III SA/Gl 374/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant St. sekr. sądowy Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie gier losowych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r., nr [...] cofającą "A" spółce z o.o. z siedzibą w W. rejestrację automatu do gier o niskich wygranych APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...], poświadczenie rejestracji [...]. W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej jako O.p.) w zw. z art. 23a pkt 7, art. 8, art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm. – dalej jako u.g.h.), a także art. 11 ust. 2 i art. 14 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych i zmianie niektórych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779). Natomiast w uzasadnieniu decyzji ustalił, że [...] r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w C. została przeprowadzona kontrola w Punkcie "B" nr [...], w C., ul. [...]. Lokal ten stanowił punkt gier na automatach o niskich wygranych, w którym gry urządzane są przez "A" Sp. z o. o., ul. [...],[...]. Kontroli poddano automat APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...],[...]. Przy pomocy eksperymentu – gry- stwierdzono, że ten automat daje możliwość ustalenia stawki za udział w jednej grze w wysokości od 1 do 100 punktów, co stanowi równowartość od 0,10 zł do 10 zł., a która jest wyższa niż równowartość 0,50 zł. Protokół kontroli nr [...] przesłano Naczelnikowi Urzędu Celnego w B. jako organowi właściwemu w sprawie dopuszczenia automatów do eksploatacji na obszarze województwa [...]. Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] ten organ wszczął z urzędu postępowanie w celu określenia zgodności stanu rzeczywistego automatu do gier o niskich wygranych APEX MULTI MAG1C, nr fabr. [...],[...] z warunkami określonymi w ustawie o grach hazardowych. Włączono do akt sprawy opinię techniczną poprzedzającą rejestracje automatu i poświadczenie rejestracji Natomiast postanowieniem z dnia [...] r. włączono do akt sprawy potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię opinii z badań sprawdzających nr [...] przeprowadzonych [...] r. przez Laboratorium Celne Izby Celnej w P.. Wynik badań był negatywny. Spośród nieprawidłowości wymieniono: 1. Niespełnienie warunku ochrony przed możliwością zmiany oprogramowania – stwierdzono możliwość zmiany minimalnej oraz maksymalnej stawki za grę z poziomu opcji serwisowych nie wpływających na zmianę sumy kontrolnej programu gier (bez ingerencji w płytę logiczną oraz bez naruszania plomb jednostki badającej) umożliwiającej ustawienie stawki za grę w wysokości wyższej od wartości dopuszczonej prawem. 2. Niespełnienie warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych w zakresie maksymalnej stawki za grę – stwierdzono przekroczenie maksymalnej stawki za grę - maksymalna stawka za grę w grze THREE LINE POKER wynosi 9,00 zł (90 pkt), natomiast w grach MAGIC POKER, STILL THE BEST, OCEAN TALE, AMERICAN HOT SLOT, RED HOT FRUITS. LEGEND OF SPHINX, HYPNO HIPPO, GOLDEN BEAR, SUPER BUG wynosi 10,00 zł (100 pkt). 3. Niespełnienie warunku, o którym mowa w art. 18 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w zakresie wartości wygranej niższej od wpłaconej stawki – dla gier OCEAN TALE, THREE LINE POKER, LEGEND OF SPHINX, HYPNO HlPPO oraz GOLDEN BEAR możliwe są sytuacje, w których wygrane są niższe od kwot wpłaconych stawek. 4. Niespełnienie wymogu wyposażenia w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych – stwierdzono, że automat nie jest wyposażony w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych. Istnieje możliwość wykasowania stanu liczników z księgowości elektronicznej z poziomu opcji serwisowych. 5. Niezapewnienie warunku zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań – stwierdzono możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszania plomb jednostki badającej. 6. Niewypełnienie warunku wyposażenia automatu w widoczne dla grających informacje, umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu - informacje o oznaczeniu zezwolenia umieszczone są w sposób umożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu. Nieprawidłowości powyższe prowadziły do wniosku, że badany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Fakt ten został jednoznacznie potwierdzony przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń go gier. Pismem z dnia [...] r. strona przedstawiła swoje stanowisko w sprawie i wniosła o umorzenie postępowania, a przed wydaniem decyzji wniosła o dopuszczenie określonych dowodów (o dopuszczenie tych dowodów strona ponownie wniosła w odwołaniu). Decyzją z dnia [...]r. nr [...]Naczelnik Urzędu Celnego w B.., uznając, że gra na automacie narusza ustawowo określone warunki, powołując się na art. 23a ust. 7 oraz art. 129 u.g.h. cofnął rejestrację spornego automatu do gier o niskich wygranych Apex Multi Magic [...]. Odnosząc się do wniosków dowodowych strony, organ pierwszej instancji stwierdził, że pierwsze siedem wnioskowanych przez nią dowodów nie dotyczy automatu do gier, będącego przedmiotem niniejszego postępowania. W takim stanie rzeczy, dowody te pozostają bez znaczenia dla rozpatrywanej sprawy. Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych jednoznacznie określa, że warunkiem koniecznym do cofnięcia rejestracji przed jej wygaśnięciem jest badanie sprawdzające potwierdzające, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie (badanie wykonane przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier). Odnosząc się do zarzutów kwestionujących uprawnienia placówki badającej stwierdził, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. uzyskało stosowne upoważnienie i został umieszczony w stosownym wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a do dnia badań upoważnienie to nie zostało cofnięte. Zatem dopuszczenie dowodu z wydruku ze strony internetowej www.pca.gov.pl dotyczącego zakresu akredytacji Wydziału – Laboratorium Celne Izby Celnej w P., oraz ponowne wdrożenie procedury badania sprawdzającego automatu APEX MULTI MAGIC, nr fabr. [...],[...] przez jednostkę badającą legitymującą się ważnym upoważnieniem Ministra Finansów do badań automatów i urządzeń do gier, jest bezzasadne. Jednocześnie, stosownie do przepisu art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Tymczasem przedmiotowa opinia z dnia [...] r. potwierdziła, że automat APEX MULTI MAGIC, nr febr. [...],[...] nie spełnia warunków określonych w ustawie. Dowód ten uznano w niniejszej sprawie za wystarczający. W odwołaniu od decyzji Spółka, reprezentowana przez adwokata wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, bądź, o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: I. Naruszenie art. 23a ust. 7 w zw. z art. 23b i art. 23f ustawy z dnia 19 listopada 2011 r. o grach hazardowych w zw. z art. 12 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw w zw. z art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (tekst jednolity: Dz. U. z 2010r. Nr 138, poz. 935 z późn. zm.) przez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie cofnięcia rejestracji na opinii technicznej Izby Celnej w P., która nie miała w dacie wydania opinii załączonej do akt sprawy oraz nie ma aktualnie statusu jednostki badającej posiadającej upoważnienie Ministra Finansów do badań automatów i urządzeń do gier, wobec wygaśnięcia na mocy przepisu art. 12 ust. 3 nowelizacji UGH z dnia [...] r. wcześniej posiadanego przez Izbę Celną w P. upoważnienia z dnia [...] r. nr [...]. II. Naruszenie art. 188 O.p. przez bezpodstawną odmowę dopuszczenia dowodów zgłoszonych w piśmie pełnomocnika strony z dnia [...] r., podczas gdy dowody te dotyczyły okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie: a) dowód z zakresu akredytacji nr [...] służył ustaleniu możliwości wykorzystania jako dowodu w sprawie opinii Izby Celnej w P., bowiem wskazywał na okoliczność wygaśnięcia z mocy samego prawa wcześniej posiadanego przez Izbę Celną w P. upoważnienia Ministra Finansów do badań automatów i urządzeń do gier, a w konsekwencji wykazywały, iż Izba Celna w P. nie ma statusu jednostki badającej posiadającej takie upoważnienie; b) dowód z opinii technicznej Wyższej Szkoły Informatyki i Umiejętności w L. nr [...] z kompleksowego badania identycznego do spornego w niniejszej sprawie automatu, stanowił istotny materiał porównawczy pomocny w ocenie wiarygodności i kompletności zgromadzonego materiału dowodowego służącego ocenie prawnej spornego w sprawie automatu; c) z kolei dowody w postaci opinii językowej prof. dr hab. J.B. oraz decyzji wydanych przez Ministra Finansów o rejestracji poszczególnych automatów do gier o niskich wygranych na podstawie przedłożonych opinii technicznych Politechniki W. stanowiły dowody na okoliczność, że przyjmowana przez Stronę wykładnia pojęcia "stawka za udział w jednej grze" w rozumieniu art. 129 ust. 3 u.h.h., znajduje m.in. oparcie w wiedzy fachowej z zakresu językoznawstwa oraz ma potwierdzenie w wykładni tego pojęcia świadomie przyjmowanej i stosowanej przez Ministra Finansów w praktyce stosowania prawa przy rejestracji automatów do gier o niskich wygranych; d) natomiast wniosek o ponowne wdrożenie procedury badania sprawdzającego spornego automatu tym razem przez jednostkę badającą posiadającą ważne upoważnienie Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, które nie zostało cofnięte ostateczną decyzją lub nie wygasło z mocy prawa, zmierzał do przeprowadzenia postępowania dowodowego w sprawie w sposób zgodny z prawem. Naruszenie art. 124 w zw. z art. 210 § 1 pkt. 6 oraz art. 210 § 4 O.p., polegające na: a) braku wyjaśnienia podstawy prawnej - art. 129 ust. 3 UGH, poprzez nie podanie w uzasadnieniu decyzji wykładni na której organ się oparł uznając sporny automat za sprzeczny z tym przepisem, pomimo, że przepis ten jest niejednoznaczny i wymaga wykładni, która rodzi obiektywne trudności, dostrzegane również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego; b) braku wyjaśnienia przesłanek zastosowania art. 18 ust. 1 u.g.h. i oceniania zgodności automatu do gier o niskich wygranych z tym warunkiem, podczas gdy przepis ten określa jedynie wymóg odnoszących się do wygranych w "grach hazardowych", zaś gry na automatach o niskich wygranych zdefiniowane w art. 129 ust. 3 u.g.h. bezspornie nie mieszczą się w legalnej definicji "gier hazardowych" zawartej w art. 4 ust. 2 u.g.h.; c) braku podania wykładni art. 18 ust, 1 UGH przyjętej za podstawę oceny prawnej spornego automatu, a w szczególności, co organ rozumie przez "kwotę wpłaconej stawki"; d) braku uzasadnienia prawnego w zakresie wskazania konkretnych przepisów ustawy o grach hazardowych (innych niż art. 129 ust. 3 lub art. 18 ust. 1 u.g.h., określających warunki, jakich rzekomo sporny zarejestrowany automat do gier o niskich wygranych zdaniem organu nie spełnia, oraz braku podania wykładni takich ewentualnych przepisów ustawowych, których poza powyższymi przepisami, sporny automat rzekomo nie spełnia; e) braku wyjaśnienia przyczyn nieoddzielenia argumentacji prawnej i popartej dowodami argumentacji faktycznej strony zawartej w piśmie strony z dnia [...] r. w odniesieniu do treści opinii Izby Celnej w P., podważającej zdaniem strony rzetelność, trafność i kompletność znacznej części ustaleń tego niebędącego upoważnioną jednostką badającą organu celnego. Dodatkowo Strona wniosła o dopuszczenie dowodu z opinii dr I.S. z dnia [...] r. (eksperta będącego – jako audytor techniczny i audytor wiodący – wieloletnim współpracownikiem [...]), na okoliczność braku legitymowania się przez Izbę Celną w P., w ramach posiadanego certyfikatu akredytacji nr [...], zakresem akredytacji adekwatnym do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W uzasadnieniu odwołania Strona zakwestionowała uprawnienia Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. jako upoważnionej jednostki badającej, przedstawiając na tę okoliczność szeroką argumentację. Zdaniem strony, organy celne powinny samodzielnie ustalić, czy dana jednostka jest z mocy prawa upoważniona do przeprowadzania badań, bowiem organy orzekają na podstawie przepisów prawa a nie poglądów Ministra Finansów. Ponadto wykazowi upoważnionych jednostek zamieszczanemu na stronie Ministerstwa Finansów, ustawa nie nadaje żadnego domniemania prawdziwości. Na poparcie swojej argumentacji strona przedłożyła jako dowód opinię dr I. S. z dnia [...] r. W dalszej części uzasadnienia Strona zarzuciła Naczelnikowi Urzędu Celnego w B. naruszenie art. 124 i art. 210 § 1 i § 4 O.p. poprzez nie ustosunkowanie się do niedoprecyzowanych w przepisach pojęć "stawka za udział w jednej grze" oraz wartość jednorazowej wygranej, przedstawiając jednocześnie własne rozumienie tych pojęć. Powyższe potwierdzać miała opinia językowa prof. dr hab. J. B., przedłożona jako dowód w sprawie. Ponadto, zdaniem strony, organ pierwszej instancji nie wyjaśnił przesłanek zastosowania art. 18 ust. 1 u.g.h. oraz brak jest w decyzji uzasadnienia prawnego w zakresie wskazania konkretnych przepisów ustawy o grach hazardowych określających warunki, jakich sporny automat nie spełnia, poza art. 129 ust. 3 u.g.h. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Celnej w K. na wstępie przytoczył regulacje prawne mające zastosowanie w sprawie, w szczególności art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h., definiujący grę na automatach o niskich wygranych i zasady jej urządzania. Zaznaczył także, że do dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązywała ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2004r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), w której definicję gry na automatach zawarto w art. 2 ust. 2b tej ustawy. Na podstawie przepisów tej ustawy dokonano rejestracji spornego automatu, lecz same badania poprzedzające rejestrację oraz rejestracja automatu zostały przeprowadzone na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2003 r., Nr 102, poz. 946 z późn. zm.). Zgodnie z § 7 warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia. Badanie poprzedzające rejestrację przeprowadza jednostka badająca upoważniona przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych – Jednostka badająca", która następnie wydaje opinię techniczną (§ 8 ust. 1 rozporządzenia). Po wydaniu przez jednostkę badającą opinii technicznej zawierającej pozytywny wynik badania automatu lub urządzenia do gier poprzedzającego jego rejestrację, na wniosek podmiotu urządzającego gry lub zakłady wzajemne, wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje rejestracji automatu lub urządzenia do gier, na potwierdzenie czego wskazuje numer rejestracji automatu lub urządzania do gier (§ 9 ust. 1 i § 10 ust. 1 rozporządzenia). Jednocześnie, zgodnie z § 14 ust. 5 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier. Natomiast § 14 ust. 4 rozporządzenia stanowił, iż wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia na koszt podmiotu, o którym mowa w ust. 1 (w tym m.in. podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych) badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. Natomiast z dniem 14 lipca 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779). Zgodnie z art. 14 tej ustawy do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Z kolei art. 11 ust. 2 stanowi, iż przepisy art. 23a-23c i art. 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz przepisy wydane na podstawie art. 23d i art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, przy czym w przypadku automatów o niskich wygranych właściwość miejscową naczelników urzędów celnych ustala się według miejsca lokalizacji punktu gry na automatach o niskich wygranych. Odpowiednio stosuje się przepis art. 11 ust. 1, zgodnie z którym poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej w art. 1. W myśl art. 23a ust. 7 naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 23b ust. 1 na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. W tym stanie rzeczy, biorąc pod uwagę wyniki gry kontrolnej przeprowadzonej [...] r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w C., dokładnie opisane w protokole dokumentujących tę czynność zasadnie Naczelnik Urzędu Celnego w B. zlecił upoważnionej przez Ministra Finansów jednostce badającej – Laboratorium Celnemu Izby Celnej w P. – przeprowadzenie badania sprawdzającego automatu do gier APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...], poświadczenie rejestracji nr [...]. Bowiem gra kontrolna wykazała nieprawidłowości, w tym możliwość gry za stawki od 1 do 100 punktów, a więc za równowartość od 0,10 zł do 10 zł. W opinii z dnia [...] r. nr [...] jednostka badająca stwierdziła m.in., że w rozgrywanych grach maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosi 9,00 zł (w grze THREE LINE POKER) oraz 10,00 zł (w każdej z pozostałych dziewięciu gier). Dodatkowo stwierdzono również, iż istnieje możliwość zmiany minimalnej i maksymalnej stawki z poziomu opcji serwisowych nie wpływających na zmianę sumy kontrolnej programu gier (bez ingerencji w płytę logiczną oraz bez naruszania plomb jednostki badającej), umożliwiającej ustawienie stawki w wysokości wyższej od wartości dopuszczonej prawem. Ponadto ustalono, iż istnieje możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszania plomb jednostki badającej. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił pojęcie "wartości maksymalnej stawki za udział w jednej grze". Organ podkreślił, że tym zwrotem prawodawca posługuje się zarówno w art. 2 ust. 2b obowiązującej do końca 2009 r. ustawy o grach i zakładach wzajemnych jak i w art. 129 ust. 3 obecnie obowiązującej ustawy o grach hazardowych. Odwołał się także do uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt II SA/Bk 349/13, w którym stwierdzono w konkluzji, że "Za jedną grę w rozumieniu art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych należy zatem uznać zamknięty cykl rozpoczynający się uruchomieniem gry i kończący się wraz z jej finałem, niezależnie od tego czy dana gra ma przebieg jednoetapowy czy też składający się z wielu etapów (losowań), a pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze należy uznać kwotę najwyższej opłaty, jaką grający może poddać ryzyku w trakcie tak rozumianej jednej gry. " Wobec przyjęcia wskazanego wyżej pojęcia "stawka za udział w jednej grze" organ odwoławczy nie podzielił stanowiska odwołującej się spółki, że przez "stawkę za udział w jednej grze" można rozumieć wyłącznie opłatę/cenę, jaką gracz uiszcza bezpośrednio z pieniędzy wrzuconych do automatu za nabycie prawa do udziału w grze, co strona potwierdza przedłożoną w toku postępowania analizą językową tego pojęcia dokonaną w opinii językowej prof. dr hab. J. B.. Istotnym w sprawie jest jednak fakt, iż opinia ta została sporządzona na okoliczność relacji znaczeniowej sformułowań "stawka w grze" i "stawka za udział w jednej grze". Jednakże ustawa o grach hazardowych w art. 129 ust. 3 posługuje się pojęciami "wartość jednorazowej wygranej" i "wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze", nie używa natomiast pojęcia "stawki w grze", w związku z czym ustalanie znaczenia tego terminu przy pomocy opinii językoznawcy jest zbędne dla potrzeb niniejszego postępowania. Tym samym nie jest również istotny dla rozpatrzenia niniejszej sprawy przedłożony przez spółkę dowód w postaci protokołu z rozprawy głównej z dnia [...] r. przed Sądem Rejonowym w M., sygn. akt: [...], z którego ponadto nie wynika, jaki automat był przedmiotem rozprawy. Organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z opinią techniczną zawierającą wyniki Badań Poprzedzających Rejestrację Automatu/Urządzenia do gier nr [...] z dnia [...] r., wskazany automat do gier umożliwiał maksymalną wygraną w wysokości 500 pkt (50 zł), maksymalna stawka wynosiła 2 pkt (0,20 zł), a cena punktu kredytowego 1 pkt równała się 0,10 zł. Natomiast przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej eksperyment wykazał, że przedmiotowy automat umożliwiał zagranie za stawkę wyższą niż wskazana w przepisach. Ustalenia z czynności kontrolnych zostały następnie potwierdzone dopuszczoną w poczet materiału dowodowego opinią upoważnionej przez Ministra Finansów jednostki badającej. Z opinii tej jednoznacznie wynika, że stawka za udział w jednej grze jest wyższa niż maksymalna stawka określona przepisami prawa i może wynosić nawet 100 punktów kredytowych, czyli 10,00 zł., w związku z czym jest wyższa niż określona w art. 129 ust. 3 u.g.h. Na podstawie zatem faktycznym ustaleń, dokonanych w drodze eksperymentu i badania sprawdzającego upoważnionej jednostki badające zasadne jest cofnięcie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...]. Odnosząc się do argumentacji przedstawionej przez stronę w odwołaniu, organ odwoławczy stwierdził, że głównym zarzutem podnoszonym przez stronę było wydanie rozstrzygnięcia na podstawie opinii sporządzonej przez Laboratorium Celne Izby Celnej w P., które nie ma – zdaniem strony – statusu jednostki badającej posiadającej upoważnienie Ministra Finansów do badań automatów i urządzeń do gier oraz kwestionowanie przez stronę ustaleń zawartych w tej opinii. Na poparcie swojej argumentacji Strona przedłożyła jako dowód w sprawie opinię dr I. S. z dnia [...] r. na okoliczność braku legitymowania się przez Izbę Celną w P., w ramach posiadanego certyfikatu akredytacji [...], zakresem akredytacji adekwatnym do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Odwołując się do regulacji art 23f ust. 1 i 2 u.g.h., precyzujących instytucję upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udzielanych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia określone warunki (art 23f ust.1 ustawy o grach hazardowych) oraz zasadę, że upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1. Zatem Minister Finansów udziela upoważnienia jednostce badającej po spełnieniu przez nią wymagań określonych przepisami prawa. Organ zacytował argumentację podnoszoną przez Ministra Finansów dotyczącą zasadności udzielenia Laboratorium Celnemu Izby Celnej w P. statusu jednostki badającej, zawartą w uzasadnieniu wyroku WSA w Warszawie z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt: VI SA/Wa 1536/12, zgodnie z którą stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, podmioty będące w dniu wejścia w życie ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez Ministra Finansów do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, uznane zostały za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, zgodnie z art. 23f ustawy, o grach hazardowych. Stosownie do wymogów określonych w art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, podmioty te, w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej, były obowiązane, pod rygorem wygaśnięcia upoważnienia, do przedłożenia Ministrowi Finansów dokumentów, o których mowa w art. 23 f ust. 2 pkt 2-4 ustawy o grach hazardowych. Jednostka badająca Izba Celna w P. obowiązek taki zrealizowała i tym samym pozostała jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy stwierdził, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. jest odrębną i bezstronną jednostką w zakresie badań automatów, które uzyskało status jednostki badającej na mocy upoważnienia Ministra Finansów nr [...]z dnia [...] r., wydanego na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Jednostka ta znajduje się w wykazie, publikowanym na stronie Ministerstwa Finansów zgodnie z przepisem art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych, w myśl którego minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Zamieszczonemu w Internecie aktualnemu wykazowi upoważnionych jednostek badających ustawa o grach hazardowych daje wszelkie domniemania prawdziwości, bowiem, jak już wyżej wskazano, do publikowania tego wykazu Minister Finansów zobligowany jest przepisem art. 23f ust. 6 ustawy o grach hazardowych. W związku z tym nie znajdują uzasadnienia podnoszone przez Stronę w tym zakresie zarzuty. Wreszcie podanie do publicznej wiadomości, w sposób określony w art. 23f ust. 6 u.g.h. wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier stanowi wystarczającą podstawę do zwrócenia się z odpowiednim zleceniem. Jeżeli bowiem upoważnienie do badań technicznych udzielane jest na określony czas natomiast w wykazie, o którym mowa w ust. 6 właściwy minister umieszcza tylko jednostki upoważnione to oznacza, że dany wykaz winien być aktualizowany przez wskazany organ administracyjny i powinien uwzględniać jedynie te jednostki badające, które spełniają wszystkie wymagane prawem warunki. W takiej sytuacji brak jest podstaw do nakładania na podmiot zlecający badanie dodatkowego obowiązku sprawdzania ważności akredytacji jednostki badającej, zamieszczonej w odpowiednim wykazie przez właściwego ministra. Organ nie zgodził się również z twierdzeniem, że organy celne mają obowiązek samodzielnie ustalić, czy dana jednostka badająca z mocy prawa posiada stosowne upoważnienie do badań. Rozważając tą kwestię, organ przytoczył wywody zawarte w wyrokach WSA w Warszawie: z dnia 9 stycznia 2013 r., sygn. akt: VI SA/Wa 2082/12 i z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt: VI SA/Wa 1536/12. W konkluzji stwierdził, że w sprawie udzielenia bądź cofnięcia jednostce upoważnienia występują tylko dwa podmioty: Minister Finansów i jednostka badającą. Natomiast na mocy art. 23f ust. 5 ustawy o grach hazardowych organ celny, w przypadku zlecenia przeprowadzenia badań, może wskazać nieprawidłowości mogące stanowić przyczynę ewentualnego cofnięcia upoważnienia, którą jest sytuacja, gdy jednostka badająca odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b, lub jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3, tj. w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. W związku z tym przedłożony przez Stronę dowód w postaci Zakresu Akredytacji Laboratorium Badawczego Izby Celnej w P. Nr [...] nie jest istotny dla niniejszego postępowania, bowiem, jak już wyżej wskazano, brak jest podstaw do nakładania na podmiot zlecający badanie obowiązku sprawdzania ważności akredytacji jednostki badającej, zamieszczonej w odpowiednim wykazie przez właściwego ministra. W ocenie organu, w aspekcie dokonanych w sprawie ustaleń organów obu instancji, nie znajdują również uzasadnienia zarzuty zawarte w piśmie z [...] r. i podtrzymane w odwołaniu, dotyczące ustaleń dokonanych przez Laboratorium Celne Izby Celnej w P. i zawartych w Opinii z badań sprawdzających nr [...] z dnia [...] r. Analizę błędnych lub niekompletnych ustaleń oraz związanego z tym braku kompetencji pracowników tej jednostki do przeprowadzania badań strona wywodzi poprzez porównanie tej opinii z przedłożonym jako dowód w sprawie uzupełnieniem opinii Laboratorium Badawczego Wyższej Szkoły Informatyki i Umiejętności w L. nr [...] z dnia [...] r. Przedstawiona przez stronę opinia dotyczy jednak innego automatu do gier, a każdy automat stanowi odrębne urządzenie, którego prawidłowość działania może zostać stwierdzona po przebadaniu przez upoważnioną jednostkę. Tymczasem opinia dotycząca automatu do gier APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...], poświadczenie rejestracji [...] została sporządzona przez jednostkę badającą legitymującą się ważnym upoważnieniem Ministra Finansów do badań automatów i urządzeń do gier dowód ten nie ma znaczenia w niniejszym postępowaniu. Organ zaznaczył, że (jak wynika z zapisów w opinii nr [...]) zakres zlecenia obejmował: "oklejenie plombami zarejestrowanego urządzenia po pracach serwisowych", a dodatkowo zawiera ona oświadczenie, iż: " Wyniki badania odnoszą się wyłącznie do badanego obiektu. " Odnośnie przedłożonych przez stronę innych dowodów w postaci opinii technicznych automatów do gier wydanych przez Politechnikę W., na podstawie których zostały wydane poświadczenia rejestracji ww. automatów (mające charakter decyzji) oraz argumentacji strony odnośnie wynikającej z tego wykładni Ministerstwa Finansów w zakresie ustawowej definicji gier na automatach podnieść należy, iż opinie te dotyczą rejestracji automatów FINAL FOUR ECLIPSE, CASINO GAMES – MULTIGAME I BFM 90 SUPER STAR, a więc całkowicie innych niż automat, którego dotyczy niniejsze rozstrzygnięcie. Odnosząc się do natomiast do zarzutu braku wyjaśnienia przesłanek zastosowania art. 18 ust. 1 u.h.h. oraz braku uzasadnienia prawnego w zakresie wskazania konkretnych przepisów ustawy o grach hazardowych określających warunki, jakich sporny automat nie spełnia stwierdzić należy, iż zadaniem jednostki badającej było udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy badany automat spełnia albo narusza warunek określony w art. 129 ust. 3 stanowiący, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. W wyniku badania sprawdzającego upoważniona jednostka stwierdziła, iż wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze na spornym automacie wynosi nawet 10,00 zł, a więc jest wyższa niż określona w ustawie, co zostało potwierdzone w Opinii nr [...] z dnia [...] r. Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ pierwszej instancji na podstawie art. 23a ust. 7 w związku z art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych cofnął rejestrację automatu do gier APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...], co znalazło odzwierciedlenie w podstawie prawnej i uzasadnieniu decyzji. N koniec organ odwoławczy za niezasadny uznał zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 188 O.p. poprzez odmowę dopuszczenia dowodów. Przedmiotem przedstawionych przez spółkę dowodów były okoliczności, które nie miały istotnego znaczenia i nie wpływały na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, Ponadto, zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy pozwalał na pełną ocenę stanu faktycznego i wydanie decyzji, zatem nie zostały naruszone przez organ przepisy art. 121 § 1 i art. 124 O.p. W skardze do sądu administracyjnego spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenia od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1. naruszenie art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1, art. 23b ust. 3 oraz art. 129 ust.3 u.g.h. w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (tekst jedn. z 2010 r Dz. U. Nr 138, poz. 935 z późn. zm.) oraz w związku z art. 12 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że dopuszczalne jest cofnięcie rejestracji automatu o niskich wygranych w oparciu o sporządzoną po [...] r. opinię podmiotu (Izby Celnej w P.), który z mocy prawa z upływem dnia 14 lipca 2012 r. utracił status jednostki badającej; 2. naruszenie art. 187 § 1, art. 188 w związku z art. 122 i art. 120 O.p. przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zupełności materiału dowodowego, polegające na przyznaniu z jednej strony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że publikowana na stronie internetowej Ministerstwa Finansów lista jednostek badających stwarza tylko domniemanie jej prawdziwości, a z drugiej strony na eliminacji w prowadzonym postępowaniu wszelkich dowodów wykazujących, iż Izba Celna w P. formalnie umieszczona na ww. liście, faktycznie z upływem dnia [...] r. utraciła z mocy prawa status jednostki badającej, jak również na podważeniu fundamentalnej zasady legalizmu wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej oraz w art. 7 Konstytucji RP przez przyjęcie, że Organ jest zwolniony od działania na podstawie przepisów prawa. Zgodnie z art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. Minister Finansów może udzielić upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wyłącznie jednostce badającej, która posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji. Jedynym certyfikatem akredytacji posiadanym przez Izbę Celną w P. jest wydany przez Polskie Centrum Akredytacji certyfikat nr [...]. Według zakresu akredytacji, Izba Celna w P. jest kompetentna w dziedzinie badań chemicznych chemikaliów; wyrobów chemicznych; badań chemicznych materiału roślinnego podejrzanego o obecność substancji psychoaktywnych; badań chemicznych wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi – w tym żywności; badań chemicznych tekstyliów; badań właściwości fizycznych chemikaliów, wyrobów chemicznych; badań właściwości fizycznych chemikaliów, wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi – w tym żywności; badań właściwości fizycznych tekstyliów. Wykładnia systemowa, racjonalna i funkcjonalna przepisów art. 23 f ust. 1 pkt 1 u.g.h. w związku z art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności oraz w związku z art. 129 ust. 3 u.g.h. prowadzi do wniosku, że jednostką badającą może być nie podmiot posiadający udzieloną akredytację na cokolwiek, lecz tylko akredytację z zakresem adekwatnym do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, jakimi są automaty o niskich wygranych. Ponadto, pełnomocnik strony podniósł, że upoważnienia do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier Minister Finansów udzielił Izbie Celnej w P. w dniu 8 kwietnia 2011 r. Jednocześnie według danych Ministra Finansów, jedynym certyfikatem akredytacji przedłożonym Ministrowi w terminie do dnia [...] r. przez Izbę Celną w P. jest certyfikat akredytacji nr [...], z którego zakresu nie wynika, aby Izba Celna w P. pomimo rocznego okresu dostosowawczego, zdołała zdobyć fachowe kompetencje do badania urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych jakimi są automaty o niskich wygranych – art. 129 ust. 3 u.g.h. W myśl art. 12 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26.05.2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779) – zwanej "nowelizacją u.g.h." – Izba Celna w P. jako jednostka badająca, której Minister Finansów udzielił upoważnienia przed [...]r. (data wejścia w życie nowelizacji), była zobowiązana do przedstawienia Ministrowi Finansów w terminie do [...]r. certyfikatu akredytacji. Sankcją za brak przedstawienia Ministrowi Finansów właściwego certyfikatu akredytacji, jest zgodnie z art. 12 ust. 3 nowelizacji wygaśnięcie upoważnienia z mocy samego prawa. Skarżący stwierdził, że Izba Celna w P. bezspornie w terminie do dnia [...]r. nie wykonała we właściwy sposób obowiązku przedstawienia certyfikatu akredytacji z zakresem adekwatnym do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych jakimi z racji definicji zawartej w art. 129 ust. 3 u.g.h. są automaty o niskich wygranych, udzielone Izbie Celnej w P. upoważnienie z dnia [...]r. wygasło z mocy prawa z upływem dnia [...]r. Skarżący stwierdził, że opinia będąca przedmiotem rozstrzygnięcia w tej sprawie nie jest opinią jednostki badającej, a co więcej, opinia sporządzona przez tą jednostkę w okresie po dniu [...]r. – z uwagi na aktywność Izby Celnej w P. w zakresie badań automatów i urządzeń do gier – Izbę Celną w P. należałoby określić mianem "pseudo jednostki". Skarżący stwierdził, że jednostka ta posiada kompetencje fachowe w dziedzinie badania soków warzywnych oraz niektórych innych badań, które jednak są kompletnie rozbieżne z tematyką urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych. Rozwijając zarzut naruszenia przepisów procesowych odwołująca stwierdziła, że Dyrektor Izby Celnej w K. dopuścił się, w jej ocenie, naruszenia art. 187 § 1, art. 188 w związku z art. 122 i art. 120 O.p. przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zupełności materiału dowodowego, polegającego na przyznaniu z jednej strony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że publikowana na stronie internetowej Ministerstwa Finansów lista jednostek badających stwarza tylko domniemanie jej prawdziwości, a z drugiej strony na eliminacji w prowadzonym postępowaniu wszelkich dowodów wykazujących, że Izba Celna w P. formalnie umieszczona na liście jednostek badających faktycznie z upływem dnia [...]r. utraciła z mocy prawa status jednostki badającej, jak również polegającego na podważeniu fundamentalnej zasady legalizmu wyrażonej w art. 120 O.p. oraz w art. 7 Konstytucji RP przez przyjęcie, że organ jest zwolniony od działania na podstawie przepisów prawa. Bezsporną okolicznością jest fakt, że lista jednostek badających publikowana na stronie Ministerstwa Finansów nie jest źródłem prawa ani też źródłem uprawnień w zakresie posiadania statusu jednostki badającej. O tym statusie decydują bowiem uregulowania prawne (ustawowe). Do skargi strona załączyła wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt: II SA/Go 952/13 wraz z uzasadnieniem, traktując wywody jurydyczne tego Sądu dotyczące tego, iż certyfikat akredytacji dla jednostki badającej nie może być udzielony na cokolwiek, lecz na zakres adekwatny do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych jakimi są automaty o niskich wygranych; jak również dotyczące tego, że opinia z badania sprawdzającego ma charakter aktu wiedzy – jako integralną część własnej argumentacji prawnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał kategorycznie swoje dotychczasowe stanowisko, przytaczając na jego podarcie argumenty wskazane już w zaskarżonej decyzji. Wniósł o oddalenie skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i § 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zmianami) – zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c P.p.s.a. Zdaniem Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa materialnego, czy też procesowego. Za podstawę swojego rozstrzygnięcia Sąd przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonej decyzji. Jednocześnie, Sąd podziela stanowisko prawne przedstawione przez organ. Z kolei stan prawny sprawy obowiązujący na dzień wydania zaskarżonej decyzji, czyli na dzień [...]r. kształtował się następująco. Zgodnie z art. 129 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 z późn. zm. – dalej jako u.g.h.) obowiązującym od 1 stycznia 2010 r.: 1. Działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. 2. Postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, umarza się. 3. Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Także należy, że przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. nr 102, poz. 946 z późn. zm.) obowiązywały do dnia 10 kwietnia 2012 r. Z tym dniem weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r., poz. 312 - dalej jako rozporządzenie z 2012 r.) wydane na podstawie przepisu art. 23d u.g.h. (Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe warunki rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier, uwzględniając ochronę interesów uczestników gier i zabezpieczenie wykonywania zobowiązań wobec budżetu państwa). Przepis ten, stanowiący delegację do wydania nowego rozporządzenia wykonawczego, obowiązywał od dnia 14 lipca 2011 r. na mocy ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779 - dalej jako ustawa zmieniająca). Stosownie do art. 16 ustawy zmieniającej: Dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 15d ust. 1, art. 16 pkt 2 i 3 oraz art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27 z późn. zm.) zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 15b ust. 5, art. 17 ust. 6, art. 23d oraz art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, jednak nie dłużej niż przez okres 9 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Poza tym stosownie do przepisu przejściowego art. 14 ustawy zmieniającej: Do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Zgodnie zatem z art. 23a ust. 7 u.g.h. dodanym ustawą zmieniającą: Naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Natomiast stosownie do art. 23b u.g.h. dodanego ustawą zmieniającą: 1. Na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. 2. W żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania. 3. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. 4. Koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. 5. W przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że stosownie do art. 14 i art. 16 ustawy zmieniającej do niniejszego postępowania administracyjnego na należało stosować ustawę o grach hazardowych w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą w tym art. 23a ust. 7 i art. 23b u.g.h. oraz w pozostałym zakresie przepisy rozporządzenia z 2003 r. (do dnia 9 kwietnia 2012 r. w zakresie oceny gry kontrolnej), a od dnia 10 kwietnia 2012 r. przepisy rozporządzenia z 2012 r. Oznacza to, że organy orzekające w zasadnie dokonały oceny okoliczności faktycznych sprawy w świetle obowiązujących wówczas stosownych regulacji prawnych w zakresie prawa materialnego jak i procesowego, tj. między innymi z zastosowaniem: - art. 129 ust. 3 u.g.h. definiującego grę na automatach o niskich wygranych oraz określającego wartość jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze, - art. 23a ust. 7 u.g.h. wskazującego na przesłankę cofnięcia rejestracji, tj. niespełnienie warunków określonych w ustawie, - art. 23b u.g.h. określającego warunki badania sprawdzającego. Z treści art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. wynika bowiem, że do działalności podjętej pod rządem ustawy o grach i zakładach wzajemnych mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 3 u.g.h. Oznacza to, że materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach powinien być ten przepis, a nie przepis art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych – t.j. Dz. U. z 2004 r. nr 4, poz. 27 z późn. zm. (zob. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1262/11, dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę porównując brzmienie art. 23a ust. 7 i art. 23b ust. 1 u.g.h. z poprzednio obowiązującą regulacją § 14 ust. 4 i 5 rozporządzenia z 2003 r. (dotychczas w orzecznictwie tut. Sądu przyjmowano, że § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. wskazuje jedynie na możliwość przeprowadzenia badań kontrolnych przez jednostkę badającą i wiąże się z uprawnieniem organu odmienne, niż to wynikało ze stanowiska NSA wyrażonego w wyrokach z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1031/11 i II GSK 1262/11) doszedł do wniosku, że prawodawca dopiero od dnia 14 lipca 2011 r. ustanawiając podobne przesłanki cofnięcia rejestracji ("nie spełnia warunków określonych w ustawie") i przeprowadzenia badania sprawdzającego na żądanie naczelnika urzędu celnego po dokonaniu rejestracji automatu ("uzasadnione podejrzenie, że zarejestrowany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie"), wprowadził możliwość poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez uprawnioną jednostkę badającą tylko w tym przypadku, czyli gdy zachodzi uzasadnione podejrzenie niespełnienia warunków określonych w ustawie. Przy czym, zdaniem Sądu, w nowym stanie prawnym, gdzie podstawą cofnięcia rejestracji jest rzeczywiste wystąpienie sytuacji niespełnienia warunków określonych w ustawie (art. 23a ust. 7 u.g.h.), a nie tylko uzasadnione podejrzenie, że tak może być, można wskazać generalnie na trzy grupy stanów faktycznych, których wystąpienie będzie wywoływało trzy różne obowiązki procesowe w postępowaniu o cofnięcie rejestracji. Pierwsza grupa, będzie obejmowała te przypadki, gdy organ będzie miał tylko podejrzenie niespełnienia przez dany automat warunków określonych w ustawie, czyli pewne informacje nie poparte do końca przekonującymi dowodami. Wówczas winien podjąć, takie działania, które doprowadzą do tego, że w oparciu o zebrane dowody będzie można stwierdzić, że podejrzenia te już są, co najmniej uzasadnione. W drugim przypadku, organ właśnie będzie mógł wskazać na dowody świadczące o tym, że występuje już uzasadnione podejrzenie niespełnienia warunków określonych w ustawie. Jeśli to nastąpi organ będzie mógł, na podstawie szczególnego przepisu procesowego, jakim jest art. 23b ust. 1 u.g.h., jedynie skierować pisemne żądanie do podmiotu eksploatującego taki automat o poddanie automatu badaniu sprawdzającemu przez właściwą jednostkę. Z przepisu tego nie wynika obowiązek organu kierowania takiego żądania do właściwego podmiotu eksploatującego automat. Obowiązek poddania badaniu występuje tylko po stronie tego podmiotu, jeśli żądanie takie zostanie zgłoszone. Obowiązek ten usankcjonowany został karą porządkową wymierzaną na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. Jeśliby zatem przyjąć, że opinia techniczna jednostki badającej sporządzona w trybie art. 23b u.g.h. byłaby konieczna w każdej sprawie cofnięcia rejestracji jako jedyny dokument świadczący o niespełnieniu określonych warunków ustawy, to niewykonanie obowiązku przez podmiot eksploatujący automat, który jest stroną takiego postępowania, stanowiłoby przeszkodę procesową do wydania decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji uzależnioną od woli samej strony. Nakładana kara porządkowa mogłaby być niewystarczającą sankcją w tej sytuacji, ponieważ w stosunku do automatu, co do którego występowałoby tylko uzasadnione podejrzenie niespełnienia warunków określonych w ustawie, jeszcze nie można byłoby cofnąć rejestracji, a sam automat miałby cały czas status automatu zarejestrowanego. Dopiero decyzja ostateczna o cofnięciu rejestracji, czyli decyzja organu pierwszej instancji, od której nie wniesiono odwołania lub decyzja organu odwoławczego, zmieniłaby ten stan. Natomiast, jeśli dojdzie do takiego badania, wówczas jednostka badająca potwierdzi lub nie wystąpienie sytuacji naruszenia określonych warunków. Taka opinia techniczna będzie dowodem w sprawie i organ powinien ją uwzględnić w toczącym się postępowaniu. W trzecim przypadku, sam organ będzie mógł przeprowadzić postępowanie dowodowe na zasadach ogólnych w tym w oparciu o opinię specjalistów, bez skorzystania z możliwości wynikającej z powyższego przepisu szczególnego i wykazywać dopuszczalnymi środkami dowodowymi, że rzeczywiście wystąpiło naruszenie warunków określonych w ustawie W rozpoznawanej sprawie zostało przeprowadzone przez Laboratorium Celne Izby Celnej w P. w dniu [...]r. Skarżąca swoje zarzuty zbudowała w gruncie rzeczy na stwierdzeniu, ze ta jednostka nie była uprawniona do wykonania badania, które dało niekorzystny dla skarżącej wynik. Skarżąca nawet nie określiła, na czym miały polegać wady opinii. Zakwestionowała kwalifikacje placówki badającej. Zwrócić także należy uwagę na to, że w dniu [...]r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w C. przeprowadzili kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych w punkcie gier o nazwie [...]nr [...], zlokalizowanym w C. przy ul. [...]. W drodze eksperymentu przeprowadzonego w ramach tej kontroli ustalono, że na eksploatowanym w tym punkcie automacie APEX MULTI MAGIC, nr fabryczny [...], poświadczenie rejestracji nr [...], istnieje możliwość gry za stawki wyższe niż 0,50 zł, tj. wyższe niż określone w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Z eksperymentu tego wynikało, że automat ten nie spełnia warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Także opinia z badań sprawdzających Nr [...]z dnia [...]r. była negatywna i potwierdzała ustalenia dokonane przez funkcjonariuszy w toku kontroli z dnia [...] r. W opinii tej jednostka badająca stwierdziła m.in., że w rozgrywanych grach maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosi 9,00 zł (w grze THREE LINE POKER) oraz 10,00 zł (w każdej z pozostałych dziewięciu gier). Dodatkowo stwierdzono również, iż istnieje możliwość zmiany minimalnej i maksymalnej stawki z poziomu opcji serwisowych nie wpływających na zmianę sumy kontrolnej programu gier (bez ingerencji w płytę logiczną oraz bez naruszania plomb jednostki badającej), umożliwiającej ustawienie stawki w wysokości wyższej od wartości dopuszczonej prawem. Ponadto ustalono, iż istnieje możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszania plomb jednostki badającej. Odnosząc się zatem do kwestii uprawnień Laboratorium Celne Izby Celnej w P. do przeprowadzania badań sprawdzający automaty przypomnieć przyjdzie, że ustawodawca w art. 23f ust. 1 u.g.h. przyznał Ministrowi Finansów prawo do upoważniania do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: 1. posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement); 2. zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3. osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4. posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. W myśl art. 23f ust. 2 u.g.h. upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności: 1. certyfikat akredytacji; 2. certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań; 3. aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4. oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych, ani z osobami: a) zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi, b) będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami - w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3). Odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji (art. 23f ust.4). Natomiast zgodnie z art. 23f ust. 5 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji: 1. cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b; 2. może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23f ust.6 u.g.h.). Z przepisów tych wynika, że jednostka badająca, działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i w art. 23f ust. 1 u.g.h. sprawdzana jest wyłącznie w toku postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów wszczętego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. W przypadku pozytywnej weryfikacji przesłanek wymienionych w art. 23f ust. 1 u.g.h. jednostka otrzymuje upoważnienie, a jego udzielenie przez właściwego ministra przybiera postać czynności materialno-technicznej. Z kolei zaś w razie negatywnego wyniku weryfikacji tych przesłanek odmowa udzielenia upoważnienia następuje w drodze decyzji. Przepis art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy określa konstytutywne cofnięcie upoważnienia między innymi przypadku, gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1, a więc także, kiedy utraci akredytację, o której mowa w tym przepisie. Okoliczność, że według art. 23f ust. 3 ustawy upoważnienie udzielane jest na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji, nie oznacza – w świetle treści art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy – że utrata akredytacji na skutek innych okoliczności niż upływ okresu jej ważności, powoduje automatyczną utratę upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Czym innym jest bowiem upływ okresu ważności akredytacji, a czym innym jej utrata, mimo że okres ważności, na który akredytacja była wydana nie upłynął. Przytoczone regulacje prawne nie dają organom orzekającym w sprawach automatów do gier o niskich wygranych podstaw do kwestionowania decyzji Ministra Finansów upoważniającej konkretna jednostkę do wykonywania badań sprawdzających i wpisu na listę tych jednostek. Należy stwierdzić, że strony sporu prezentując swoje stanowiska wskazywały na rozbieżne orzeczenia sądów administracyjnych w zakresie posiadania właściwego certyfikatu akredytacji przez jednostkę badającą w świetle art. 23f ust. 1 u.g.h. Sąd orzekający w sprawie podziela stanowisko wyrażone m.in. w wyrokach WSA w Białymstoku z dnia 12 maja 2014 r., sygn. akt II Sa/Bk 67/14, i WSA w Lublinie z dnia 27 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Lu 846/13. Tutejszy Sąd przyjmuje jak w uzasadnieniach tych wyroków, że z treści art. 23f ust. 5 u.g.h. można wywieść, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych może badać, czy jednostka badająca utrzymuje warunki, których spełnienie było konieczne dla udzielnie upoważnienia – i ewentualnie wydać odpowiednią decyzję odmawiająca przyznania upoważnienia. Weryfikacja prawidłowości udzielenia upoważnienia przez Ministra Finansów nie może być dokonywana przez organy celne prowadzące postępowania w poszczególnych sprawach, w których badania sprawdzające wykonują upoważnione jednostki badające. Strona może kwestionować badanie sprawdzające dokonane przez jednostkę badającą, poprzez wykazanie błędów merytorycznych badania ale nie poprzez zakwestionowanie prawidłowości działania Ministra Finansów w postaci udzielenia upoważnienia, bądź w postaci zaniechanie odebrania upoważnienia – i w rezultacie przez postawienie tezy, że jednostka badająca nie miała uprawnienia do wykonania badania sprawdzającego. W przypadku wskazania błędów merytorycznych badania, organ winien się odnieść do tych zarzutów. Okoliczność zamieszczenia, a w szczególności utrzymywania poszczególnych jednostek na stronie internetowej urzędu ministra w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, nie stwarza domniemania, że jednostki zamieszczone w wykazie mają status jednostek upoważnionych. Wykaz ten ma bowiem jedynie charakter informacyjny. Rolą takiego wykazu jest ułatwienie zainteresowanym zidentyfikowania upoważnionych jednostek badających. O tym, czy jednostka badająca jest rzeczywiście upoważniona decyduje treść upoważnienia oraz okoliczność, czy nie upłynął okres, na który upoważnienie zostało udzielone albo czy nie została wydana decyzja o cofnięciu upoważnienia. Te okoliczności powinny być sprawdzone przez organ prowadzący postępowanie, w którym posłużono się badaniem sprawdzającym. Zatem w niniejszej sprawie, skarżąca Spółka nie mogła skutecznie zakwestionować uprawnienia Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P. do wykonania badania sprawdzającego przez zakwestionowanie statusu tego laboratorium jako jednostki badającej. W ocenie Sądu skarżąca Spółka bezzasadnie zakwestionowała wymaganą przepisem art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. akredytację, którą Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posłużył się ubiegając się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, albowiem w świetle tego przepisu nie musi to być akredytacja w dziedzinie badań technicznych automatów o niskich wygranych, ani w dziedzinie badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych (charakter urządzeń z definicji automatu o niskich wygranych). Z zamieszczonego na stronie internetowej Polskiego Centrum Akredytacji (www.pca.gov.pl) załącznika do certyfikatu Akredytacji nr [...] wynika, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiada od dnia [...]r. akredytację jako laboratorium badawcze w dziedzinach/obiektach: badań chemicznych i właściwości fizycznych chemikaliów; badań chemicznych i właściwości fizycznych tekstyliów. Zatem tak określony zakres akredytacji udzielonej przez Polskie Centrum Akredytacji nie obejmuje badania automatów do gier o niskich wygranych, ani jakichkolwiek innych automatów, czy też badania urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych. Okoliczność ta nie ma jednak żadnego znaczenia, gdyż przepisy ustawy (w szczególności art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.) nie wymagają aby jednostka ubiegająca się o udzielenie upoważnienia przedstawiła sprecyzowaną zakresowo akredytację, brak jest bowiem zapisu w u.g.h., odsyłającego do ustawy o systemie oceny zgodności. Zresztą zgodnie z art. 5 pkt 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie ocen zgodności, przez akredytację należy rozumieć akredytację, o której mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, co oznacza z kolei, że akredytacją jest poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz – w stosownych przypadkach – wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności. Według art. 16 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o systemie oceny zgodności, certyfikat akredytacji zawiera między innymi jako minimalne wymagania wskazanie normy zharmonizowanej lub dodatkowych wymagań, o których mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, a także zakres udzielonej akredytacji oraz okres jej ważności. Sama akredytacja jest zresztą udzielana na wniosek jednostki oceniającej zgodność, a sam wniosek tej jednostki powinien zawierać co najmniej (między innymi) określenie zakresu akredytacji (art. 15 ust. 2 pkt 3 ustawy o systemie ocen zgodności). W tej sytuacji skoro z przepisów ustawy o grach hazardowych nie wynika obowiązek przedstawienia Ministrowi Finansów akredytacji dopasowanej zakresowo do charakterystyki badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a jedynie obowiązek przedstawienia jakiejkolwiek akredytacji wydanej przez podmioty wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma w Polsce jednostki badającej, która posiada taka akredytację, uznać należy, że posiadanie jakiejkolwiek akredytacji jest jedynie wstępnym warunkiem ubiegania się o upoważnienie, zaś badanie spełnienia kolejnych wymogów ustawy należy do ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mającego – zgodnie z wymienionym przepisem – obowiązek ocenić, czy aplikująca jednostka zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Gdyby zakres akredytacji miał dotyczyć badań pozwalających na przeprowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to wówczas samodzielne badanie przez ministra okoliczności wymienionych w art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. byłoby zbędne. Wobec powyższego Sąd nie podziela odmiennego poglądu co do konieczności legitymowania się przez jednostkę badającą akredytacją dotyczącą badań automatów o niskich wygranych, prezentowanego w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2358/13, z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 3014/13, z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2359/13, z dnia 13 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2359/13. Stwierdzenie to odnosi się również do wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt II SA/Go 952/13, który pełnomocnik procesowy strony skarżącej załączył do skargi inicjującej niniejsze postępowanie sądowe. Okoliczność, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. miał upoważnienie udzielone przez Ministra Finansów jest bezsporna. Ponadto na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra wymieniona jednostka figuruje w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W tym stanie rzeczy zarzuty skargi oparte na zakwestionowaniu uprawnienia wymienionego wyżej Laboratorium do przeprowadzenia badania sprawdzającego (naruszenia art. 23b ust. 3 i art. 23f u.g.h.) okazały się bezzasadne. Nie jest wobec powyższego zasadny zarzutu, że jednostka badająca Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. nie jest już z dniem [...]r. (z dniem wejścia w życie nowelizacji u.g.h.) jednostką badającą. Pełnomocnik skarżącej stwierdził, że z dniem [...]r. Laboratorium Celne Izby Celnej w P. z mocy prawa utraciła status jednostki badającej. Tymczasem, kwestia ta jest uregulowana w art. 12 nowelizacji u.g.h. Mianowicie, podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej w art. 1 (art. 12 ust. 1 nowelizacji u.g.h.). Jednakże podmiot, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany do złożenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentu określonego w art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1 oraz w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentów określonych w art. 23f ust. 2 pkt 2-4 ustawy zmienianej w art. 1. Dopiero w przypadku niewykonania tego obowiązku, upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wygasa (art. 12 ust. 2 i 3 nowelizacji u.g.h.). Nie wydano decyzji stwierdzającej wygaśnięcie tego uprawnienia. Nie usunięto jednostki badającej z listy Ministra Finansów. Mając na uwadze powyższe rozważania, należy stwierdzić, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiada od dnia [...]r. akredytację jako laboratorium badawcze. Akredytację tę podmiot ten posiada również obecnie (po dniu [...]r.). Wynika z tego, że jednostka ta dopełniła wymogów nałożonych ustawą nowelizującą u.g.h. (art. 12 ust. 2 nowelizacji u.g.h.) i nadal stanowi jednostkę badającą. W skardze natomiast zawarte jest jedynie stwierdzenie, że jednostka ta nie posiada już tego statusu jednostki badającej. Zarzut ten jest bezpodstawny. Sąd podzielił również zaprezentowaną przez organ odwoławczy wykładnię art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie pojęcia: "maksymalna stawka za udział w jednej grze". Z treści wspomnianego przepisu wynika, iż "przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł." Skład rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku WSA z 20 września 2011 r. sygn. akt II SA/Ol 542/11 (publ.: orzeczenia. nsa. gov. pl), stosownie do którego, "pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze kryje się kwota najwyższej opłaty, jaka grający może poddać ryzyku w trakcie tak rozumianej jednej gry, nie zaś opłata wnoszona odrębnie za każdy jednostkowy zakład (losowanie) stanowiący jeden elementów składowych gry." Sąd ten uznał także – trafnie – za niedopuszczalne stanowisko, że skoro ustawodawca nie określił z ilu etapów składa się jedna gra, to może się ona składać z nieskończonej liczby losowań. W ocenie Sądu organy wykazały spełnienie przesłanek koniecznych do cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Z opinii jednostki badającej – badania sprawdzającego wynika, że poddany badaniu automat do gier umożliwia stosowanie stawek wyższych, niż 0,50 zł (wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze) – 9 zł w grze THREE LINE POKER oraz 10 zł w każdej z pozostałych dziewięciu gier na tym automacie. W tym kontekście stwierdzić należy, że Sąd nie dopatrzył się po stronie organów celnych obu instancji naruszenia przepisów proceduralnych art. 187 § 1 O.p. oraz art. 188 w zw. z art. 120 i art. 122. O.p. Organy podatkowe zebrały bowiem i rozpatrzyły w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Materiał ten poddany został wnikliwej analizie, w toku której nie zostały przekroczone granice swobodnej oceny dowodów, w tym oceny rażącego naruszenia warunków udzielonego zezwolenia czy użytkowania automatu do gier o niskich wygranych. Należy podkreślić, że organy nie naruszyły art. 188 O.p. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy bowiem uwzględnić tylko wtedy, kiedy przedmiotem dowodu są (mają być) okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Szereg wniosków dowodowych składanych przez stronę w toku postępowania przed organem pierwszej instancji oraz w odwołaniu nie zostało uwzględnionych, a odmowa ich uwzględnienia była w każdym przypadku szczegółowo i dogłębnie uzasadniona. Wobec powyższego, skargę, jako niezasadną, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalono.