II GSK 4/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędzia del. WSA Małgorzata Jużków (spr.) Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. T. Spółki z o.o. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 16 września 2014 r. sygn. akt III SA/Wr 328/14 w sprawie ze skargi R. T. Spółki z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od R. T. Spółki z o.o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej we W. 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. wyrokiem z 16 września 2014 r. (sygn. akt III SA/Wr 328/14), oddalił skargę R. T. Sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zmiany decyzji ostatecznej w zakresie zmiany jednego punktu gier na automatach o niskich wygranych. Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia: Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z [...] sierpnia 2007 r. nr [...] udzielił skarżącej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w 73 punktach na terenie województwa dolnośląskiego. Wnioskiem z 8 października 2009 r. Spółka wystąpiła o zmianę zezwolenia w zakresie lokalizacji punktu gier nr 61, zgodnie z art. 30 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27 ze zm.). Dyrektor Izby Celnej we W., jako organ właściwy rzeczowo i miejscowo po zmianie stanu prawnego i wejściu w życie ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz.1540, w skrócie ugh) decyzją z [...] lutego 2010 r. o nr [...] odmówił zmiany zezwolenia we wnioskowanym zakresie. Spółka wniosła odwołanie od tej decyzji, które nie zostało uwzględnione. Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z [...] maja 2010 r. utrzymał w mocy swoje rozstrzygnięcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. wyrokiem z 10 listopada 2010 r. sygn.. akt III SA/Wr 446/10 oddalający skargę został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 18 września 2013 r., sygn. akt II GSK 408/11, który uchylił również decyzje wydane w obu instancjach. Decyzję nr [...] z [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej we W. umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z [...] marca 2014 r. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie bezprzedmiotowości postępowania. W uzasadnieniu przedstawił przebieg postępowania i wskazał, że przedmiotowe zezwolenie o którego zmianę Spółka wnioskowała pismem z 8 października 2009 r. utraciło swoją ważność w dniu 27 sierpnia 2013 r. Tym samym postępowanie w niniejszej sprawie stało się bezprzedmiotowe i zgodnie z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: op) podlegało umorzeniu. W uzasadnieniu organ przypomniał, że z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która w części uchyliła ustawę z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (art. 144 ugh). W myśl art. 8 tej ustawy, do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. W ustawie o grach hazardowych określono między innymi warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia dotychczas udzielonych zezwoleń. Stosownie do art. 129 ust. 1 ugh, działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Odniósł się również do zarzutów odwołania, a w szczególności do nierespektowania orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oraz braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej. Stwierdził, ze nawet uznanie art. 135 ust. 2 w związku z art. 129 ust. 1 ugh stanowi przepis techniczny i ze w związku z brakiem jego uprzedniej notyfikacji można go niestosować, nie będzie w stanie zalegalizować takich działąn administracji publicznej, które będą polegały na przedłużeniu prawnej ważności zezwoleń udzielonych przedsiębiorcom pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. oddalił skargę R. T. Sp. z o.o. na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: ppsa) uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W uzasadnieniu Sąd I instancji podkreślił, że zgodnie z art. 208 § 1 op, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. W kontrolowanej sprawie strona skarżąca nie legitymuje się ważnym zezwoleniem na prowadzenie działalności na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa dolnośląskiego ani nie przedłużono tego zezwolenia w odrębnym trybie, zatem nie istnieją elementy materialnoprawne, o których ewentualnej zmianie można orzekać. Stan faktyczny w sprawie jest niesporny. Spółka posiadała zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, stanowiące ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...] sierpnia 2007 r. i ważną do 27 sierpnia 2013 r. Zastosowanie w takiej sytuacji art. 208 § 1 op, w związku z art. 8 ugh Sąd I instancji uznał za prawidłowe, gdyż stanowi on, że gdy postepowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza bowiem brak przedmiotu postępowania, brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, że nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość wynika z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych tj. jeżeli brak przedmiotu postępowania. Umorzenie postępowania oznacza, że w danej sprawie nie będzie kontynuowane wszczęte uprzednio postępowanie, oraz, że sprawa nie zostanie rozstrzygnięta co do istoty. Jest to wynikiem trwałych, nieusuwalnych przeszkód w kontynuacji postępowania, które mogą nastąpić w pierwszej lub w drugiej instancji. W niniejszej sprawie doszło do wszczęcia postępowania jeszcze w czasie obowiązywania zezwolenia udzielonego stronie skarżącej, lecz na skutek kontroli instancyjnej Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 18 września 2013 r. sygn. akt II GSK 408/11, uchylił wyrok WSA we W. z dnia 10 listopada 2010 r. sygn. akt III SA/Wr 446/10 oraz uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2010 r. oraz poprzedzającą ją decyzję organu z 15 lutego 2010 r., nakazując przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględnienie oceny prawnej przedstawionej w motywach swego orzeczenia. Sąd kasacyjny wskazał, że sąd niższej instancji, jak i orzekające w sprawie organy przy badaniu meritum sprawy nie uwzględniły orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, z dnia 19 lipca 2012 r. opublikowanego w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w dniu 29 września 2012 r. (Dz. Urz. UE C 295/12) i zalecił aby organ administracji dokonując w ramach ponownego rozpatrzenia sprawy oceny charakteru prawnego spornych przepisów ustawy o grach hazardowych, stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, uwzględnił wykładnię pojęcia "przepisu technicznego", dokonaną w powołanym wyroku Trybunału. Organ zatem, przy ponownym rozpoznaniu sprawy był związany oceną prawną i wskazaniami NSA do dalszego postępowania wyrażonymi w prawomocnym orzeczeniu tego Sądu na mocy art. 170 ppsa, który stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby, zaś według art. 153 ustawy ppsa ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania decyzji. W pojęciu ocena prawna mieści się przede wszystkim wykładnia przepisów prawa materialnego i prawa procesowego. Związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu komentowanego przepisu oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Jan Paweł Tarno, Lexis Nexis, Warszawa 2008). Sąd i instancji podkreślił, że przepis art. 153 ppsa ma wprawdzie charakter bezwzględnie obowiązujący co oznacza, że ani organ administracji publicznej ani sąd orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Jednakże ciążący na organie i na sądzie obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego może być wyłączony w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, czyniącej pogląd prawny nieaktualnym, a także w razie wzruszenia wyroku w trybie przewidzianym prawem (por. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2000 r. sygn. I SA/Ka 2408/ 98, wyrok NSA z dnia 16 lutego 2005 r. sygn. FSK 1576/04, wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2005 r. sygn. OSK 1403/04). Na organie administracji publicznej ponownie rozpoznającym wniosek o zmianę zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych spoczywał zatem obowiązek uwzględnienia zmiany stanu faktycznego wyrażającej się tym, że w toku kontroli sądowej posiadane przez stronę skarżącą zezwolenie wygasło 27 sierpnia 2013 r. Ustalenie bowiem, że istnieje nadal przedmiot postępowania jest jednym z warunków prawidłowości podejmowanej decyzji merytorycznej. W razie braku tego przedmiotu zachodzą przeszkody formalnoprawne do merytorycznego rozstrzygania w sprawie a postępowanie winno się zakończyć jego umorzeniem na wskazuje jednoznacznie dyspozycja art. 208 § 1 op. Zatem upływ terminu, na który wydane zostało zezwolenie, a w konsekwencji wygaśnięcia zezwolenia z mocy prawa powoduje, że nie zachodziły podstawy do merytorycznego orzekania o zmianie zezwolenia w trybie wyznaczonym normą prawa materialnego tzn. art. 135 ust. 2 ugh. Tym samym problematyka notyfikacji powołanego przepisu nie ma znaczenia prawnego dla oceny legalności zaskarżonej decyzji, mimo że organ dostosowując się do zaleceń NSA, który nie wypowiadał się w kwestii bytu prawnego zezwolenia, zawarł w uzasadnieniu argumentację dotyczącą ustalenia, czy uregulowania ustawy o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE i wobec tego wymagały uprzedniej notyfikacji przed Komisją Europejską. Przepisu art. 135 ust. 2 ugh jednak nie zastosował, opierając rozstrzygnięcie w decyzji wyłącznie na normie prawa procesowego (art. 208 § 1 op), co było zgodne z prawem. R. T. Sp. z o.o. w P. zaskarżyła wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we W. oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy: – art. 145 § 1 ust. 1 lit. b i c ppsa oraz art. 151 ppsa oraz art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 208 § 1 op poprzez oddalenie skargi na decyzję organu administracji o umorzeniu postępowania z powodu jego bezprzedmiotowości, w sytuacji faktycznej i prawnej niniejszej sprawy, w której przepis art. 208 § 1 op nie znajdował zastosowania. - art. 141 § 4 w związku z art. 134 § 1 ppsa w związku z art. 2 Konstytucji RP poprzez przyjęcie poglądu prawnego, z pominięciem innego możliwego poglądu prawnego w kwestii istnienia przedmiotu postepowania, który ostatecznie rażąco narusza zasadę państwa prawa. Ponadto przepisów prawa materialnego, w tym przepisów wspólnotowych: art. 8, 9 ust. 7 in fine, i art. 10 ust. 1 w zw. z art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE w związku z art. 138 ust. 1 i art. 135 ust. 2 ugh w związku z art. 2, art. 3, art.14 ust. 1, art.117 ust. 1, art. 118 i art. 129 ust. 1 i 2 ugh; regułami wykładni i stosowania prawa wyrażonymi w orzeczeniach TSUE, w tym w sprawach: C-213/11, C-214/11 i C-217/11, C-267/03, C-109/08, C-194/94, C-170/04, C-103/88, C-62/00 oraz Deklaracja nr 17 do Traktatu z Lizbony potwierdzającą zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego, poprzez przyjęcie poglądu, którego skutkiem jest nie stosowanie prawa wspólnotowego w postaci konsekwencji prawnych z ww wyroków a tym samym naruszenia prawa skarżącej polegającego na możliwości efektywnego powoływania się na prawa wspólnotowe przed sądem krajowym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca podkreśliła, że wygaśniecie stosunku prawnego nie stanowi automatycznie przeszkody do prowadzenia postępowania w sytuacji kiedy wniosek został złożony przed datą jego wygaśnięcia, podobnie jak ma to miejsce w sytuacji postepowań dotyczących przedłużenia użytkowania wieczystego. Inna interpretacja czyniłaby uprawnienia strony iluzoryczne. Zarzuty skargi kasacyjnej Spółka uzasadniła dodatkowo w pismach procesowych z 28 września 2015 r., 30 listopada 2015 r. i 3 grudnia 2015 r. oraz pismem z 25 listopada 2015 r. wniosła o zawieszenie postepowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ppsa do czasu rozpoznania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego postanowionego przez Sąd Okręgowy w Łodzi w sprawie V Kz 142/15. Wskazane pisma stanowią rozszerzenie zarzutów braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych i skutków tego naruszenia, w postaci niemożności jej stosowania. Dyrektor Izby Celnej we W. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Wskazał, że kluczową kwestią w kontrolowanej sprawie jest rozstrzygniecie, czy w sytuacji bezspornego wygaśnięcia zezwolenia, w trakcie postępowania w przedmiocie jego zmiany zasadnym było jego umorzenie kwestie naruszenia prawa wspólnotowego nie pozostają w związku z bezprzedmiotowością postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi są wyznaczone przez zawarte w niej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego, czy też procesowego w rzeczywistości zaistniały. Nie ma on natomiast prawa badania, czy w sprawie wystąpiły inne, niż podniesione przez skarżącego naruszenia prawa, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego określenia podstaw kasacyjnych, co zgodnie z art. 176 ppsa oznacza obowiązek wnoszącego skargę kasacyjną powołania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej uchybił sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu oraz uzasadnienie ich naruszenia. NAS nie znalazł też uzasadnienia dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zawieszenie postepowania sądowego, gdyż pytanie prawne skierowane do Trybunału Sprawiedliwości UE przez Sąd Okręgowy w Łodzi postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2015r. (sygn. akt Kz 142/15) brzmi: "Czy przepis art. 8 ustęp 1 dyrektywy nr 98/34/WE może być interpretowany w ten sposób, że brak notyfikacji przepisów uznanych za mające charakter techniczny dopuszcza możliwość zróżnicowania skutków, tj. dla przepisów dotyczących swobód niepodlegających ograniczeniom przewidzianym w art. 36 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej brak notyfikacji skutkować powinien tym, że nie mogą być one stosowane w konkretnej sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia, zaś dla przepisów odnoszących się do swobód podlegających ograniczeniom z art. 36 Traktatu dopuszczalna jest ich ocena przez sąd krajowy, będący jednocześnie sądem unijnym, czy mimo nie notyfikacji są one zgodne z wymogami art. 36 Traktatu i nie podlegają sankcji braku możliwości ich stosowania?". Odpowiedź na to pytanie nie ma jednak znaczenia dla podjęcia rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, która dotyczy umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego z racji wygaśnięcia zezwolenia z mocy prawa. Powyższe powoduje, że skargę kasacyjna należało rozpoznać. Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw. Jeżeli chodzi o formułowanie zarzutów skargi kasacyjnej podkreślenia wymaga, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, zgodnie z którym przytoczenie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu czy strona skarżąca zarzuca naruszenie prawa materialnego, czy naruszenia przepisów postępowania, czy też oba te naruszenia łącznie. Konieczne jest przy tym wskazanie konkretnych przepisów naruszonych przez sąd, z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno szczegółowo określać, do jakiego, zdaniem skarżącego, naruszenia przepisów prawa doszło i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom procesowym należy dodatkowo wykazać, że to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mimo że przepisy ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie określają warunków formalnych, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie skargi kasacyjnej, to należy przyjąć, że ma ono za zadanie wykazanie trafności (słuszności) zarzutów postawionych w ramach podniesionej podstawy, co oznacza, że musi zawierać argumenty mające na celu "usprawiedliwienie" przytoczonej podstawy kasacyjnej (por. wyroki NSA: z 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 299/04 z glosą A. Skoczylasa OSP 2005, nr 3, poz. 36; z 9 marca 2005 r. sygn. akt GSK 1423/04; z 10 maja 2005 r. sygn. akt FSK 1657/04; z 12 października 2005 r. sygn. akt I FSK 155/05; z 23 maja 2006 r. sygn. akt II GSK 18/06; z 4 października 2006 r. sygn. akt I OSK 459/06, z 11 lutego 2016 r. II GSK 1801/14) Odnosząc te uwagi o charakterze ogólnym do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 ppsa nie został w ogóle uzasadniony. Przedstawiając argumentację mającą, według skarżącej, przemawiać za uwzględnieniem skargi kasacyjnej, spółka nie nawiązała w żaden sposób do sformułowanego w petitum zarzutu naruszenia powołanego przepisu. Dodać także należy, że sam sposób redakcji zarzutu nasuwa wątpliwości co do jego związku ze sprawą. Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie wypowiadał się ani w kwestii stosowania wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r., ani konieczności notyfikacji ustawy o grach hazardowych. Omówiona wcześniej istotna wada skargi kasacyjnej, polegająca na braku uzasadnienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 134 § 1 ppsa uniemożliwiła Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu jego merytoryczną ocenę. Przechodząc do drugiego zarzutu podniesionego w skardze kasacyjnej stwierdzić należy, że jest on chybiony. Trafnie bowiem wskazał Sąd I instancji, że zgodnie z art. 208 § 1 op obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość, z którą mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Chodzi tu o każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego. Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po wszczęciu postępowania. Moment zaistnienia bezprzedmiotowości postępowania nie ma znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 op. Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ jest zobowiązany umorzyć postępowanie. Przyczyny bezprzedmiotowości postępowania mogą mieć charakter podmiotowy lub przedmiotowy. Podmiotowe przyczyny bezprzedmiotowości postępowania to takie, które są związane z podmiotem stosunku prawnego w ten sposób, że w razie jego braku nie mogą zamiast niego wstąpić następcy prawni. Przyczyny przedmiotowe zachodzą wówczas, gdy brak jest przedmiotu postępowania, a więc gdy nie istnieje sprawa, która mogłaby stanowić ów przedmiot. W rozpoznawanej sprawie wystąpiła przedmiotowa przyczyna bezprzedmiotowości postępowania, tj. brak przedmiotu postępowania wobec wygaśnięcia zezwolenia z mocy prawa. Wygaśniecie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych z powodu upływu okresu, na jaki zostało ono udzielone oznacza, że sprawa dotycząca przedłużenia tego zezwolenia nie może być załatwiona w formie decyzji orzekającej co do jej istoty. Nie jest bowiem możliwe rozstrzygnięcie o przedłużeniu zezwolenia, które wygasło. Konsekwencją ustalenia przez organ, że postępowanie stało się bezprzedmiotowe jest jego umorzenie. Naczelny Sąd Administracyjny nawiązując do stanowiska skarżącej, która uzasadniając pogląd o możliwości prowadzenia postępowania w sprawie przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych powołała się na uchwałę Sądu najwyższego z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. III CZP 94/11 dotyczącą przedłużenia użytkowania wieczystego, W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego powołanie to jest nietrafne, gdyż uchwale tej wyjaśniono, że zawarcie umowy o przedłużenie użytkowania wieczystego na żądanie zgłoszone w terminie określonym w art. 236 § 2 kc może nastąpić także po upływie okresu, na jaki prawo to zostało ustanowione. W uzasadnieniu powołanej uchwały Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że użytkownik wieczysty z chwilą złożenia w terminie określonym w art. 236 § 2 kc właścicielowi wniosku o przedłużenie użytkowania wieczystego nabywa na podstawie tego przepisu wobec właściciela roszczenie o zawarcie umowy o przedłużenie użytkowania wieczystego, a ściślej, o złożenie przez właściciela oświadczenia woli niezbędnego z jego strony do zawarcia tej umowy. Roszczenie o takiej treści na rzecz użytkownika wieczystego z tą chwilą nie tylko powstaje, ale także staje się wymagalne, właściciel więc powinien podjąć działania prowadzące do zawarcia umowy o przedłużenie użytkowania wieczystego bezpośrednio po otrzymaniu wniosku użytkownika wieczystego. Tym samym przedstawione w uchwale Sądu Najwyższego stanowisko, sformułowane w odniesieniu do stosunków cywilnoprawnych, nie może mieć zastosowania do stosunków o charakterze publicznoprawnym. Podkreślenia przede wszystkim wymaga, że strona, która złożyła wniosek o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, inaczej niż użytkownik wieczysty wyrażający wolę przedłużenia umowy użytkowania wieczystego, nie nabywa żadnego uprawnienia ("roszczenia") do żądania załatwienia sprawy w określony sposób. Należy podkreślić, że dla merytorycznego rozpatrzenia wniosku o przedłużenie zezwolenia nie ma również znaczenia, że został on złożony w okresie kiedy zezwolenie obowiązywało a sprawa nie została załatwiona przed jego wygaśnięciem. W przypadku naruszenia przez organ prowadzący postępowanie terminu załatwienia sprawy strona ma możliwość skorzystania z przysługujących jej środków prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że organy administracji publicznej (organy podatkowe) mają obowiązek działać na podstawie przepisów prawa (art. 120 op). Wspomniany obowiązek obejmuje także uwzględnianie zdarzeń, które następują w toku postępowania i mają znaczenie prawne. Takim zdarzeniem w rozpoznawanej sprawie było wygaśnięcie zezwolenia w związku z upływem okresu, na jaki zostało ono udzielone. Nie ma wątpliwości, że zezwolenie zostało wydane 27 sierpnia 2007 r. ([...]) na okres 6 lat i wygasło 27 sierpnia 2013 r. a organ ponownie go rozpatrywał 24 stycznia 2014 r. Okoliczność ta musiała być uwzględniona przez organ z uwagi na jednoznaczny nakaz wynikający z art. 208 § 1 op. Wobec tego nie można podzielić stanowiska skarżącej, że wygaśnięcie stosunku prawnego nie stanowi przeszkody w prowadzeniu postępowania o przedłużenie jego istnienia. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca ogólnie nawiązała do "(...) analogicznych spraw, które zawisły przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, dotyczących przedłużania zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych". Według spółki Naczelny Sąd Administracyjny uchylał orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych i poprzedzające je decyzje organów administracji z uwagi na możliwą, w świetle wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11, bezskuteczność art. 138 ust. 1 ugh. Skarżąca zaznaczyła, że wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego "(...) dotyczą również zezwoleń, do których odpowiednie wnioski o ich przedłużenie zostały złożone już w 2009 r. i które wygasły". W związku z tym stwierdzić należy, że wobec niewskazania konkretnych orzeczeń, w których taka sytuacja miała miejsce nie jest możliwe ustosunkowanie się przez Naczelny Sąd Administracyjny do tego argumentu skarżącej. Z podanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ppsa, oddalił skargę kasacyjną a kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 ppsa.