III SA/Wa 1952/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Anna Sękowska, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 marca 2015 r. sprawy ze skargi S. z siedzibą w Rosji na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za listopad 2013 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz S. z siedzibą w Rosji kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Z przedstawionych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynika, że w dniu 2 grudnia 2013 r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") wpłynęła deklaracja VAT - 7 za listopad 2013 r. złożona w imieniu S. OOO z siedzibą w Rosji (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") przez A. G. - przedstawiciela podatkowego ustanowionego umową z dnia 17 kwietnia 2013 r., złożoną do akt rejestracyjnych znajdujących się w [...] Urzędzie Skarbowym W. Wraz z ww. deklaracją z dnia 8 listopada 2013 r. złożono wniosek o zwrot podatku w terminie 25 dni. Wezwaniem z dnia 27 grudnia 2013 r. organ I instancji wezwał Stronę do okazania, w terminie 7 dni, umocowania dla A. G. do podpisania deklaracji VAT m.in. za listopad 2013 r. W dniu 13 stycznia 2014 r. do organu I instancji wpłynęło pełnomocnictwo dla A. G. do podpisywania deklaracji podatkowych VAT-7 w imieniu Spółki, w związku z czym organ I instancji kontynuował postępowanie, w dalszej kolejności stwierdzając, iż konieczne jest przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahenta Spółki, tj. w F. R. A. z uwzględnieniem poprzednich etapów obrotu, w związku z czym pismem z dnia 15 stycznia 2014 r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o przeprowadzenie tych czynności sprawdzających. W związku z powyższym postanowieniem z [...] stycznia 2014 r. NUS, działając na podstawie art. 216 [pic] 1 oraz 274b §1 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: O.p.), przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za listopad 2013 r. w kwocie 69.748 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia Spółki. Na ww. postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS"), w którym zarzuciła naruszenie: - art. 121 i art. 124 § 1 O.p, poprzez przedłużanie postępowania pomimo braku ku temu podstaw faktycznych i prawnych oraz poprzez brak wyjaśnienia Stronie przesłanek, którymi organ kierował się w związku z ponownym wydłużeniem terminu zwrotu nadwyżki, a także poprzez poinformowanie Spółki o konieczności przeprowadzenia kontroli podatkowej i zleceniu takowej kontroli Urzędowi Skarbowemu w S., podczas gdy taka czynność nie miała miejsca, - art. 125 O.p. poprzez ponowne zlecenie przeprowadzenia czynności sprawdzających, podczas gdy ww. kontrola została już przeprowadzona, a jej wynik w formie protokołu dostarczony przez Urząd Skarbowy w S. dwukrotnie, - art. 140 § 1 O.p. poprzez niepoinformowanie Strony o konieczności przedłużenia terminu do dnia 27 grudnia 2013 r. Strona wniosła o uchylenie skarżonego postanowienia w całości oraz o dokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za listopad 2013 r. w kwocie 69.748 zł wraz z ustawowymi odsetkami od daty wymagalności do dnia zapłaty. W piśmie z dnia 19 marca 2014 r. skierowanym do DIS Strona zarzuciła organowi I instancji, iż prowadził weryfikację działalności kontrahenta podatnika jedynie w ramach czynności sprawdzających, co nie znajduje, zdaniem Spółki, podstaw prawnych. Działając w powyższy sposób, w ocenie Strony, organ I instancji podważył zasadę proporcjonalności i neutralności podatku VAT. Po zapoznaniu się z aktami sprawy postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. DIS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia rozważył po pierwsze, czy zaskarżone postanowienie doręczone zostało przed wygaśnięciem wynikającego z deklaracji oraz wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. terminu, gdyż w jego ocenie, możliwość merytorycznego rozpatrzenia zażalenia uzależniona jest od stwierdzenia, iż przedłużenie terminu zwrotu nastąpiło przed upływem tego terminu. Organ odwoławczy w związku z tym stwierdził, że postanowienie NUS zostało skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego przed upływem 25 - dniowego terminu do dokonania zwrotu, liczonego od dnia wpływu do organu I instancji pełnomocnictwa do popisywania deklaracji. DIS podzielił pogląd organu pierwszej instancji, iż złożenie podpisu na deklaracji nie mieści się w zakresie uprawnień przyznanych przedstawicielowi podatkowemu i wymaga odrębnego umocowania. Wskazał, że zgodnie z art.18c ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT.) przedstawiciel podatkowy wykonuje w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony obowiązki tego podatnika w zakresie rozliczania podatku, w tym w zakresie sporządzania deklaracji podatkowych oraz informacji podsumowujących, oraz w zakresie prowadzenia i przechowywania dokumentacji, w tym ewidencji, na potrzeby podatku. Przedstawiciel podatkowy może dokonywać na rzecz podatnika również innych czynności, pod warunkiem jednak, że uzyska oddzielne upoważnienie do ich wykonywania. W ocenie DIS, ustawodawca bezpośrednio podkreślił w tym przepisie, że w ramach rozliczania podatku przedstawiciel podatkowy, w zakresie dotyczącym deklaracji podatkowych, uprawniony jest wyłącznie do ich "sporządzania". Zdaniem organu II instancji nie budzi wątpliwości, że termin "sporządzać deklarację" nie oznacza również jej podpisania. Na poparcie swojego stanowiska organ podatkowy przywołał poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych tj. w wyroku z dnia 18 kwietnia 2005 r., sygn. akt VI SA/WA 1245/04 oraz w wyroku NSA z dnia 3 października 2005 r., sygn. akt II GSK 196/05. DIS podkreślił też, że umowa o przedstawicielstwo podatkowe nie zawiera upoważnienia dla przedstawiciela podatkowego do podpisywania deklaracji. Tym samym, słusznie organ I instancji uznał, że deklaracja podatkowa VAT-7 za listopad 2013 r. nie została skutecznie złożona w organie I instancji, gdyż nie została podpisana przez osobę do tego uprawnioną. Jak zauważył DIS, dopiero 13 stycznia 2014 r., gdy do organu I instancji wpłynęło pełnomocnictwo dla A. G. do podpisywania deklaracji podatkowych VAT-7 w imieniu Spółki, doszło do skutecznego złożenia deklaracji VAT-7. Tym samym termin 25 - dniowy do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wskazany w deklaracji i dołączonym do niej wniosku podpisanym przez przedstawiciela podatkowego, rozpoczął swój bieg dopiero od chwili przedłożenia tego pełnomocnictwa. W dalszej kolejności organ odwoławczy rozważył zaistnienie w stanie faktycznym sprawy przesłanek uzasadniających przedłużenie terminu do dokonania zwrotu podatku. Odwołując się m.in. do treści art. 274b § 1 O.p. oraz art. 272 pkt 1 - 3 O.p. organ stwierdził, że czynności sprawdzające mają na celu nie tylko sprawdzenie terminowości składania deklaracji i wpłacania zadeklarowanych podatków i stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów, ale również ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. W ocenie DIS, do takich ustaleń zmierzały działania podjęte przez organ I instancji, który w wyniku podjętych czynności sprawdzających, w tym na podstawie informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., ustalił w zakresie towaru zakupionego od kontrahenta, tj. F. A. R., że został on zakupiony od spółek, których miejscem siedziby są "wirtualne biura". Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. nie przekazał jednak informacji w pełnym zakresie tj. w zakresie poprzednich etapów transakcji, analizowanych dla potrzeb zwrotu podatku naliczonego za badany okres. W ocenie DIS, powyższe okoliczności miały fundamentalne znaczenie dla możliwości zwrotu różnicy podatku, dlatego organ I instancji był wręcz zobligowany do podjęcia stosownych działań w celu zbadania rzetelności deklarowanych transakcji. Organ odwoławczy dodał ponadto, że przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. W świetle tego wystarczy chociażby powzięta wątpliwość co do zasadności zwrotu, aby zastosować tryb przewidziany w tym przepisie. W rozpoznawanej sprawie, jak wskazał DIS, organ podatkowy powziął wątpliwość co do zasadności zwrotu podatku VAT za listopad 2013 r. w sytuacji, gdy uzyskał informację, że jedyny kontrahent Strony nabywa towary od spółek, których miejscem siedziby są "wirtualne biura". Równocześnie w oparciu o poglądy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej organ podatkowy stwierdził, że wątpliwości w związku z którymi organ podatkowy przedłuża termin zwrotu podatku muszą być uzasadnione. Powstanie takich wątpliwości obliguje organ do podjęcia czynności mających na celu ich rozwianie i ustalenie stanu faktycznego przy zachowaniu przewidzianych przez przepisy prawa warunków informowania podatnika o przedłużaniu prowadzonego postępowania. W związku z powyższym organ odwoławczy za chybione uznał zarzuty podniesione w rozpoznawanym zażaleniu. Pismem z dnia 9 maja 2014 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższe postanowienie DIS, zarzucając organowi naruszenie: 1. art. 87 ust. 6 w związku z art. 18c ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez błędne przyjęcie, że postanowienie organu I instancji weszło do obrotu prawnego przed upływem 25 -dniowego terminu na dokonanie zwrotu VAT, co było efektem wadliwego uznania, że uprawnienia przedstawiciela podatkowego określone w art. 18c ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie obejmują podpisywania deklaracji podatkowych; 2. art. 274b § 1 w zw. z art. 272 pkt 3 O.p., wskutek błędnego przyjęcia, że dopuszczalne jest prowadzenie w ramach czynności sprawdzających u podatnika weryfikacji działalności kontrahenta podatnika, z uwzględnieniem zbadania poprzednich etapów dokonywanych transakcji z kontrahentami kontrahenta podatnika, usprawiedliwia przedłużenie terminu zwrotu VAT z powołaniem na czynności sprawdzające u podatnika. W związku z powyższymi zarzutami Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Skarżąca zarzuciła błędną wykładnię przepisu art. 18c ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zdaniem Strony skoro w przepisie jest mowa o wykonywaniu obowiązków podatnika w zakresie rozliczania podatku, to chodzi o wszystkie czynności związane z rozliczeniem podatku, także sporządzenie, podpisanie i złożenie we właściwym organie podatkowym deklaracji podatkowej. Pominięcie przez organ odwoławczy całości mającego zastosowanie w sprawie przepisu doprowadziło do błędnego uznania, że przedstawicielowi podatkowemu potrzebne jest odrębne pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji. Tym samym, organ II instancji błędnie uznał, że żądanie złożenia takiego pełnomocnictwa było usprawiedliwione, a co za tym idzie - od dnia dostarczenia tego pełnomocnictwa do organu podatkowego należy liczyć termin do wprowadzenia postanowienia o przedłużeniu zwrotu VAT do obrotu prawnego. Ponadto, w ocenie Skarżącej DIS błędnie przyjął, że dopuszczalne jest prowadzenie w ramach czynności sprawdzających u podatnika weryfikacji kontrahenta podatnika, z uwzględnieniem wcześniejszych etapów obrotu. Skarżąca wskazała, że ustawodawca stosownie do treści w art. 274c § 1 O.p. dopuścił możliwość zażądania od kontrahentów podatnika przedstawienia dokumentów, w tym także w celu sprawdzenia zasadności zwrotu podatku VAT, jednakże tylko w związku z prowadzonym u podatnika postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. W uzupełnieniu skargi z dnia 22 marca 2015 r. Skarżąca podtrzymała dotychczasowe zarzuty oraz zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 218 i 219 w związku z art. 212 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na niedoręczeniu podatnikowi postanowienia z dnia [...] stycznia 2014 r. przez organ I instancji przed upływem terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT. Uzasadniając zarzut Strona wskazała, że postanowienie z dnia [...] stycznia 2014 r. zostało jej doręczone 27 stycznia 2014 r. tj. po upływie 25 – dniowego terminu określonego w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. W rozpoznanej sprawie u podstaw sporu legło przedłużenie przez organ podatkowy terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za listopad 2013 r. w kwocie 69.748,00 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach czynności sprawdzających. Materia dotycząca ww. zwrotu jest uregulowana w art. 87 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 87 ust.1 tej ustawy w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W art. 87 ust. 2-6 u.p.t.u. precyzyjnie określono terminy dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na należnym. W istocie rzeczy mamy do czynienia z kilkoma możliwymi terminami; terminem 60 -dniowym, terminem 25 –dniowym i terminem 180 - dniowym. W rozpatrywanej sprawie Skarżąca domagała się zwrotu w terminie 25 - dniowym, o którym stanowi art. 87 ust. 6 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem na wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2 w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej wynikają z: 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.), 2 ) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, 3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie koncentrowała się wokół dwóch kwestii: 1) wykładni przepisu art. 18c ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, kształtującego uprawnienia przedstawiciela podatkowego, oraz 2) zakresu czynności sprawdzających, określonego w art. 272 O.p. W piśmie procesowym 22 marca 2015r, Skarżąca podniosła także zarzut nieskutecznego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT -7 za listopad 2013r. W pierwszej kolejności należało więc rozważyć zasadność zarzutu dotyczącego nieskuteczności przedłużenia terminu, ze względu na doręczenie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za listopad 2013 r., po upływie 25-dniowego terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT. Trafność tego zarzutu wymaga jednak uprzedniego rozważenia zarzutu błędnej wykładni przepisu art. 18c ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez uznanie przez organy, że przedstawiciel podatkowy nie jest uprawniony do podpisywania deklaracji podatkowych. Zgodnie z ostatnio powołanym przepisem przedstawiciel podatkowy wykonuje w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony, obowiązki tego podatnika w zakresie rozliczania podatku, w tym w zakresie sporządzania deklaracji podatkowych, oraz informacji podsumowujących oraz w zakresie prowadzenia i przechowywania dokumentacji, w tym ewidencji na potrzeby podatku (ust.1), a także inne czynności wynikające z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli został do tego upoważniony w umowie (ust.2). Przedstawiciel podatkowy wykonuje więc obowiązki podatnika w zakresie: rozliczenia podatku, prowadzenia i przechowywania dokumentacji (pkt 1), a nadto wykonuje inne czynności wynikające z przepisów ustawy, jeżeli został do tego upoważniony w umowie przedstawicielskiej (pkt 2). Zdaniem Sądu użycie w przepisie art. 18c ust.1 pkt 1 ustawy o VAT zwrotu ("...w tym...") oznacza, że wymienione po tym zwrocie czynności, stanowią element szerszej kategorii określonej przez ustawodawcę w początkowej części przepisu, jako wykonywanie przez przedstawiciela podatkowego obowiązków podatnika w zakresie rozliczania podatku. Dokonana przez DIS wykładnia przepisu art. 18 c ust.1 pkt 1 ustawy o VAT jest nieprawidłowa, bowiem pomija jego początkowe brzmienie. Przypomnieć w tym miejscu należy, iż jedną z dyrektyw w ramach wykładni językowej jest zakaz wykładni per non est - nie wolno tak wykładać przepisu, aby pewne jego fragmenty okazały się zbędne. Rekapitulując tę część rozważań, stwierdzić należy, że organ wadliwie powołał się na fragment art. 18c ust.1 pkt 1 ustawy o VAT "... w zakresie sporządzania deklaracji podatkowych", skoro czynność sporządzenia deklaracji jest elementem szerszej kategorii ("...w tym...") , określonej przez ustawodawcę, jako wykonywanie w imieniu podatnika, dla którego został ustanowiony przedstawiciel podatkowy, obowiązków tego podatnika w zakresie rozliczenia podatku VAT. Skoro w powołanym przepisie jest mowa o wykonywaniu obowiązków podatnika w zakresie rozliczenia podatku, to chodzi tu o wszystkie czynności związane z rozliczeniem podatku. Nie ulega wątpliwości, że w zakresie tych czynności mieści się nie tylko sporządzenie, ale i podpisanie deklaracji. Nie ma zatem racji DIS twierdząc, że deklaracja podatkowa VAT-7 za listopad 2013r. nie została skutecznie złożona, bowiem podpisana została przez A. G., przedstawiciela podatkowego. Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] stycznia 2014r., zostało wydane i doręczone Skarżącej po upływie 25 –dniowego terminu określonego w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT (liczonego od dnia złożenia deklaracji VAT-7, co miało miejsce w dniu 2 grudnia 2013r.). Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 października 2008 r. sygn. akt K 16/07 (OTK-A 2008/8/136, Dz.U Nr 190, poz. 1170), iż "skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego wyekspirowaniem. Próba przedłużenia terminu po upływie terminu przedłużenia nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Warszawa 2007, s. 737, 738 i powołany tam wyrok NSA z 9 stycznia 2001 r., sygn. akt III SA 2803/99, "Przegląd Podatkowy" 2001, nr 10, s. 63). W związku z tym ewentualne wydanie postanowienia przedłużającego termin już po jego upływie nie będzie wywierać żadnych skutków prawnych. W szczególności zwrócenie w takiej sytuacji nadwyżki podatku po terminie (niezależnie od tego, czy podejmowano skuteczne próby jego przedłużania, czy też nie) powodować będzie, że podatnikowi przysługiwać będą odsetki za zwłokę, a nie w wysokości jak dla opłaty prolongacyjnej za okres od dnia następującego po upływie terminu do dnia faktycznego dokonania zwrotu. Chwilą przedłużenia terminu jest data skutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia przedłużającego termin, czyli odpowiednio data jego doręczenia tudzież (ewentualnie) ogłoszenia. Nie jest wystarczające samo tylko sporządzenie (napisanie) i podpisanie postanowienia przedłużającego termin. Musi ono zostać skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego, tak aby było wiążące zarówno dla organu, jak i jego adresata". Zdaniem Sądu trafność zarzutu dotyczącego nieskuteczności przedłużenia terminu czyni bezzasadnym rozpatrywanie pozostałych zarzutów skargi. Jedynie więc na marginesie Sąd wskazuje, że podziela także stanowisko Skarżącej co do charakteru czynności sprawdzających, w ramach których nie mieszczą się czynności związane z tzw. kontrolą krzyżową, polegające na weryfikacji kontrahenta podatnika, w tym przeprowadzania u niego czynności sprawdzających, a tym bardziej badanie wcześniejszych etapów obrotu. Pogląd ten znajduje wsparcie w orzecznictwie NSA (por. wyroki NSA z dnia 18 października 2013r. sygn. I FSK 1479/12, z dnia 28 marca 2014r. sygn. I FSK 676/13). Organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. Nr 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."), postanowiono jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 tej ustawy.