poczet III raty podatku od nieruchomości za 2003 r. zaliczono kwotę 1.575,18 zł na należność główną i 1.040 zł na odsetki za zwłokę. Rozdysponowane w powyższy sposób kwoty, na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. i odsetki od tej zaległości łącznie stanowiły kwotę wpłaconą przez skarżących tj. 4.658,78 + 3.098 = 7.756,78 zł. W dalszej części uzasadnienia postanowienia, odnosząc się do zarzutu dokonania zarachowania po upływie okresu przedawnienia wskazano, że takie postępowanie organu I instancji jest akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w których wyrażany jest pogląd, że jeżeli wpłata nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, postanowienie o zaliczeniu wpłaty może być wydane już po upływie terminu przedawnienia. Dla ewentualnego przedawnienia zobowiązania istotna jest data, w której nastąpiła zapłata. Natomiast w przypadku, gdy wpłata dokonana przez podatnika dotyczy innego tytułu, niż określone zobowiązanie podatkowe, a następnie zostaje zadysponowana - czy to z mocy prawa, czy to przez podatnika na poczet tego określonego zobowiązania, zapłata tego ostatniego zobowiązania następuje już z chwilą dokonania tej wpłaty, a nie dopiero z chwilą formalnego powiadomienia podatnika o dokonanym zaliczeniu wskutek zwolnienia wpłaty z jej wcześniejszego przypisania (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1823/07, II FSK 1744/08 oraz II FSK 1744/08, z dnia 15 października 2010 r., I FSK 1604/09, z dnia 7 czerwca 2011r. IIFSK 69/10, z dnia 20 marca 2012r. II FSK 1703/10). Mając powyższe na uwadze, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu za bezzasadny uznało zarzut przedawnienia, albowiem niezależnie od daty wydania postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty skutek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w zakresie w nim wskazanym wystąpił, a wpłata dokonana przez podatników miała miejsce przed upływem terminu przedawnienia, który to termin upływał z końcem 2008 r. Jednocześnie organ odwoławczy zwrócił uwagę na wadliwość elementów wydanej przez organ I instancji decyzji. Za niewłaściwe uznano, zamieszczenie w osnowie decyzji informacji dotyczącej wysokości pozostałej do zapłaty zaległości podatkowej z tytułu III i IV raty podatku od nieruchomości za 2003r. Zdaniem Kolegium wskazane treści mające jedynie walor informacyjny nie wpłynęły na istotę podjętego rozstrzygnięcia. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu E. i S. Ś. domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia wydanego przez organ I instancji wnieśli o zwrot wpłaconej w 2008r. łącznej kwoty 8.456,78 zł. tytułem nienależnego podatku od nieruchomości za 2003r. wraz z odsetkami do dnia zapłaty oraz zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. Dodatkowo skarżący wnieśli o stwierdzenie i uznanie, że działając z upoważnienia Burmistrza N. - Kierownik Referatu mgr A.S.K. przekroczyła swoje uprawnienia i nadużyła swojej funkcji zgodnie z art. 231 k.k., albowiem wydając stronie zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzając stan zaległości z dnia 17.06.2008r., podała nieprawdę o tej zaległości. W związku z powyższym, wobec wykazania zaległości w podatku od nieruchomości za 2003r. skarżący dokonali wpłaty następujących kwot: 4.658,78 zł tytułem należności głównej podatku od nieruchomości za 2003r., 700 zł tytułem należności głównej podatku od nieruchomości za 2003r., 3.089 zł tytułem odsetek od należności głównej, przy czym kwota 700 zł nigdy nie została rozliczona przez organ I instancji. Jednocześnie zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucili naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 121,122,123 O.p. oraz to, że postanowienia organów I i II instancji wydane zostały bez podstawy prawnej po upływie 9 lat od prowadzonego postępowania podatkowego. Zdaniem skarżących decyzja Burmistrza N. z dnia 26 lutego 2003r., ustalająca wysokość podatku od nieruchomości za 2003r., którą strony otrzymały w dniu 3 marca 2003r. jest nieprawomocna, albowiem z dniem 4 marca 2003r. nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego przez stronę tj. na podstawie art.6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie skarżących, organ I instancji winien wydać nową decyzję podatkową dotyczącą podatku od nieruchomości za 2003r. - czego nie uczynił. Żadna z wydanych decyzji podatkowych podatku od nieruchomości za 2003r. nie była i nie jest prawomocna i dlatego nie ma podstawy prawnej do ustalania i żądania zapłacenia od stron podatku od nieruchomości za 2003r. oraz rozliczenia dokonanej w 2008r. zapłaty kwoty 8.456,78 zł, której podziału dokonały organy I i II instancji w 2011 i 2012r. z podziałem na należność główną i odsetki. Końcowo skarżący wskazali, że gdy nie ma prawomocnej decyzji podatkowej podatku od nieruchomości za 2003r., a wszystkie działania i postanowienia organów I i II instancji dotyczące zobowiązania podatkowego skarżących są bezprzedmiotowe to wpłacone zaliczki na poczet podatku winny być stronom zwrócone. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zmianami) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej - p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty Stwierdzenie zatem, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zobowiązuje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a.). Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając sprawę w tak określonym zakresie kognicji, skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną, gdyż zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa materialnego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W zaskarżonym rozstrzygnięciu wskazano przepis art. 62 § 1 i § 4 O.p., zgodnie z którym, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Słusznie również odwołano się art. 55 § 2 O.p., który stanowi, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Jak wynika z akt sprawy decyzją z 26 lutego 2003 r. Burmistrz N. ustalił E. i S.Ś. podatek od nieruchomości za 2003 rok w kwocie 6.601. zł. Podatnicy dokonali dnia 30 maja 2008r. wpłaty 700 zł i w dniu 1 października 2008 r. wpłaty kwoty 4.658,78 zł tytułem zapłaty należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003 r. oraz wpłaty kwoty 3.098 zł tytułem odsetek od należności głównej w podatku od nieruchomości za 2003r. Zatem stosownie do powołanych przepisów, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywała kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę organ winien zaliczyć proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Organ I instancji postanowieniem z dnia 30 listopada 2011 r., utrzymanym następnie w mocy postanowieniem z dnia 30 maja 2012r. przez organ odwoławczy, zarachował kwotę wpłaty na I ratę podatku od nieruchomości za 2003 r. (1.344,40 zł należność główna i 982 zł odsetki za zwłokę); II ratę podatku od nieruchomości za 2003 r. (1.650,20 zł należność główna i 1.165 zł odsetki za zwłokę); III ratę podatku od nieruchomości za 2003 r. (1.575,18 zł należność główna i 1.040 zł odsetki za zwłokę). Zdaniem Sądu powyższe rozlicznie dokonanych przez skarżących wpłat nie jest prawidłowe. Przed wszystkim organy na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2003 nie uwzględniły wpłaty dokonanej przez podatników w dniu 30 maja 2008 r. w wysokości 700 zł. Wprawdzie dowód wpłaty powyższej kwoty został przestawiony przez skarżących dopiero na etapie skargi, to jednak okoliczność, iż organy podatkowe z niewiadomych przyczyn nie dokonały stosowanego zarachowania powyższej wpłaty, nie może obciążać strony skarżącej. Organy podatkowe stosownie do powołanych wyżej przepisów, w szczególności art. 62 § 1 i § 4 O.p. i art. 55 § 2 O.p., winny prawidłowo uwzględniać wszystkie wpłaty dokonane przez podatników, zaliczając je proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę, ewentualnie wyjaśnić przyczyny braku podstaw do takiego zaliczenia. Ponadto, jak wynika z uzasadnienia postanowienia będącego przedmiotem skargi wniesionej do tut. Sądu, dokonując zarachowania wpłaty z dnia 1 października 2008 r. organ wziął pod uwagę potrącenia kwot 250 zł i 200 zł, jak określono, z wzajemnej bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec gminy, czego dowodzić miały wskazane postanowienia organu I instancji z 29 listopada 2011 r., nr [...] oraz 28 listopada 2011 r., nr [...], utrzymane w mocy przez organ odwoławczy (nr [...] i nr [...]). W ocenie Sądu, skoro postanowienia organu II instancji w przedmiocie potrącenia wierzytelności zostały uchylone wyrokami tut. Sądu z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Op 485/12 i I SA/Op 486/12, to rozstrzygnięcie uwzględniające potrącenia wierzytelności podatnika także należy wyeliminować z obrotu prawnego. Nie wszystkie jednak zarzuty skargi zasługują na uwzględnienie. Nie mają racji skarżący wywodząc w skardze, iż zaskarżone postanowienie nie jest prawidłowe, gdyż nie istnieje żadna zaległość na poczet podatku od nieruchomości za 2003 r. z uwagi na fakt, iż nie ma żadnej prawomocnej decyzji podatkowej na 2003 r. Przede wszystkim podnieść trzeba, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu i wysokości zobowiązania, lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty (zob. wyrok NSA z dnia 2012.09.14, I GSK 1162/11, LEX nr 1218345), a ponadto organ podatkowy dokonując zaliczenia wpłaty na zaległości podatkowe nie ocenia prawidłowości rozstrzygnięć zapadłych w sprawie wymiarowej, poprzedzającej wydanie postanowienia (zob. wyrok NSA z dnia 2012.03.20, II FSK 1703/10, LEX nr 1137573). Jak wynika z akt sprawy Burmistrz N.decyzją z dnia 26 lutego 2003 r. ustalił E. i S.Ś. podatek od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 6.601 zł., która została doręczona skarżącym w dniu 3 marca 2003r. Istotne jest, iż aktach sprawy brak jest dowodu wskazującego na wyeliminowanie powyższej decyzji z obrotu prawnego. Strona skarżąca w sposób przekonujący nie uzasadniła, dlaczego twierdzi, iż nie istnieje żadna decyzja ustalająca podatek od nieruchomości na 2003 r. Zauważyć należy, iż podatnicy dokonując stosownych wpłat sami wskazali, że dotyczą one podatku od nieruchomości za 2003 r., co w sytuacji podważania istnienia zaległości byłoby nieracjonalne, ponadto na żadnym etapie postępowania przez organami nie podnoszono takich argumentów. Załączony do skargi wniosek strony z dnia 31.12.2002 r. (wpływ do organu – 04.03.2003 r.) dotyczący zmiany powierzchni użytkowej budynku, nie dowodzi, że nie istniało zobowiązanie, czy zaległość podatkowa za 2003 r. Zarzuty skargi dotyczące niewłaściwego wydania zaświadczenia o stanie zaległości w podatkach czy odpowiedzialności pracownika organu, które je wydał, nie mogą być przedmiotem rozpoznania tutejszego Sądu, albowiem Sąd ocenia legalność zaskarżonego aktu, a więc czy postanowienie z dnia 30 maja 2012r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. wydane zostało zgodnie z przepisami prawa. Podobnie słusznie stwierdził organ odwoławczy, iż zarzut dokonania zarachowania po upływie okresu przedawnienia nie zasługuje na uwzględnienie, skoro wpłaty dokonane przez strony nastąpiły przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r., który upłynął z końcem 2008 r. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd sądów administracyjnych wyrażony w przytoczonych w zaskarżonym postanowieniu wyrokach, zgodnie z którym jeżeli wpłata nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, postanowienie o zaliczeniu wpłaty może być wydane już po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania, a to ze względu na jego jedynie techniczno - informacyjne znaczenie (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1823/07, II FSK 1744/08 oraz II FSK 1744/08, z dnia 15 października 2010 r., I FSK 1604/09, z dnia 7 czerwca 2011r. IIFSK 69/10, z dnia 20 marca 2012r. II FSK 1703/10). Biorąc jednak pod uwagę stwierdzone wyżej uchybienia Sąd stwierdził, że zaskarżony akt wydano z naruszeniem art. 62 § 1 w związku z art. 55 § 2 O.p., co uzasadnia uchylenie postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a. (zob. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2011 r., II FSK 68/10, LEX nr 821082). Rozpatrując sprawę ponownie, organ uwzględniając stanowisko Sądu w tej sprawie, wyda stosowne postanowienie o zaliczeniu dokonanych przez podatników wpłat. Kierując się zatem wyżej przytoczonymi względami Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 152 p.p.s.a. orzekł jak sentencji (pkt 1 i 2). O kosztach orzeczono na postawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. (pkt 3).