I SA/Gl 1064/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja (spr.), Sędziowie WSA Bożena Pindel, Teresa Randak, Protokolant specjalista Katarzyna Kot, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2015 r. sprawy ze skargi R. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie spraw budżetowych jednostek samorządu terytorialnego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) orzeka, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę 3.002 (trzy tysiące dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej także "Kolegium" lub "SKO") działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j Dz. U. z 2013 r. poz. 267 z późn. zm. – dalej K.p.a.), art. 90 ust. 1, ust. 2b, ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz.U. z 2004 r Nr 256, poz. 2572 z późn. zm. - dalej u.s.o.) oraz art. 60 pkt 1, art. 67, art. 252 ust. 1 pkt 1, art. 253 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. z 2013 r, Dz.U. poz. 885 ze zm. dalej u.f.p.) - po rozpatrzeniu odwołania R.C., prowadzącego Przedszkole Prywatne [...] z siedzibą w B., od decyzji Sekretarza Gminy B., działającego z upoważnienia Wójta Gminy B. z dnia [...] nr [...]: 1) ustalającej kwotę dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu Gminy B., jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości [...] zł. przyznanej w 2013 r. na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej przez R.C. jako organu prowadzącego Przedszkole Prywatne [...] w B.; 2) określającej termin naliczenia odsetek należnych od kwoty wymienionej w pkt 1, naliczanych jak od zaległości podatkowych, od dnia 3 kwietnia 2014 r. tj. 15 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego znak [...] z dnia 17 marca 2014 r. - uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i orzekło: 1) ustalić kwotę dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu Gminy B. jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości [...] zł., przyznanej w 2013 r. na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej przez R.C. jako organu prowadzącego Przedszkole Prywatne [...] w B.; 2) określić termin zwrotu kwoty wymienionej w pkt 1 wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych do dnia 27 marca 2014 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, iż w dniach 26 lutego - 9 marca 2014 r. dokonano kontroli w siedzibie Prywatnego Przedszkola [...] w B., prowadzonego przez R.C. W jej trakcie ustalono, że dotacja, o której mowa w art. 90 ust. 2b u.s.o., w części dotyczącej wynagrodzenia dyrektora w osobie R.C. (dalej także "strona" lub "dyrektor") wydatkowana była niezgodnie z jej przeznaczeniem. Tytułem tego wynagrodzenia wypłacono kwotę [...] zł. Po zakończeniu kontroli ww. placówki i przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ I instancji decyzją z dnia [...] ustalił kwotę dotacji przypadającej do zwrotu do budżetu Gminy B., jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości [...] zł. i określił termin naliczenia odsetek należnych od kwoty wymienionej w pkt 1 - od dnia 3 kwietnia 2014 r., tj. 15 dni od daty otrzymania wystąpienia pokontrolnego z dnia 17 marca 2014 r. W następstwie złożonego przez stronę odwołania od powyższego rozstrzygnięcia Kolegium decyzją z dnia [...] nr [...] uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Sekretarz Gminy B., działając z upoważnienia Wójta Gminy B., po uzupełnieniu postępowania dowodowego, wydał w dniu [...] decyzję o sentencji tożsamej z decyzją z dnia [...]. W ponownie wniesionym odwołaniu strona zakwestionowała rozstrzygnięcie zawarte w decyzji pierwszoinstancyjnej podnosząc, że znowelizowany art. 90 ust. 3d u.s.o. zezwala na wykorzystanie dotacji na wydatki bieżące w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktykę społeczną. Zdaniem strony absurdem jest przywoływanie dla uzasadnienia rozstrzygnięcia tez z wyroku, który dotyczy placówki o innym charakterze, a mianowicie zarządu stowarzyszenia. W dalszej części odwołania strona stwierdziła, że dyrektor jest częścią składową organizacji przedszkola, a koszt jego utrzymania jest bieżącym wydatkiem finansowym. Podkreśliła, że ustawa o systemie oświaty w sposób wyraźny oddziela funkcję organu prowadzącego placówkę od funkcji dyrektora placówki. Mianowicie w art. 5 ust. 7 ustawy wymienione zostały zadania organu prowadzącego placówkę, za które nie przysługuje wynagrodzenie z dotacji. Natomiast w jej art. 39 ust. 1 wskazane są zadania dyrektora, którego wynagrodzenie może być finansowane z dotacji. Odwołujący się dodał także, że jego przedszkole ma charakter integracyjny, a przebywające w nim dzieci niepełnosprawne wymagają dodatkowej pomocy nawet w prostych czynnościach, jak jedzenie, ubieranie, chodzenie. Z tego też względu, jako dyrektor pełni nie tylko obowiązki natury organizacyjno - administracyjnej, ale także sprawuje opiekę nad wychowankami jako pomoc nauczyciela. Zauważył również, że z racji tego, że środki dotacji w 2013 na dzieci niepełnosprawne były przekazywane przez Gminę B. nieterminowo, niemożliwym było zatrudnienie dodatkowych osób do opieki nad nimi. Dlatego też czynności te zmuszony był wykonywać osobiście oraz korzystać z pomocy wolontariuszy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podejmując rozstrzygnięcie wskazało na wstępie, iż zgodnie z art. 90 ust. 1 u.s.o. niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 75 % ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego - pod warunkiem, że osoba prowadząca niepubliczne przedszkole poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W przypadku braku na terenie gminy przedszkola publicznego, podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę na prowadzenie przedszkola publicznego (art. 90 ust. 2b u.s.o.). W myśl art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014r., dotacje, o których mowa w art. 90 ust. 1a-3b u.s.o., są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego łub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b)środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e)pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. Z przepisu art. 90 ust. 2d i ust. 3d u.s.o. wynika, że jakkolwiek przyznanie dotacji pozostaje w ścisłym związku z ilością uczniów, którzy uczęszczają i pobierają naukę w szkole (przedszkolu itd.), a zatem w tym zakresie dotacja ma charakter podmiotowy, to jej wydatkowanie zostało ograniczone przez określenie celów, na jakie może być dotacja wydatkowana. Słusznie zatem przyjmuje się, że jest to dotacja o charakterze mieszanym, tj. podmiotowo-celowa, gdyż udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na cel ogólnego dofinansowania ich bieżącej działalności statutowej (zob. M. Pilch, Ustawa o systemie oświaty. Komentarz, ABC 2012, komentarz do art. 90 ustawy o systemie oświaty oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1268/10). Stanowisko wskazujące, że dotacja określona w art. 90 u.s.o. ma charakter podmiotowo-celowy zostało wyrażone także m.in. w: wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1956/11, wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 22 maja 2013 r., sygn. akt II SA/Rz 110/13, wyroku WSA w Lublinie z dnia 22 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 969/12. Za poprawnością tego stanowiska przemawia również to, że nowelizacją dokonaną ustawą z dnia 19 marca 2009 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych innych ustaw (DzU. Nr 56, poz. 458 z późn. zm.) - art. 1 pkt 38 lit. e - zawężono możliwości gospodarowania środkami przyznanymi w ramach dotacji poprzez dodanie ust. 3d do art. 90 u.s.o. Powoduje to ten skutek, że organ prowadzący szkołę lub placówkę, o których mowa w art. 90 ustawy oświatowej, nie może dowolnie dysponować kwotą dotacji lecz musi ją przeznaczyć na cele i pokrycie wydatków (danej szkoły czy placówki), w przepisie tym oznaczone. Z tej przyczyny zobowiązanie beneficjenta do dostarczenia informacji o sposobie wydatkowania przyznanych środków publicznych mieści się w granicach określenia "zakresu kontroli prawidłowości wykorzystywania dotacji" bowiem daje możliwość porównania, czy poniesienie konkretnego wydatku pozostaje w zgodzie z realizacją celów, o jakich mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. W konsekwencji organ I instancji uprawniony jest do kontroli wydatkowania dotacji, o której mowa w art. 90 ust. 2d u.s.o. nie tylko pod kątem faktycznej liczby uczniów, na których przyznano dotację, ale również pod względem wykorzystania jej na cele określone w art. 90 ust. 3d u.s.o. Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy Kolegium stwierdziło, że bezspornym jest, iż strona prowadząc przedszkole otrzymywała w 2013 r. dotację z budżetu Gminy B., o której mowa w art. 90 ust. 1 i ust. 2b u.s.o. W ocenie organu I instancji, środki w ten sposób pozyskane były w części wydatkowane niezgodnie z ich przeznaczeniem. Dotyczy to wynagrodzenia pobieranego przez dyrektora przedszkola Dalej SKO wskazało, że postępowanie niniejsze odnosi się do wydatkowania środków publicznych otrzymanych w 2013 r. Mając na uwadze nowelizację art. 90 ust. 3d u.s.o. z dniem 1 stycznia 2014 r. Kolegium wyraziło pogląd, że zastosowanie w sprawie winien znaleźć przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. Pogląd taki uzasadnia analiza przepisów przejściowych ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 827), które nie przewidują uprawnienia dla organu do oceny poprawności wydatkowania środków dotacji udzielonych przed 2014 r. przez pryzmat przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. Tym samym organy zobligowane są do uwzględnienia stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 czerwca 2011 r. sygn. akt VII SA/Wa 1871/11). Jak ocenił organ odwoławczy, dokonana zmiana art. 90 ust. 3d u.s.o. odpowiada w rzeczywistości stanowisku prezentowanemu w orzecznictwie sądów administracyjnych przed 1 stycznia 2014 r. W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. przyjmowano, że "wynagrodzenie podmiotu prowadzącego szkołę niepubliczną nie mieści się w zakresie art. 90 ust. 3d u.s.o. Oznacza to, że wynagrodzenie to nie może być finansowane z dotacji otrzymanej od jednostki samorządu terytorialnego" (tak wyrok w Krakowie z dnia 23 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1434/10). Środki pochodzące z dotacji nie mogły więc stanowić źródła finansowania wydatków na utrzymanie podmiotu będącego organem prowadzącym przedszkole, a także na pokrycie kosztów związanych ogólną organizacją i funkcjonowaniem przedszkola. Bez znaczenia było to czy podmiot ten był osobą fizyczną czy też prawną. Natomiast nie budzi wątpliwości, że do wydatków bieżących zaliczało się koszty wynagrodzeń nauczycieli. Tym samym wynagrodzenie przysługiwało osobie fizycznej będącej organem prowadzącym przedszkole, jeżeli jednocześnie zaliczała się do kadry pedagogicznej (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1381/13). Zdaniem organu, z przedstawionej interpretacji art. 90 ust. 3d u.s.o. wynika, iż obecnie jak również w poprzednim stanie prawnym, organ prowadzący przedszkole będący osobą fizyczną mógł pokryć swoje wynagrodzenie z dotacji w sytuacji, gdy łączył obowiązki organizacyjne związane z funkcjonowaniem przedszkola z obowiązkami pedagogicznymi. Taka koncentracja obowiązków występuje na stanowisku dyrektora szkoły lub placówki, a więc i przedszkola. W myśl art. 39 ust. 1 u.s.o. dyrektor szkoły lub placówki w szczególności: 1) kieruje działalnością szkoły lub placówki oraz reprezentuje ją na zewnątrz; 2) sprawuje nadzór pedagogiczny, z zastrzeżeniem art. 36 ust. 2; 3) sprawuje opiekę nad uczniami oraz stwarza warunki harmonijnego rozwoju psychofizycznego poprzez aktywne działania prozdrowotne; 4) realizuje uchwały rady szkoły lub placówki oraz rady pedagogicznej, podjęte w ramach ich kompetencji stanowiących; 5) dysponuje środkami określonymi w planie finansowym szkoły lub placówki zaopiniowanym przez radę szkoły lub placówki i ponosi odpowiedzialność za ich prawidłowe wykorzystanie, a także może organizować administracyjną, finansową i gospodarczą obsługę szkoły lub placówki; 5a) wykonuje zadania związane z zapewnieniem bezpieczeństwa uczniom i nauczycielom w czasie zajęć organizowanych przez szkołę lub placówkę; 6) wykonuje inne zadania wynikające Z przepisów szczególnych; 7) współdziała ze szkołami wyższymi oraz zakładami kształcenia nauczycieli w organizacji praktyk pedagogicznych; 8) odpowiada za właściwą organizację i przebieg sprawdzianu i egzaminów, o których mowa w art. 9 ust. 1, przeprowadzanych w szkole lub placówce. 9) stwarza warunki do działania w szkole lub placówce: wolontariuszy, stowarzyszeń i innych organizacji, w szczególności organizacji harcerskich, których celem statutowym jest działalność wychowawcza lub rozszerzanie i wzbogacanie form działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej szkoły lub placówki. Podkreślić należy, że stanowisko dyrektora szkoły lub placówki może być powierzone nauczycielowi mianowanemu lub dyplomowanemu (art. 36 ust. 1 u.s.o.). Dopuszcza się w tym zakresie odstępstwo od tej zasady, gdyż dyrektorem szkoły lub placówki może być także osobą niebędąca nauczycielem, jednak w takiej sytuacji nie może ona sprawować nadzoru pedagogicznego (art. 36 ust. 2 i ust. 2a u.s.o.). W tym przypadku nadzór pedagogiczny sprawuje nauczyciel zajmujący inne stanowisko kierownicze w szkole lub placówce. W ocenie Kolegium, z dotychczasowych rozważań należy wnioskować, iż stanowisko dyrektora szkoły lub placówki nierozerwalnie związane jest z wykonywaniem obowiązków natury pedagogicznej, a to z kolei wiąże się z posiadaniem wykształcenia pedagogicznego. Wobec tego można uznać, że osoba fizyczna prowadzącą przedszkole pełni funkcję dyrektora przedszkola, tylko gdy posiada kwalifikacje pedagogiczne i wykonuje wszystkie obowiązki, o których mowa w art. 39 ust. 1 u.s.o., w tym natury pedagogicznej. W takim też jedynie przypadku dopuszczalne jest finansowanie wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej przedszkole ze środków dotacji. Inna interpretacja przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. byłaby sprzeczna z ogólnymi założeniami instytucji dotacji celowej, która może być przeznaczana jedynie na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Kolegium zauważyło, że strona nie posiada wykształcenia pedagogicznego albowiem nie wylegitymowała się dyplomem uzyskania takich kwalifikacji, pomimo wyraźnego wezwania organu I instancji. Trafność twierdzenia, iż strona nie realizuje obowiązków pedagogicznych, wynika również z tego, że w prowadzonym przez niego przedszkolu istnieje stanowisko dyrektora ds. pedagogicznych. Ponadto zgodnie z § 9 pkt 1 Statutu Przedszkola stanowisko to jest organem przedszkola. Jak wynika z protokołu kontroli, stanowisko to piastuje inna osoba (s. 2 protokołu kontroli). Wskazane natomiast czynności, które wykonywane są przez stronę, obok obowiązków osoby prowadzącej przedszkole, są czynnościami pomocniczymi, które mogą być wykonywane przez osoby bez przygotowania pedagogicznego. Dlatego też Kolegium podziela stanowisko organu I instancji, iż dotacja przekazywana Przedszkolu Prywatnemu w 2013 r. była w części wydatkowana niezgodnie z jej przeznaczeniem, tj. w zakresie wypłacania wynagrodzenia jego dyrektorowi. SKO nadmieniło także, iż kwestia terminowości przekazywania dotacji nie jest przedmiotem niniejszego postępowania, a więc nie może mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia. Końcowo Kolegium podniosło, iż w punkcie 2 decyzji pierwszoinstancyjnej w sposób błędny określono początkową datę naliczania odsetek od kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z jej przeznaczeniem. Otóż w myśl art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego z tytułu ich wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem, nalicza się począwszy od dnia przekazania dotacji. Termin 15 - dniowy zakreśla natomiast czasookres, w jakim ma zostać zwrócona do budżetu jednostki samorządu terytorialnego kwota dotacji wraz z odsetkami (art. 252 ust. 1 u.f.p.). Zdaniem Kolegium, określenie konkretnej daty od której naliczane są odsetki od wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem dotacji nie jest elementem koniecznym sentencji decyzji nakazującej zwrot tego rodzaju dotacji. Niemniej jednak należy wyjaśnić, że odsetki od kwot, które w niniejszym przypadku zostały przeznaczone na wynagrodzenie osoby prowadzącej przedszkole, winny być ustalane oddzielenie dla każdej kwoty wypłacanej w poszczególnych miesiącach. Dla przykładu, początkową datą dla obliczenia odsetek od wynagrodzenia styczniowego jest data przekazania dotacji z budżetu Gminy B. za pierwszy miesiąc roku. W sposób nieprawidłowy wskazano również datę końcową zwrotu części dotacji wykorzystanej niezgodnie z jej przeznaczeniem. Otóż art. 252 ust. 1 u.f.p. nakazuje zwrot dotacji w ciągu 15 dni liczonych od dnia stwierdzenia okoliczności stanowiących podstawę do takiego żądania. Bez wątpienia ustalenie wykorzystania części dotacji niegodnie z jej przeznaczeniem nastąpiło w dniu 12 marca 2014 r. W dniu tym został sporządzony i doręczony stronie protokół pokontrolny, w którym wskazano nieprawidłowe spożytkowanie części dotacji. Liczony od tego dnia termin, o którym mowa w art. 252 ust. 1 u.f.p. upłynął z dniem 27 marca 2014 r. W skardze na decyzję odwoławczą skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu podniosła, że w art. 36 ust. 2 u.s.o. określono, kto może pełnić funkcję dyrektora, uwzględniając osoby nie posiadające wykształcenia pedagogicznego, po uzyskaniu pozytywnej opinii organu sprawującego nadzór pedagogiczny, którą podmiot uzyskał poprzez wpis do Rejestru Placówek Oświatowych oraz spełnienie wymogów zawartych w art. 82 ust. 2 u.s.o. Również wymaganie o powołaniu dyrektora do spraw pedagogicznych zostało spełnione zgodnie z art. 36 ust. 2 a u.s.o., co znalazło odzwierciedlenie w statucie. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w pełni argumentację prezentowaną w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 10 lutego 2015 r. skarżący reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Podkreślił, że prowadzenie przez stronę przedszkola integracyjnego wymaga od dyrektora wykonywania szeregu czynności o charakterze opiekuńczo - wychowawczym. Znajduje to potwierdzenie w regulaminie organizacyjnym Przedszkola, zgodnie z którym dyrektor pełni funkcję nauczyciela wspomagającego, natomiast w zaskarżonej decyzji organ nie dokonał analizy zapisów statutu i regulaminu placówki. Dodatkowo pełnomocnik wniósł o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwaną dalej p.p.s.a.). Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 p.p.s.a. W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - stwierdzić należało, że skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja narusza prawo. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego nakazująca zwrot dotacji przyznanej skarżącemu w 2013 r. na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej - jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Spór pomiędzy stronami dotyczy zasadności zakwestionowania przez organy administracji wydatków w kwocie [...] zł., poniesionych przez skarżącego z dotacji na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, która jednocześnie pełni funkcję jego dyrektora. Strony prezentują odmienne poglądy odnośnie interpretacji art. 90 ust. 3d u.s.o. W ocenie organu finansowanie wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej przedszkole ze środków dotacji dopuszczalne jest wtedy, gdy pełniąc funkcję dyrektora posiada kwalifikacje pedagogiczne i takie zadania w rzeczywistości wykonuje. Jak uznało Kolegium, inna interpretacja tej normy byłaby sprzeczna z ogólnymi założeniami instytucji dotacji celowej, która może być przeznaczana jedynie na dofinansowanie realizacji zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Strona skarżąca argumentowała natomiast, że będąc dyrektorem przedszkola integracyjnego wypełnia szereg obowiązków w zakresie określonym w tym przepisie. Przystępując do rozstrzygnięcia spornej kwestii przede wszystkim wskazać należy, że stosownie do art. 90 ust. 1 u.s.o., niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. W myśl art. 90 ust. 2b dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 75 % ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego - pod warunkiem, że osoba prowadząca niepubliczne przedszkole poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W przypadku braku na terenie gminy przedszkola publicznego, podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę na prowadzenie przedszkola publicznego. W dalszej kolejności zauważyć przyjdzie, że zarówno organ odwoławczy jak i strona skarżąca są zgodne co do tego, iż w sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. w znowelizowanym brzmieniu, nadanym ustawą z dnia z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013r. poz. 827 - dalej "ustawa zmieniająca"). W ocenie Sądu stanowisko to zasługuje na aprobatę. Jak trafnie bowiem zauważył organ odwoławczy, wskazuje na to analiza przepisów ustawy zmieniającej, które nie zawierają regulacji o czasowym zakresie zastosowania art. 90 ust. 3d u.s.o. Warto w tym miejscu przywołać wyrok NSA z dnia 9 maja 2013 r. o sygn. akt I GSK 208/12, w którym Sąd odnosząc się do kwestii redagowania reguł intertemporalnych zwrócił uwagę na rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002r. w sprawie "Zasad Techniki Prawodawczej". Z § 31 ust. 1 tego aktu wynika norma prawna, zgodnie z którą w przypadku, gdy prawodawca zamierza zachować czasowo w mocy przepisy dotychczasowej ustawy, zaznacza się to wyraźnie w nowej ustawie. Jak podkreślił NSA, w każdej sytuacji, w której projektowana ustawa reguluje sprawy wcześniej będące już w jakikolwiek sposób i w jakimkolwiek zakresie uregulowane prawnie, w przepisach przejściowych należy określić wpływ nowej ustawy na stosunki powstałe pod działaniem ustawy albo ustaw dotychczasowych. W razie braku takich przepisów przyjmuje się, że ustawodawca zdecydował o bezpośrednim działaniu nowej ustawy. Jeśli zatem zamiarem ustawodawcy nie jest objęcie nowymi przepisami następstw zdarzeń powstałych przed wejściem w życie nowego prawa, musi to naleźć wyraźne odzwierciedlenie w treści przepisów przejściowych. Analogiczny pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 19 września 2013 r. sygn. akt II OSK 1302/13 stwierdzając, iż w sytuacjach kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych w orzecznictwie przyjmuje się, że nowa ustawa ma zastosowanie zarówno do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do zdarzeń, które miały miejsce wcześniej, lecz trwają dalej po jej wejściu w życie (por. też uchwałę NSA z 10 kwietnia 2006 r. I OPS 1/06). Należy także zwrócić uwagę, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowane jest stanowisko, iż wykładnia w kierunku zbieżnym z ustawą zmieniającą - jako wykładnia autentyczna - może być przyjęta także na gruncie przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2014r. (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 2 kwietnia 2014r., sygn. I SA/Bk 634/13). W myśl ustawy zmieniającej (art. 1 pkt 20 lit. e) z dniem 1 stycznia 2014r. komentowanemu przepisowi nadano następującą treść: "Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego (pkt 1) oraz zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w pkt 2 tego uregulowania. Z uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej (Nr druku 1312 http://www.sejm.gov.pl) wyczytać można, że zmiana art. 90 ust. 3d u.s.o. polega na zdefiniowaniu w oparciu o przepisy odnoszące się do jednostek sektora finansów publicznych - zawarte w u.f.p. i aktach wykonawczych do tej ustawy - wydatków, które mogą być pokrywane z dotacji. To zaś umożliwi wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych jakie ww. przepis budził w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013r. Zdaniem Sądu, zmiany wprowadzonej do ustawy oświatowej nie można uznać jedynie za doprecyzowanie przepisu art. 90 ust. 3d. Zmiana ta polega bowiem na wykreśleniu pojęcia wydatki bieżące i zastąpieniu go enumeratywnym wyliczeniem rodzajów wydatków, które mogą być pokrywane z dotacji oświatowej. Innymi słowy, znowelizowany przepis nadal wiąże dotacje z dofinansowaniem realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, ale odnosi je także do wykorzystania na konkretne cele w nim wymienione. Słusznie zatem w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że dotacja oświatowa jest dotacją o charakterze mieszanym (podmiotowo - celowym), gdyż udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na dofinansowanie ich bieżącej działalności statutowej, ale również z przeznaczeniem na konkretny cel. Kontynuując podnieść należy, iż zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 3 u.s.o., szkoła może być zakładana i prowadzona przez osobę fizyczną. Norma ta ma zastosowanie również do przedszkoli, albowiem osoba fizyczna prowadząca przedszkole jest w świetle prawa oświatowego organem prowadzącym przedszkole (art. 3 pkt 5 w zw. z pkt 1 u.s.o.). Nie ma żadnych przeszkód, aby osoba fizyczna mogła sprawować funkcję organu prowadzącego przedszkole i jego dyrektora jednocześnie albowiem po pierwsze - nie ma takiego zakazu, a po drugie - w sytuacji, gdy osoba fizyczna jest jednocześnie organem prowadzącym i dyrektorem, to i tak jej kompetencje na gruncie ustawy oświatowej doznają wyraźnego rozróżnienia poprzez podział zadań i kompetencji dyrektora i organu prowadzącego (vide: art. 5 ust. 7 - wymieniający zadania organu prowadzącego, za które nie może on otrzymać wynagrodzenia z dotacji oraz art. 39 ust. 1 u.s.o. - wymieniający zadania dyrektora placówki). Z uwagi na to, że skumulowanie w jednej osobie dyrektora i organu prowadzącego uniemożliwia zawarcie umowy z samym sobą, oczywiste jest, że zatrudnienie na stanowisku dyrektora następuje poprzez faktyczne wykonywanie czynności dyrektorskich. W rozpatrywanej sprawie skarżący pełnił funkcję organu prowadzącego przedszkole, łącząc ją ze stanowiskiem dyrektora. Poza sporem pozostaje, że skarżący nie posiada wykształcenia pedagogicznego. Świadczy o tym choćby fakt, że funkcję dyrektora przedszkola d/s pedagogicznych powierzył innej osobie. Możliwość taką daje art. 36 ust. 1 u.s.o., w myśl którego szkołą lub placówką kieruje nauczyciel mianowany lub dyplomowany, któremu powierzono stanowisko dyrektora. Może nią również kierować osoba niebędąca nauczycielem (ust. 2), przy czym osoba ta nie może sprawować nadzoru pedagogicznego. W przypadku jej powołania na stanowisko dyrektora nadzór pedagogiczny sprawuje nauczyciel zajmujący inne stanowisko kierownicze w szkole lub placówce (ust. 2a). Przy rozgraniczeniu kompetencji organu prowadzącego i dyrektora - w sytuacji, gdy osoba (funkcja) dyrektora jest częścią składową organizacji szkoły, przedszkola i placówki - należało rozważyć czy koszty jego utrzymania można uznać za wydatki podlegające sfinansowaniu z dotacji. W tym celu powtórzyć przyjdzie, iż stosownie do treści art. 90 ust. 3d ustawy oświatowej dotacje mogą być m.in. wykorzystane na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, placówkę, jeżeli pełni odpowiednio funkcję dyrektora albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego. Jak już zostało wskazane, przepis ten stanowi w aktualnym brzmieniu kompletną regulację wydatków, które mogą być pokryte ze środków dotacyjnych. Wbrew zatem wywodom zawartym w zaskarżonej decyzji, nie ma żadnej potrzeby odwoływania się do jego wykładni przyjmowanej na gruncie ustawy w wersji poprzednio obowiązującej. W ocenie Sądu, z jego literalnego brzmienia da się jednoznacznie wywieść, że z dotacji otrzymanej z budżetu gminy może być pokryte wynagrodzenia dyrektora niepublicznego przedszkola, który jest jednocześnie organem prowadzącym to przedszkole. Co istotne, komentowany przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. nie zawiera wymogu, że osoba fizyczna (dyrektor) musi posiadać kwalifikacje pedagogiczne i wykonywać wszystkie obowiązki, o których mowa w art. 39 ust. 1 u.s.o., w tym natury pedagogicznej, aby dopuszczalne było sfinansowanie wynagrodzenia ze środków dotacji. Wniosek taki nie znajduje oparcia również w zakreślonych w przepisie ramach wykorzystania dotacji na realizację zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, które obejmują wszak szereg różnych wydatków związanych z jej funkcjonowaniem - "poniesionych na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki". Na marginesie podkreślenia wymaga, iż formułując taki wniosek organ odwoławczy nie wskazał wprost czy dla spełnienia warunków określonych w ustawie osoba fizyczna musi mieć wykształcenie pedagogiczne czy też rzeczywiście takie zadania w prowadzonej przez siebie placówce wykonywać. W tym drugim przypadku należałoby bowiem dokonać dokładnej analizy przepisów statutu, regulaminu organizacyjnego przedszkola i czynności wykonywanych faktycznie przez dyrektora, czego w sprawie zabrakło. Zdaniem Sądu, art. 90 ust. 3d u.s.o. należy rozumieć w ten sposób, że jeżeli osoba fizyczna prowadząca niepubliczne jednostki oświatowe faktycznie sprawuje funkcję dyrektora tych jednostek określoną w statucie, to może z tego tytułu pobrać wynagrodzenie sfinansowane z dotacji oświatowej. Przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Natomiast przyjęta przez organ odwoławczy interpretacja jest w istocie interpretacją zawężającą. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ administracyjny, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia winien uwzględnić ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku. Stwierdzone naruszenie przepisu prawa materialnego w stopniu, które miało wpływ na wynik sprawy, uprawniło Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy, podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzeczono jak punkcie 1 wyroku. O wstrzymaniu wykonania decyzji orzeczono na mocy art. 152 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 tej ustawy.