I FSK 1522/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 20 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1122/14 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz A. sp. z o.o. w P. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Wyrokiem z dnia 25 marca 2015r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w sprawie o sygn. akt I SA/Po 1122/14 ze skargi A. Sp. z o.o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2014r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, uchylił zaskarżoną interpretację oraz orzekł w przedmiocie kosztów postępowania. 1.2. Stan sprawy Sąd pierwszej instancji przedstawił następująco. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami zastępczymi oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w odniesieniu do pojazdów zastępczych strona podała, że prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest głównie sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych, a także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek oraz konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą strona będzie dokonywała napraw w pojazdach swoich kontrahentów. Na czas trwania napraw wnioskodawca będzie zawierał z kontrahentem umowę najmu pojazdu zastępczego. Przedmiotowa umowa najmu zawiera postanowienia dotyczące warunków udostępnienia przez wnioskodawcę pojazdu zastępczego na czas wykonywania naprawy. Zawierane umowy będą wskazywały następujących danych: stanu licznika w momencie wydawania pojazdu kontrahentowi oraz w momencie zwrotu pojazdu wnioskodawcy. Jedynie umowa zawierana pomiędzy stronami będzie wskazywała, iż przedmiotowy pojazd zastępczy zostanie udostępniony na okres trwania naprawy pojazdu. Niejednokrotnie będzie się zdarzało, iż pojazd obejmowany przedmiotowymi umowami najmu zostanie przemieszczony do miejsca zamieszkania kontrahenta (tak aby umożliwić mu dostęp do przedmiotowego pojazdu), do miejsca zdarzenia powodującego szkodę w pojeździe kontrahenta etc. Pojazdy zastępcze mają być używanie na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca w związku z koniecznością posiadania pojazdów zastępczych będzie ponosił wydatki związane z nabyciem przedmiotowych pojazdów, części składowych do nich, używaniem tych pojazdów na podstawie umowy leasingu, najmu oraz innych umów o podobnym charakterze związanych z tą umową, jak również związane z eksploatacją i użytkowaniem. W uzupełnieniu do wniosku strona wskazała, że pojazdy wskazane w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej to pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług") - do 3,5 tony masy całkowitej. Będą to samochody osobowe oraz dostawcze o dopuszczalnej ładowności większej niż 500 kg. Strona wymieniła też okoliczności, które będą potwierdzały brak możliwości wykorzystania ww. pojazdów do użytku prywatnego. Konstrukcja pojazdów, o których mowa we wniosku, nie wyklucza ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, nie mniej jednak strona wymieniła szereg przewidywanych form nadzoru i kontroli czy pojazdy używane są wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: 1. czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku poniesienia przez wnioskodawcę wydatków związanych z pojazdami zastępczymi nie ma zastosowania art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r., tj. podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 100% kwoty VAT naliczonego? 2. czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zastępczego, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.)? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie strona wskazała, że pojazdy samochodowe, o których mowa w niniejszym wniosku (pojazdy zastępcze) są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez wnioskodawcę, w szczególności wykluczone jest użycie ww. pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zatem zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 przepis art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania. W konsekwencji wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego z tytułu faktur VAT otrzymanych przez podatnika. W odniesieniu do drugiego z postawionych pytań strona wskazała, że pojazdy zastępcze są wykorzystywane wyłącznie do oddawania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu lub innej podobnej umowy, które stanowi jego przedmiot działalności, a zatem wyraża stanowisko, zgodnie z którym, do ww. odpłatnego oddania do używania pojazdów samochodów nie stosuje się obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. 1.3. W interpretacji indywidualnej z dnia 28 lipca 2014 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazując na przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 86a ust. 3, ust. 4 i ust. 5, stwierdził, że skarżąca w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie oraz poniesienie wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi na wynajem, jeśli samochody te wykorzystywane są również w prowadzonej działalności, ma obowiązek prowadzenia w odniesieniu do tych pojazdów ewidencji ich przebiegu. Odnosząc się natomiast do drugiego z przedstawionych przez wnioskodawcę pytań stwierdzono, że w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, umożliwiający dokonanie odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z pojazdami samochodowymi. Jednakże, wnioskodawca może skorzystać z tego prawa, jeżeli wypełni - warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy (stwierdzono obowiązek prowadzenia w odniesieniu do tych pojazdów ewidencji ich przebiegu). 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego: 1. art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędną wykładnię art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającą na uznaniu, że nie zostaną spełnione wszystkie warunki określone w ww. przepisie, a w konsekwencji niezastosowanie art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez uznanie, że pojazdy samochodowe objęte wnioskiem nie będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, 2. art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez niezastosowanie, wynikające z uznania, że pojazdy samochodowe objęte wnioskiem nie będą przeznaczone wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, jeżeli oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności skarżącej, a w konsekwencji, że skarżąca będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, 3. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 168 w zw. z art. 395 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347, s. 1, ze zm.; dalej jako Dyrektywa 112), poprzez niezasadne przyjęcie, że art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług prawidłowo implementuje decyzję derogacyjną oraz upoważnia RP do ograniczenia prawa do odliczania podatku VAT, a w konsekwencji bezpodstawne niezastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 168 Dyrektywy 112, 4. art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej (w brzmieniu nadanym przez Traktat Lizboński, Dz. Urz. UE z 2007 r. C 306, s. 1, ze zm.; dalej jako TUE), poprzez niezastosowanie, który to zarzut wynika z naruszenia przez art. 86a (w brzmieniu, które weszło w życie 1 kwietnia 2014 r.) zasady proporcjonalności uregulowanej w art. 5 TUE. Ponadto zarzuciła naruszenie przepisów procedury, w tym: 1. art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), poprzez niedostateczne uzasadnienie prawne stanowiska wyrażonego przez skarżącą, w szczególności poprzez brak odniesienia się do wszystkich istotnych elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, 2. art. 7 Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 ze zm.) oraz z art. 120 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, polegające na naruszeniu obowiązku działania organu na podstawie i w granicach przepisów prawa, 3. art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi"). 3.2. Sąd pierwszej instancji, przywołując treść art. 86a ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 2, art. 86 a ust. 4 , art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a oraz 86 a ust. 4, art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, uznał stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej za błędne. W ocenie Sądu pierwszej instancji sytuacja faktyczna przedstawiona przez stronę w jej wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego mieści się w hipotezie art. 86 a ust 5 pkt 1 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że w odniesieniu do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie wyżej przytoczonych umów skarżąca nie będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Nie można zdaniem Sądu pierwszej instancji zaakceptować twierdzenia organu interpretacyjnego, zgodnie z którym korzystanie przez pracownika skarżącej z samochodu na potrzeby związane z działalnością gospodarczą obejmującą między innymi najem pojazdów w okresie kiedy pojazd nie będzie objęty umową najmu skutkuje tym, że art. 86 ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług wyłączający obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu nie znajdzie zastosowania. Fakt przemieszczania przez pracowników skarżącej samochodów przeznaczonych wyłącznie na wynajem z jednego oddziału do drugiego, mając na uwadze, że przemieszczenie to związane będzie z udostępnieniem tych samochodów osobom je wynajmującym nie może uzasadniać odmowy zastosowania przytoczonego przepisu. Zdaniem Sądu pierwszej instancji przemieszczenia te będą dokonywane w związku z potrzebami gospodarczymi skarżącej, przemieszczanie samochodów uzasadnia się bowiem faktem, że pojazdy te jako pojazdy zastępcze mają być dostępne dla kontrahenta w miejscu i czasie przez niego wskazanym. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w zaskarżonej interpretacji organ nie wskazał, jaki element sytuacji faktycznej przedstawionej przez skarżącą spółkę wykracza poza hipotezę normy wynikającej z art. 86 ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że czynności opisane przez spółkę nie pozwalają stwierdzić, że samochody wykorzystywane są inaczej niż na wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze. W konsekwencji nie ma podstaw do odmowy zastosowania art. 86 ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług. Odnośnie zarzutu naruszenia wynikającej z art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej zasady proporcjonalności uznano go za nieuzasadniony. Sąd pierwszej instancji powołał się na, Trybunał Sprawiedliwości, który w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. sygn. C-17/01 stwierdził, że przepis decyzji, który zezwala na zastosowanie zryczałtowanego ograniczenia dozwolonego odliczenia wynoszącego 50% kwoty zapłaconej z tytułu podatku od wartości dodanej, spełnia istotne wymogi art. 27 ust. 1 szóstej dyrektywy. W szczególności, Rada miała prawo uznać, że to ograniczenie stanowiło niezbędny i właściwy środek zapobiegający uchylaniu się i unikaniu płacenia podatków oraz upraszczający procedury poboru podatku od wartości dodanej. Mając zatem na uwadze fakt, że sprawa będąca przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 29 kwietnia 2004 r. sygn. C-17/01 jest zbliżona do sprawy będącej przedmiotem niniejszego postępowania Sąd pierwszej instancji wskazał w oparciu o tezy wyżej przytoczonego wyroku Trybunału Sprawiedliwości, że decyzja Rady upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zgodna z prawem. W odniesieniu natomiast do podnoszonego przez skarżącą zarzutu naruszenia zasady proporcjonalności przez przyjęte przez polskiego ustawodawcę regulacje zobowiązujące podatników do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, stwierdzono, że w odniesieniu do sprawy będącej przedmiotem sądowej kontroli po stronie strony w odniesieniu do zarysowanego przez nią zdarzenia przyszłego nie zaktualizuje się obowiązek jej prowadzenia. Po drugie zaś, obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie środkiem mającym na celu realizację przepisów ograniczających prawo do odliczenia do których to przyjęcia Rzeczpospolita Polska została umocowana w drodze decyzji Rady. Odnośnie zarzutu nieprawidłowego wdrożenia decyzji derogacyjnej, z uwagi na rozszerzenie zakresu stosowania ograniczenia w odliczeniu VAT Sąd pierwszej instancji stwierdził, że strona odwołała się do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014r., poz. 312), który to nie znajduje w sprawie zastosowania, przez co Sąd uznał dalszą ocenę zarzutu za bezprzedmiotową. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, w odniesieniu do samochodów przeznaczonych wyłącznie do ich oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli czynności te stanowią przedmiot działalności podatnika, ustawodawca za wystarczający warunek udowodnienia, że pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej uznał określenie przez podatnika takiego sposobu ich wykorzystywania, który wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Reasumując za trafne uznano zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ interpretacyjny art. 86 ust. 3 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 oraz art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług. Zalecono, aby organ wydając ponownie indywidualną interpretację uwzględnił ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu orzeczenia Sądu pierwszej instancji. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów, zarzucił naruszenie: I. przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprowadzające się do sporządzenia wadliwego uzasadnienia wyroku WSA w Poznaniu, nie zawarcie w nim wyczerpującego wyjaśnienia, co w konsekwencji uniemożliwia organowi podatkowemu poznanie motywów podjętego przez ten Sąd rozstrzygnięcia; II. przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędną wykładnię art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającą na uznaniu, że w sprawie zostaną spełnione wszystkie warunki określone w ww. przepisie, a w konsekwencji zastosowanie znajdzie art. 86a ust. 3 pkt lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z tym, iż pojazdy samochodowe objęte wnioskiem są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika; - art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędną wykładnie i zastosowanie, wynikające z uznania, że w odniesieniu do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie wskazanych we wniosku umów, skarżąca nie będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. 4.2. Autor skargi kasacyjnej, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie od skarżącej na rzecz organu podatkowej kosztów postępowania według norm przepisanych. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną. W odpowiedzi na skargę kasacyjną A. Sp. z o.o. w P. wniosła o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w P. kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów. 6.2. Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta jest na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli naruszeniu zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Jednakże zasadnicze zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą kwestionowania dokonanej przez Sąd pierwszej instancji wykładni i w konsekwencji zastosowania art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez uznanie, że w przedstawionym we wniosku o interpretację zdarzeniu przyszłym zostały spełnione warunki pozwalające na dokonanie przez skarżącą spółkę pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z pojazdami samochodowymi (samochodami zastępczymi), bez potrzeby prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, gdyż Sąd pierwszej instancji zaaprobował stanowisko spółki, że opisane we wniosku samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. 6.3. W pierwszej kolejności należy wskazać, iż Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się już w sprawach tożsamych z niniejszą (por. wyrok z dnia 8 marca 2017r. sygn. akt I FSK 1516/15, wyroki z dnia 12 kwietnia 2017r. sygn. akt I FSK 1960/15 i I FSK 2103/15, publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd orzekając w niniejszej sprawie podziela tezy przywołane w przywołanych wyrokach i przyjmuje je za swoje. 6.4. W związku z tym należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Jak stanowi art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, cytowany ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. 6.5. Na podstawie art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, m.in. jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. 6.6. Na mocy art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych: przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze - jeżeli odsprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. 6.7. W przywołanych wyrokach analizując treść art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przeznaczenia samochodu zastępczego przekazanego przez stronę skarżącą na mocy umowy najmu do używania innej osobie nie zniweczy okoliczność, że samochód ten będzie podstawiony w określone miejsce przez pracownika spółki. W istocie konieczne do skutecznego wykonania umowy najmu przemieszczenie samochodu będzie miało nierozerwalny związek z działalnością gospodarczą spółki obejmującą oddawanie samochodów w najem. Trudno bowiem przyjąć prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na oddaniu samochodów w odpłatne używanie, bez możliwości doprowadzenia samochodu do miejsca wskazanego przez najemcę, tym bardziej jeżeli zobowiązuje do tego zawarta umowa. Z tych przyczyn nie do zaakceptowania jest teza, że samochód zastępczy objęty umową najmu będzie wykorzystywany w innej niż najem działalności gospodarczej spółki, w sytuacji przemieszczenia samochodu na potrzeby zawartej umowy w miejsce wskazane przez najemcę. 6.8. Podzielając powyżej prezentowany pogląd, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę za niezasadne uznał zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług. 6.9. Nie może również być skuteczny zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten określa wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku. Nakłada on na sąd obowiązek przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. Stawiając zarzut naruszenia tego przepisu, strona winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. Powyższego naruszenia skarżący organ upatruje w tym, iż jego zdaniem Sąd pierwszej instancji nie zawarł w pisemnym uzasadnieniu wyroku wyczerpującego wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia. Podkreślenia wymaga, że zarzut ten w żaden sposób nie został przez autora skargi kasacyjnej uzasadniony, w tym nie precyzowano jakich konkretnie elementów kwestionowane uzasadnienie nie zawiera. Natomiast w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy o jakich mowa w art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd pierwszej instancji przedstawił szczegółowo przebieg postępowania oraz wskazał i dokładnie wyjaśnił podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia. 6.10. Wobec niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.