I SA/Gl 1635/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Suleja, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. A S.A. w K. wniosła skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...], którym - na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej. O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r. nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy własne postanowienie nr [...] z dnia [...] w sprawie zawieszenia postępowania dotyczącego odwołania A od decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006. 2. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, że Kolegium zawiesiło postępowanie odwoławcze z uwagi na konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd. Za to zagadnienie wstępne uznano rozstrzygnięcie przez sąd, czy przyjęta przez organ odwoławczy (przy rozstrzyganiu kwestii wysokości należnego od Spółki podatku od nieruchomości za rok 2003) wartość początkowa dla budowli nabytych przez A S.A. z siedzibą w K. w dniu 1 marca 2003 r. od B S.A. stanowiąca podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości była prawidłowa. W ocenie Kolegium wartość ta determinuje podstawę opodatkowania dla części budowli przyjętych do opodatkowania przez Prezydenta Miasta K. w roku podatkowym 2006. W roku podatkowym 2003 organ podatkowy I instancji opodatkował część budowli znajdujących się pod ziemią, które są przedmiotem opodatkowania również w roku 2006. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. rozpatrując sprawę w odniesieniu do roku podatkowego 2003 uchyliło decyzję organu I instancji i orzekło co do istoty, przyjmując inną niż organ I instancji podstawę opodatkowania dla budowli. Przyjęta przez organ odwoławczy wartość początkowa budowli została zakwestionowała przez Spółkę w skardze do WSA w Gliwicach. Kolegium podtrzymało stanowisko, iż rozpatrzenie przez WSA w Gliwicach skargi A S.A. na decyzję [...] z dnia [...]dotyczącą wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. (sygn. akt I SA/Gl 803/13) pozostaje w ścisłym związku z decyzją Prezydenta Miasta K. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2006. Wyłącznym przedmiotem zaskarżenia wyżej powołanej decyzji dotyczącej roku podatkowego 2003 było bowiem przyjęcie przez Kolegium niewłaściwej - zdaniem strony - podstawy opodatkowania w odniesieniu do nabytych przez A S.A. budowli związanych z działalnością gospodarczą. Przy czym w roku podatkowym 2003 organ podatkowy II instancji opodatkował wyłącznie nabyte przez A S.A. części składowe obiektów pod nazwą "szyby" (będących - według Kolegium - samodzielnymi budowlami) oraz "wieże szybowe". W sprawie dotyczącej roku podatkowego 2004 zbiór opodatkowanych przedmiotów jest znacznie większy, niemniej obejmuje on także wszystkie budowle będące przedmiotem opodatkowania w roku 2003. Należy jeszcze raz podkreślić, że istotą sporu w sprawie zawisłej przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach (sygn. akt I SA/GI 803/13) jest przyjęta przez Kolegium podstawa opodatkowania dla konkretnych budowli, z którą nie zgadza się podatniczka. Dlatego też, w ocenie Kolegium, nie można się zgodzić się ze stroną, że spór dotyczy wyłącznie kwestii wyceny i podstawy opodatkowania szybów (nabytych w dniu 1 marca 2003 r. przez A S.A. od B S.A.). Zasadniczym i jedynym przedmiotem sporu w sprawie o sygn. akt I SA/GI 803/13 jest bowiem kwestia przyjęcia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. przy ustalaniu wartości początkowej budowli znajdujących się w szybach, a składających się w całości na obiekt pod nazwą "szyb" faktycznej wartości poniesionej na daną budowlę - "środek trwały", a nie teoretycznej wartości, które powinna uwzględniać m.in. nakłady na wytworzenie danego obiektu. Według Kolegium w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości za rok 2003 bezspornie udowodniono, że w wartości opodatkowanych budowli nie było kosztów drążenia pustej przestrzeni, w której budowle te się znajdowały. Zdaniem Kolegium rozstrzygnięcie w przedmiocie wysokości podatku od nieruchomości za rok 2003 determinuje w części wysokość podatku od nieruchomości za rok 2006, gdyż te same budowle nabyte przez podatnika 1 marca 2003 r. są przedmiotem opodatkowania zarówno w roku 2003, jak i 2006. Z tego samego powodu wartość przyjęta dla tych budowli w roku 2003 determinuje również ich wartość będącą podstawą opodatkowania w roku 2006. Organ odwoławczy podkreślił, że zagadnieniem wstępnym w tym wypadku nie jest określenie przedmiotu opodatkowania (czego strona w skardze na decyzję dotyczącą 2004 r. nie kwestionowała), lecz "rozstrzygnięcie zasadniczej kwestii, czy przy ustalaniu wartości początkowej budowli należy brać pod uwagę faktyczną wartość poniesioną na daną budowlę - "środek trwały", czy też teoretyczną wartość, która - według podatniczki - powinna uwzględniać m.in. nakłady na wytworzenie danego obiektu". Organ II instancji zanegował także twierdzenie strony, że Kolegium nie dopełniło obowiązku spoczywającego na organie zawieszającym postępowanie wynikającym z treści art. 203 § 1 i 2 O.p., zgodnie z którym organ zawieszający postępowanie wzywa stronę do wystąpienia do właściwego organu lub sądu, w oznaczonym terminie o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego sądu. W rozpatrywanej sprawie strona nie musiała bowiem osobiście wykazywać, że zwróciła się do sądu o rozstrzygnięcie spornej kwestii, gdyż zrobiła to za pośrednictwem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w dniu 20 maja 2013 r. wnosząc skargę na decyzję dotyczącą określenia wysokości opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2003. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, podniesiony został zarzut naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 201 § 1 pkt 2 w związku z art. 203 § 1 i 2 O.p. Złożono wniosek o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi podkreślono w szczególności, że zgodne prawem jest tylko zawieszenie postępowania podatkowego z przyczyn, które enumeratywnie zostały wskazane w art. 201 § 1 O.p. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie podstawę zawieszenia stanowiło zdarzenie, którego zajście pozostawało bez jakiegokolwiek znaczenia dla sprawy. Negując pogląd organu odwoławczego, że dla oceny przesłanek do zawieszenia postępowania podatkowego istotne jest, że w przedmiocie tego samego podatku toczą się sprawy odnoszące się do dwóch różnych lat podatkowych, w których sporne jest opodatkowanie tych samych "obiektów", w tym w szczególności ustalenie dla nich prawidłowej podstawy opodatkowania, pełnomocnik strony podniósł, że nie okoliczności te nie mają cech zagadnienia wstępnego. Postępowanie podatkowe dotyczące podatku od nieruchomości należnego za inny rok podatkowy nie może być utożsamiane z zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 i § 2 O.p. Powołując się na uregulowania zawarte w art. 203 § 1 i 2 O.p. skarżąca stanęła na stanowisku, że postępowanie dot. roku podatkowego 2003 nie może stanowić zagadnienia wstępnego, gdyż związek pomiędzy tym postępowaniem a niniejszą sprawą nie jest bezpośredni i ścisły. Konieczne jest bowiem, aby zagadnienie wstępne było rozstrzygane w związku z konkretnie prowadzoną przez organ podatkowy sprawą, a nie ze sprawą dotyczącą innego postępowania, choćby przedmiot obu spraw był całkowicie zbieżny. W świetle art. 203 § 1 i 2 O.p. zagadnienia wstępnego w postępowaniu podatkowym nie może stanowić "inna sprawa", tak jak ma to miejsce w niniejszym przypadku, gdyż "wskazane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postępowanie dotyczące podatku od nieruchomości należnego za 2003 r. nie zawisło przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach w związku z postępowaniem podatkowym prowadzonym odnośnie podatku należnego za 2006 r.". 4. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko, zgodnie z którym rozstrzygnięcie w przedmiocie wysokości podatku od nieruchomości za 2003 r. determinuje wysokość podatku od nieruchomości za 2006 r. gdyż wartość początkowa przyjęta dla opodatkowania podziemnych budowli w 2003 r. determinuje wartość będącą podstawą opodatkowania w 2006 r. i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. 5. Skarga jest uzasadniona, gdyż objęte nią postanowienie wydano z naruszeniem prawa. Analogicznej oceny dokonał Sąd w wyroku z dnia 4 czerwca 2014 r. o sygn. akt I SA/Gl 1812/13 o odniesieniu do postanowienia o zawieszeniu postępowania odwoławczego dot. decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za rok 2004. 5.1. Stan faktyczny sprawy jest bezsporny i sprowadza się do stwierdzenia, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy własne postanowienie o zawieszeniu postępowania dotyczącego odwołania skarżącej od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006. Organ II instancji zawiesił postępowanie do czasu rozpoznania skargi wniesionej przez skarżącą na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. Uznał bowiem za celowe uprzednie zbadanie przez Sąd prawidłowości przyjętej na 2003 r. podstawy opodatkowania budowli, co do której sporne było, czy należy uwzględniać w niej faktyczną wartość wydatkowaną na dany środek trwały, czy też przyjmować wartość teoretyczną, która powinna obejmować nakłady na wytworzenie danego obiektu. 5.2. Art. 201 § 1 O.p., który na mocy art. 235 tej ustawy znajduje zastosowanie w postępowaniu przed organami odwoławczymi, zawiera enumeratywny katalog przesłanek obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego. Powinno ono być stosowane tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę, który wyczerpująco określił przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego w przepisach, których nie można interpretować z zastosowaniem wykładni rozszerzającej (por. m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 2016/12, LEX nr 1343390). Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się materialnoprawny charakter zagadnienia wstępnego. "Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy. Zagadnienie wstępne występuje jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej" (por. m.in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 433/12, LEX nr 1233238). Jak wielokrotnie podkreślał Naczelny Sąd Administracyjny - nie mają charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. ustalenia faktyczne, które zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Okoliczność, że ustalenia danego postępowania mogą być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia tej sprawy, ponieważ nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika. Zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody uniemożliwiającej w ogóle rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawy podatkowej (por. m.in. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2012 r., sygn.. akt II FSK 831/11, LEX nr 1367087). W kontekście powyższych rozważań zanegować należy twierdzenie organu odwoławczego, że w razie wątpliwości, czy podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości za wcześniejszy rok podatkowy została przyjęta w prawidłowej wysokości, dopuszczalne jest zawieszenie postępowania odwoławczego dotyczącego któregoś z kolejnych lat podatkowych, w którym opodatkowaniu podlegały te same składniki majątku skarżącej. Określenie prawidłowej wartości podstawy opodatkowania budowli, którą definiuje art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r., nr 9 poz. 84 ze zm.) nawet, gdy napotyka trudności związane z nabyciem przez skarżącą w dniu 1 lutego 2003 r. przedsiębiorstwa B czy też wynika z nieposiadania przez stronę dostatecznie szczegółowej ewidencji jest niewątpliwie elementem ustaleń faktycznych. Jak już wcześniej podkreślono ustalenie okoliczności faktycznych za inny rok podatkowy nie stanowi przesłanki zawieszenia postępowania w myśl art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 584/13, LEX nr 1394914). W tym kontekście także sądowoadministracyjna weryfikacja prawidłowości przyjętej przez organ podatkowy za wcześniejszy okres podstawy opodatkowania nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w omawianym przepisie. Wykładnia językowa art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie daje podstaw do uznania prawomocnego rozstrzygnięcia skargi przez sąd administracyjny za zagadnienie wstępne (por. wyrok NSA z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 3045/11, LEX nr 1296012), a w rozpatrywanej sprawie kierowanie się wykładnią funkcjonalną tego przepisu (którą w powołanym wyroku oraz innych orzeczeniach nakazuje się stosować m.in. w razie zaskarżenia decyzji kasacyjnej) nie ma uzasadnionych podstaw. 6. W świetle powyższych wywodów należy uznać, że zaskarżone postanowienie wydano z naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 O.p., a zatem wyczerpana została przesłanka uchylenia tego rozstrzygnięcia w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). O kosztach postępowania rozstrzygnięto w oparciu o art. 200 i art. 205 P.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 357 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego (240 zł) określone w § 14 ust.2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł). Ze względu na charakter zaskarżonego rozstrzygnięcia odstąpiono od orzekania o jego wykonalności.