I SA/Kr 1650/14

|Sygn. akt I SA/Kr 1650/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 listopada 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Grażyna Firek, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 listopada 2014 r., sprawy ze skargi Z.W., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 6 sierpnia 2014 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r., - s k a r g ę o d d a l a - Decyzją z dnia 6 sierpnia 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania Z.W., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy N. z dnia 16 stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. Z uzasadnienia decyzji wynika, że Burmistrz Miasta i Gminy N. ustalił podatnikowi Z.W.wysokość podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 42.721 zł wskazując, że wymiaru podatku dokonał w oparciu o dane z ewidencji gruntów i budynków oraz posiadane informacje o nieruchomościach i obiektach budowlanych, stosując przy tym stawki określone w aktualnie obowiązujących przepisach. Z.W. odwołał się od wyżej wskazanej decyzji wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając jej naruszenie: art. 165 § 2, 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) poprzez niewydanie i niedoręczenie podatnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r., pomimo że organ podatkowy uznał, iż stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego uległ zmianie w porównaniu z poprzednim okresem, w efekcie czego nie zapewniono podatnikowi możliwości czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, art. 127 w zw. z art. 123 Ordynacji podatkowej przez jednostronne i wadliwe ustalenie stawki i podstawy opodatkowania i uniemożliwienie stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, a zwłaszcza odniesienie się do ustaleń dotyczących zakwalifikowania nieruchomości jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego na okoliczność wykorzystywania przez podatnika nieruchomości w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 191 tej ustawy poprzez wybiórcze zebranie i rozważenie materiału dowodowego, a w konsekwencji wadliwe uznanie, że przedmiotowe nieruchomości mają związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 z późn. zm.) poprzez błędną wykładnię przepisu polegającą na przyjęciu, iż sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą jest wystarczający do zakwalifikowania nieruchomości jako związanej z działalnością gospodarczą i opodatkowania jej wyższą stawką. Organ odwoławczy wskazał, że Z.W. jest przedsiębiorcą wpisanym do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej, rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej w dniu 1 stycznia 1991 r. i wykonuje ją nadal. Przeważający rodzaj prowadzonej działalności dotyczy sprzedaży hurtowej niewyspecjalizowanej (kod PKD 46.90.Z). Oprócz tego zajmuje się on pozostałym doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (kod PKD 70.22.Z) oraz wynajmem i dzierżawą pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (kod PKD 77.39.Z). Materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy potwierdza, że nieruchomość gruntowa położona w N., złożona z działek o nr [...] o łącznej powierzchni 1,3647 ha oraz posadowione na niej budynki inne niż mieszkalne o łącznej powierzchni 1.334 m2 stanowią własność Z.W.. Wymienione działki zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "Ba" [(tereny przemysłowe - § 67 pkt 3 i § 68 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r., nr 38, poz. 454 z późn. zm.)]. Organ dodatkowo ustalił, że podstawowym przeznaczeniem dla przedmiotowego terenu jest zabudowa produkcyjno-techniczna. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy N. na terenie Niepołomickiej Strefy Przemysłowej, zatwierdzony uchwałą Nr V/37/07 Rady Miejskiej w Niepołomicach z dnia 16 stycznia 2007 r. (Dziennik Urzędowy Województwa Małopolskiego z 2007 r., nr 196, poz. 1430 z późn. zm.), zawiera zakaz wprowadzania na działkach o nr 2664/1, 2664/2 i 2664/20 zabudowy mieszkaniowej. Jak organ dookreślił, spór w rozpoznawanym przypadku dotyczy ustalenia, czy Burmistrz Miasta i Gminy N. zasadnie nie wszczął postępowania podatkowego i czy w odniesieniu do posiadanych przez odwołującego nieruchomości organ I instancji zastosował prawidłowe stawki podatku od nieruchomości. Na wstępie wyjaśniono, że zgodnie z art. 165 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie wszczyna się postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. W ocenie organu, wbrew stanowisku odwołującego się, stan faktyczny w sprawie w porównaniu do roku podatkowego 2013 nie zmienił się. Podatnikiem w dalszym ciągu jest przedsiębiorca Z.W., opodatkowaniu podlegają te same działki i budynki, nadto w ewidencji gruntów i budynków między 2013 r. a 2014 r. nie nastąpiła żadna modyfikacja. Strona twierdzi, tak jak w 2013 r., że nie wykorzystuje ww. nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem organu różnica polega na odmiennej ocenie prawnej tego samego stanu faktycznego, a to z kolei nie implikuje konieczności wszczynania postępowania podatkowego i wyznaczania przed wydaniem decyzji terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym. Przechodząc do kolejnego zagadnienia organ przywołał treść art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynika, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym). Zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości wyznacza art. 2 ust. 1 i 2 cytowanej ustawy poprzez stwierdzenie, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 cytowanej ustawy). Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 cytowanej ustawy). Z mocy art. 4 ust. 1 tej ustawy, podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów - powierzchnia (pkt 1), dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (pkt 2), a dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego (pkt 3).Przepis art. 5 ust. 1 tej ustawy upoważnia radę gminy do określenia w drodze uchwały wysokości stawek podatku od nieruchomości, m.in. od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a tej ustawy) i od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b tej ustawy), z zastrzeżeniem ich górnej granicy. Ogłoszone w uchwale rady gminy stawki podatku od nieruchomości obowiązują powszechnie na danym obszarze gminy. Podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego (por. art. 6 ust. 7 cytowanej ustawy). Stosownie do treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2010 r., nr 193, poz. 1287 z późn. zm.) podstawą wymiaru podatków i świadczeń jest ewidencja gruntów i budynków. Dane ujęte w tej ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Kwestionowanie informacji z ewidencji gruntów i budynków odbywa się w postępowaniu odrębnym od postępowania podatkowego. Przy ustaleniu wysokości podatku organ podatkowy opiera się również na informacji o nieruchomościach, którą podatnik będący osobą fizyczną ma obowiązek złożyć na podstawie art. 6 ust. 6 cytowanej ustawy. Dalej organ wyjaśnił, że w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z uwagi na to, że ustawodawca użył w art. 1a ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy określenia "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", a więc szerszego niż "prowadzenie działalności gospodarczej", do tego rodzaju nieruchomości zaliczyć należy też te, które nie biorą bezpośredniego udziału w działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej czy usługowej Organ podkreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że opodatkowanie nieruchomości stawką jak dla związanych z działalnością gospodarczą jest możliwe jedynie w przypadku potwierdzenia w toku postępowania podatkowego, iż mogłyby one choćby pośrednio służyć w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (przykładowo organ wskazał na wyrok NSA z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 32/11, LEX nr 1225657). Ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu ma wpływ na kwestię zaliczenia gruntu do nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nadto dla przyjęcia podwyższonej stawki nie jest konieczne stwierdzenie faktycznego wykonywania działalności gospodarczej na danej nieruchomości. Organ wskazał ponadto, że art. 1a ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b tej ustawy nie uzależnia zastosowania stawek właściwych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą od wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych, czy też od obciążania kosztów uzyskania przychodów z wykonywanej działalności gospodarczej wydatkami związanymi z utrzymaniem nieruchomości. Organ zaznaczył, że w realiach niniejszego przypadku dla opodatkowania nieruchomości stawkami najwyższymi wystarczy, że działki o nr 2664/1, 2664/2 i 2664/20 są przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę produkcyjno-techniczną, a budynki mają charakter inny niż mieszkalny, czyli potencjalnie mogą służyć Z.W. w działalności gospodarczej (np. w zakresie sprzedaży hurtowej). Jednocześnie organ zaakcentował, iż judykatura prezentuje pogląd, że niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej w danym momencie nie ma wpływu na wymiar podatku. Rozstrzygającym jest stan posiadania rozumiany jako możliwość prowadzenia działalności teraz lub w przyszłości (tak: wyrok NSA z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 581/12, a także bogate orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zgodnie z powyższym organ ustalił na podstawie uchwały Rady Miejskiej w Niepołomicach nr XXXV/487/13, iż należny w sprawie podatek wynosi 42.721 zł. Powyższa decyzja została zaskarżona przez Z.W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W skardze podniesiono zarzuty naruszenia: - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 165 § 2, 4 i 5 w zw. z art. 127 i 123 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez utrzymanie przez SKO zaskarżonej decyzji w mocy, pomimo że organ nie wydał i nie doręczył podatnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2014 r., w sytuacji, gdy organ podatkowy uznał, że stan faktyczny, na postawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego uległ zmianie w porównaniu z poprzednim okresem, w efekcie czego nie zapewniono podatnikowi możliwości czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie zapewniono możliwości odniesienia się do ustaleń dotyczących zakwalifikowania nieruchomości jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo że organ nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności nie przeprowadził postępowania dowodowego na okoliczność wykorzystywania przez podatnika nieruchomości w związku z prowadzoną działalnością, pomimo że zarówno w postępowaniu odwoławczym jak i pierwszoinstancyjnym podatnik podnosił, że nieruchomość nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zebranie i rozważenie materiału dowodowego w sposób wybiórczy, w efekcie czego organ odwoławczy za organem podatkowym wadliwie uznał, że przedmiotowe nieruchomości mają związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, pomimo iże zarówno w postępowaniu odwoławczym, jak i pierwszoinstancyjnym podatnik podnosił, że nieruchomość nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, - art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez osobę fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą jest wystarczający do zakwalifikowania nieruchomości jako związanej z działalnością gospodarczą i opodatkowaniu jej wyższą stawką. Wobec treści zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu i instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Rozwijając zarzuty skargi Z.W. podniósł, że organ podatkowy pominął ustalony w decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2013 r. stan faktyczny polegający na tym, że zakwalifikował nieruchomości skarżącego jako "grunty pozostałe" i "pozostałe budynki". W decyzji za 2014 r. zakwalifikował te nieruchomości jako "działalność gospodarcza w pozostałych budynkach" oraz "grunty związane z działalnością gospodarczą". Skoro organ w sposób odmienny ustalił stan faktyczny, winien wydać postanowienie o wszczęciu postępowania i przeprowadzić to postępowanie z udziałem podatnika, gdyż odwrotne działanie naruszyło zasadę czynnego udziału strony. Skarżący wyraził zapatrywanie, odnosząc się do prowadzonych przed organem podatkowym postępowań z wniosku o wznowienie postępowań dotyczących podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2012, że osią sporu jest wykładnia definicji legalnej "gruntu, budynku i budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej" i spór ten nie zwalnia organu z obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego. Organ miał z urzędu obowiązek ustalić istotne okoliczności sprawy i nie może tego przerzucić na stronę. W opinii skarżącego istniała potrzeba przeprowadzenia dowodów z dokumentów w postaci aktów notarialnych, ksiąg podatkowych lub z oględzin nieruchomości. Skarżący podniósł dalej, że w toku postępowania wyjaśniał na czym polega prowadzenie przez niego działalności gospodarczej, a szczególnie okoliczność, że nie jest i nie była realizowana na przedmiotowych nieruchomościach i nieruchomości te nie są w jakikolwiek sposób wykorzystywane w celach związanych z prowadzoną działalnością. Okoliczności tych organ nie wziął pod uwagę, dokonując niewłaściwej oceny materiału dowodowego. Skarżący zaznaczył, że nie kwestionuje, iż z ewidencji gruntów i budynków czy z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika wskazane przeznaczenie czy ograniczenie zagospodarowania nieruchomości, ale neguje fakt ich wykorzystywania w celu związanym z działalnością gospodarczą. Zdaniem skarżącego pomocne celem ustalenia tego faktu są odpowiedzi na pytania: czy wprowadził te nieruchomości do ewidencji środków trwałych, czy nabywając nieruchomość uiścił podatek od towarów i usług, czy też podatek od czynności cywilnoprawnych, czy amortyzuje nieruchomość, czy podejmuje na tych nieruchomościach czynności związane z działalnością, czy obciąża koszty uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej wydatkami związanymi z utrzymaniem lub modernizacją nieruchomości i czy obciąża poczet kosztów pośrednich odpisami amortyzacyjnymi. Odpowiedź negatywna na tak postawione pytania wskazuje, że nieruchomość nie jest związana z działalnością gospodarczą. Brak tych ustaleń i ograniczenie niniejszego postępowania do prostego stwierdzenia, że skoro skarżący posiada nieruchomość, a jednocześnie prowadzi działalność gospodarczą, to należy opodatkować nieruchomość w wyższej stawce – stanowi zdaniem skarżącego wadliwą wykładnię pojęcia "grunty, budynki i budowle związane z działalnością gospodarczą". Skarżący jeszcze raz wskazał, że nabył przedmiotowe nieruchomości jako osoba fizyczna, nieruchomości nie stanowią części składowej przedsiębiorstwa, nie zostały nabyte ze śródków przedsiębiorstwa ani też nie zostały włączone w poczet śródków trwałych prowadzonego przedsiębiorstwa. Po nabyciu nieruchomości nie podjął jakichkolwiek działań faktycznych ani prawnych, z których wynikałaby, nawet pośrednio, wola powiązania nabytej nieruchomości z prowadzoną działalnością. Zdaniem skarżącego, ustawodawca odwołując się do "posiadania" w definicji "gruntu, budynku i budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej" nie miał na celu opodatkowania podatników - przedsiębiorców w wyższej stawce, bez względu na cele na jakie wykorzystują posiadane nieruchomości. Ponadto przedsiębiorca wtedy posiada rzecz, gdy nią faktycznie włada z zamiarem wykorzystania dla celów działalności gospodarczej, wobec czego w przypadku braku elementu władania nieruchomością na cele działalności gospodarczej nie można mówić o posiadaniu przez przedsiębiorcę, a jedynie przez osobę fizyczną. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ona prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się w pierwszym rzędzie do zarzutu skarżącego koncentrującego się na braku formalnego wszczęcia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2014 r. wskazać należy, że co do zasady wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (art. 165 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). Ustawodawca przewidział jednak odstępstwa przedmiotowej reguły, m. inn. w sytuacji ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie – art. 165 § 5 pkt 1 cytowanej ustawy. Jak podnosi się w piśmiennictwie "W praktyce przepis ten może mieć zastosowanie do podatku od nieruchomości, leśnego i rolnego w odniesieniu do podatnika, wobec którego wymiar podatku był już w poprzednim roku podatkowym przeprowadzony (tzw. stary podatnik). Ponadto istotne jest, ażeby nie uległ zmianie stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres. Rozwiązanie to ma na celu uproszczenie procesu wymiaru podatków. Skoro bowiem nie doszło do zmiany stanu faktycznego skutkującego zmianą podstawy opodatkowania, zbyteczne jest zawiadamianie strony o wszczęciu postępowania. Konstrukcja przepisu nie zawiera domniemania prawnego niezmienności stanu faktycznego, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres. Jednakże dopuszczalne wydaje się przyjęcie wniosku o niezmienności stanu faktycznego z okoliczności niezłożenia przez podatnika informacji o zaistnieniu zmian w stanie faktycznym, które to zmiany mają znaczenie dla wymiaru podatku." (tak: P. Pietrasz, Komentarz do art. 165 ustawy - Ordynacja podatkowa, Komentarz LEX 2013). Innymi słowy, przepis ten może mieć zastosowanie w sprawach o bezspornie ustalonym stanie faktycznym, niewymagającym przeprowadzenia postępowania dowodowego. Jeżeli natomiast organ podatkowy ma wątpliwości co do stanu faktycznego i uzna za konieczne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, powinien odstąpić od zastosowania art. 165 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej i wszczęcie postępowania winno wiązać się z wydaniem i doręczeniem postanowienia. Na gruncie niniejszej spawy – wbrew przekonaniu skarżącego – stan faktyczny nie uległ żadnej zmianie. Jak słusznie wywodzi organ w zaskarżonej decyzji – podatnikiem w dalszym ciągu jest przedsiębiorca Z.W., opodatkowaniu podlegają te same działki i budynki, nie nastąpiła żadna modyfikacja w ewidencji gruntów i budynków między 2013 a 2014 r., podatnik nie złożył odmiennej deklaracji i cały czas twierdzi, że nie wykorzystuje spornych nieruchomości w prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej. Kwestia interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz pojęcia "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" mieści się natomiast w ocenie prawnej. Stan faktyczny jest tożsamy, inaczej tylko jest oceniany w świetle przepisów prawa materialnego. Organ zatem nie miał obowiązku wydawania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Przechodząc zatem do wykładni spornego art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849) przypomnieć należy, że przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ustawodawca rozumie co do zasady grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Na gruncie tak brzmiącego przepisu wykształciła się linia orzecznicza, którą przywołało Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którą o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób w jaki faktycznie jest wykorzystywana (przykładowo: wyrok NSA z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1349/14; z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. II FSK 581/12). O ile jednak w przypadku przedsiębiorców nie będących osobami fizycznymi wnioski takie są logiczne, o tyle w przypadku przedsiębiorców będących osobami fizycznymi - jak ma to miejsce w odniesieniu do skarżącego Z.W. - sprawa się komplikuje. Słusznie podnosi skarżący, że podmiot taki występuje bowiem w obrocie w dwojakim charakterze, raz jako osoba prywatna (a więc w zakresie swojego majątku osobistego), raz jako przedsiębiorca. Związane jest to faktem, że posiadająca status przedsiębiorcy osoba fizyczna dysponuje (znajduje się w posiadaniu) majątku, który z jednej strony wiąże się z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, z drugiej – majątkiem służącym realizacji pozamieszkaniowych osobistych potrzeb życiowych podatnika (np. rekreacyjnych, wypoczynkowych itp.), a często również i jego rodziny. Zdaniem Sądu, występowanie przez osobę fizyczną w obrocie w tej dwojakiej roli uzasadnia rozróżnienie jej sytuacji prawnopodatkowej na tle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie podatku od nieruchomości. Jak podnosi się w orzecznictwie, z całą pewnością intencją ustawodawcy nie było w takim przypadku opodatkowanie najwyższą stawką wszelkich jej nieruchomości (por. wyroki NSA z dnia 12 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2288/10 i II FSK 2289/10, z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 32/11, z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1846/13). Należy zatem powtórzyć za NSA: "(...)nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel." – tak: cytowany wyrok z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1846/13. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził dalej, podobnie jak to argumentował skarżący, że ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu. Jednakże NSA zaznaczył, że – wbrew przekonaniu skarżącego - nie są to jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji gruntu czy budynku. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel (podkreślenie Sądu). W niniejszej sprawie bezsporna pozostaje okoliczność, że wszystkie nieruchomości podlegające opodatkowaniu oznaczone zostały w ewidencji gruntów i budynków symbolem "Ba", co oznacza, że są to tereny przemysłowe. Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że podstawowym przeznaczeniem przedmiotowego terenu jest zabudowa produkcyjno-techniczna, gdyż działki znajdują się w obrębie Niepołomickiej Strefy Przemysłowej. Jest to Specjalna Strefa Ekonomiczna, której tereny przeznaczone są dla prowadzenia przez przedsiębiorców działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach. W strefie tej wprowadzony został zakaz zabudowy mieszkaniowej, możliwa jest jedynie lokalizacja obiektów produkcyjnych, zaplecza technicznego, magazynowego, administracyjno-socjalnego i obiektów związanych z ekspozycją i dystrybucją produkowanych wyrobów oraz terenami komunikacji wewnętrznej i niezbędnymi miejscami postojowymi, urządzeń komunikacji (w tym stacji paliw), infrastruktury technicznej, zieleni towarzyszącej i izolacyjnej. W tej sytuacji specyficzne cechy przedmiotowych nieruchomości gruntowych i budynkowych wykluczają realizację przez podatnika jakichkolwiek celów niegospodarczych. Skoro zatem sporne nieruchomości nie mogą służyć żadnym innym celom jak tylko przemysłowo – gospodarczym, to istnieje potencjalna możliwość ich wykorzystania przez podatnika do działalności gospodarczej, która polega m. inn. na sprzedaży hurtowej oraz wynajmie i dzierżawie maszyn, urządzeń i dóbr materialnych. Możliwe jest choćby urządzenie tam hal magazynowych, czy pomieszczeń służących przechowaniu wynajmowanych maszyn i urządzeń. Nie jest istotne, że obecnie takiej działalności skarżący nie wykonuje, nie jest też ważne, że sporne nieruchomości nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej skarżącego. Z uwagi na ich charakter i cechy wskazujące na potencjalną możliwość wykorzystania nieruchomości wyłącznie do celów przemysłowo – gospodarczych, już sam fakt ich posiadania przez podatnika implikuje konieczność zapłaty podatku w stawce przewidzianej dla gruntów, budynków i budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organy nie miały więc na gruncie niniejszej sprawy obowiązku gromadzenia materiału dowodowego pod kątem faktycznego wykorzystywania nieruchomości przez podatnika i sposobu tego wykorzystywania, gdyż – jak wskazano wyżej – okoliczność ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Stąd zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie. Jakkolwiek więc uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie jest do końca prawidłowe, pomija bowiem wyżej opisane kwestie związane z wątpliwościami w zakresie opodatkowania przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, to w konsekwencji organ doszedł do prawidłowej konkluzji o konieczności opodatkowania spornych działek i znajdujących się na nich budynków stawką przewidzianą dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mając powyższe na względzie orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).