I FSK 1044/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA (del.) Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.), Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. Spółka z o.o. w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 980/14 w sprawie ze skargi T. Spółka z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. (obecnie: Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w L.) z dnia 18 czerwca 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. Spółka z o.o. w L. na rzecz Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w L. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania administracyjnego. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 grudnia 2014r. sygn. akt I SA/Łd 980/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę T. Spółki z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 18 czerwca 2014r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006r. 1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji podał, że decyzją z dnia 30 grudnia 2011r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006r. Organ stwierdził, że Spółka niezgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: "u.p.t.u.", obniżyła podatek należny o podatek naliczony z faktur wystawionych przez Z. [...] "C." P. D. i Spółkę z o.o. "M.", które dokumentowały czynności faktycznie niewykonane przez te firmy, a zatem stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) tej ustawy nie stanowiły one podstawy do obniżenia podatku należnego. Decyzja ta stała się ostateczna. Podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania wskazując jako podstawę prawną art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej jako: "O.p.". Do ujawnienia nowych dowodów miało dojść w toku sprawy karnej prowadzonej przed Sądem Rejonowym dla Łodzi-Widzewa w Łodzi przeciwko A. J. - prezesowi "T." Sp. z o.o. (sygn. akt IV K 558/12). Po wznowieniu postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia 23 grudnia 2013r. odmówił uchylenia decyzji z dnia 30 grudnia 2011r., gdyż nie stwierdził przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wskazanej przez Spółkę we wniosku ani żadnej innej przesłanki wznowienia. Spółka złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, do którego załączyła wyrok Sądu Okręgowego w Łodzi utrzymujący w mocy wyrok Sądu Rejonowego dla Łodzi-Widzewa w Łodzi w sprawie sygn. akt IV K 558/12 uniewinniający A. J. od popełnienia zarzucanego mu czynu i powołała się na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 13 lutego 2014r. w sprawie C-18/13 Maks PEN. 1.3. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia 18 czerwca 2014r. odmówił uchylenia decyzji z dnia 23 grudnia 2013r. w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ podniósł, że przesłuchani w toku postępowania karnego (sygn. akt IV K 558/12) świadkowie, tj. W. D. i inspektor kontroli skarbowej K. S., nie wnieśli żadnych nowych istotnych dla postępowania kontrolnego okoliczności lub dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który ją wydał. Zeznania ich są w pełni zbieżne z dowodami oraz ustaleniami postępowania kontrolnego i nie stanowią podstawy do uchylenia decyzji z dnia 30 grudnia 2011r. Odnosząc się do zarzutu nieustosunkowania się do zeznań świadka J. S. organ stwierdził, że pokrywają się one z zeznaniami W. D. i G. K.. Z zeznań świadka nie wynika, według organu, by W. D. rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług budowlanych, a jedynie to, że "organizował" pracowników dla Spółki z o.o. "M.", której prezesem był G. K.. Natomiast odnosząc się do wniosku strony o poddanie pod rozwagę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 lutego 2014r. w sprawie C-18/13 organ podniósł, że z zeznań świadków przesłuchanych w sprawie dotyczącej zobowiązań podatkowych spółki "T." wynika, iż usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez spółkę "M." w rzeczywistości zostały wykonane przez pracowników spółki "T.", a zatem zarząd Spółki powinien posiadać wiedzę, iż faktury wystawione przez firmy należące do P. D. "C." i "M." poświadczały fikcyjne usługi budowlane. W ocenie organu, ww. wyrok TSUE nie ma wpływu na treść wydanej w stosunku do Skarżącej decyzji z dnia 30 grudnia 2011r., a tym samym nie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. W odniesieniu do wyroku uniewinniającego A. J. od popełnienia zarzucanego mu czynu z kodeksu karnego skarbowego organ wskazał, że Sąd Rejonowy dla Łodzi-Widzewa dał wiarę zeznaniom W. D. w zakresie wystawiania fikcyjnych faktur dla przedsiębiorstw P. D., jednakże ustalił, iż miało to miejsce w odniesieniu do innych faktur, niż dających podstawę do wystawiania przez "C." i "M." faktur na rzecz "T." Sp. z o.o. Jednocześnie organ podkreślił, że odmienne niż sądy karne stanowisko w kwestii zeznań W. D. zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi rozpatrując skargę Spółki na decyzję w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r. WSA w Łodzi stwierdził, że z zeznań W. D. wynika, iż wystawione przez niego dla firm "C." i "M." faktury nie dokumentowały rzeczywiście wykonanych usług budowlanych i sprzedaży towarów. Ponadto organ wyjaśnił, że ustalenia postępowań karnych oraz wydane przez sądy ww. wyroki nie wiążą organów administracyjnych. Charakter wiążący dla sądów administracyjnych mają jedynie ustalenia wydanego w postępowaniu karnym wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa. Odnosząc się do przedstawionej korespondencji między Sądem Rejonowym dla Łodzi-Widzewa w Łodzi i Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w L. organ stwierdził, że opinia wyrażona w piśmie Dyrektora UKS w L. pokrywa się w pełni z uzasadnieniem decyzji z dnia 30 grudnia 2011r. wydanej dla skarżącej Spółki. W odniesieniu do protokołu przesłuchania świadka W. D. z dnia 11 lutego 2014r. wskazano, że w toku tego przesłuchania W. D. zeznał, iż w 2009r., podobnie jak w latach poprzednich, wystawiał fikcyjne faktury dla spółki "M.", a zatem z powyższego protokołu nie wynika żadna nowa nieznana organowi kontroli skarbowej okoliczność sprawy. Podsumowując organ nie stwierdził wystąpienia którejkolwiek z wymienionych w art. 240 § 1 O.p. przesłanek wznowienia postępowania. 2. Skarga do Sądu I instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji. Strona zarzuciła naruszenie: a) art. 240 § 1 pkt 5 O.p. polegające na jego błędnej interpretacji i w konsekwencji błędnym uznaniu, że dowody przeprowadzone przez Sąd Rejonowy dla Łodzi-Widzewa w Łodzi w sprawie A. J. o sygn. akt IV K 558/12, a w szczególności dowody w postaci zeznań świadka J. S. oraz zeznań W. D. nie są nowymi dowodami w sprawie; b) art. 240 § 1 pkt 5 O.p. polegające na jego błędnej interpretacji i w konsekwencji błędnym uznaniu, że wyroki Sądu Rejonowego dla Łodzi-Widzewa oraz Sądu Okręgowego w Łodzi wydane w sprawie A. J. nie stanowią nowego dowodu. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji. 3.1. Na wstępie Sąd odniósł się do argumentacji strony skarżącej dotyczącej orzeczenia TSUE w sprawie C-18/13 oraz jego wpływu na zasadność wznowienia postępowania stwierdzając, że kwestia ta nie ma znaczenia dla oceny zaskarżonej decyzji. Sąd podniósł, że ww. podstawa wznowienia (z art. 240 § 1 pkt 11 O.p.), co wynika wyraźnie z regulacji art. 241 § 2 pkt 2 O.p., może być uwzględniona przez organy podatkowe jedynie na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. W rozpoznawanej sprawie wniosek taki nie został złożony i nie stanowił podstawy dokonanego wznowienia postępowania, do którego doszło wyłącznie w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W związku z powyższym, Sąd nie odniósł się do powyższej argumentacji. W przedmiocie do mającej zastosowanie w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Sąd podkreślił, że nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody, o których mowa w tym przepisie, muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej i muszą istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, iż nie były mu wcześniej znane. Sąd wskazał, że wyrok Sądu Rejonowego dla Łodzi-Widzewa w Łodzi w sprawie IV K 558/12 uniewinniający A. J. - prezesa spółki "T." od popełnienia zarzucanego mu czynu zapadł już po wydaniu ww. decyzji, tj. w dniu 19 marca 2013r. Również po wydaniu decyzji ostatecznej zostały przeprowadzone przez ww. Sąd dowody z zeznań świadków wskazanych przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania, na co wskazują daty załączonych protokołów rozprawy głównej. Ponadto po dacie wydania decyzji ostatecznej, w dniu 24 lutego 2014r., zapadł powoływany przez Skarżącą wyrok Sądu Okręgowego w Łodzi utrzymujący w mocy wyrok Sądu Rejonowego uniewinniający A. J.. W ocenie Sądu I instancji, w tym przypadku nie zostały spełnione wymogi z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż dowody te formalnie nie istniały jeszcze w dacie wydania decyzji ostatecznej. Z tego tylko względu, zdaniem Sądu, zasadnie organ podatkowy odmówił uchylenia decyzji ostatecznej. Ponadto wskazane dowody nie mogą być podstawą do uchylenia decyzji, ponieważ z przywołanych we wniosku dowodów nie wynika, aby W. D. rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług budowlanych, a wyłącznie, że "organizował" pracowników dla spółki "M.", której prezesem był G. K.. W pozostałym zakresie dowody te są zbieżne z dowodami i ustaleniami postępowania kontrolnego zakończonego decyzją ostateczną z dnia 30 grudnia 2011r., natomiast odmienna ocena tych dowodów nie może być podstawą do uchylenia decyzji ostatecznej. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości i wniosła o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Łodzi i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie: 1) art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., co miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, polegające na braku rozpoznania przez WSA istoty sprawy, w tym w szczególności pominięcie i nie rozpoznanie przez Sąd I instancji wszystkich podniesionych w sprawie zarzutów, co znajduje odzwierciedlenie w treści sporządzonego uzasadnienia, w którym Sąd nie odniósł się do oświadczenia pełnomocnika wskazującego na zapadły wyrok w sprawie C-18/13; 2) art. 145 § 1 pkt 1 c) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w zw. z art. 241 § 2 pkt 2 O.p. w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, co miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, polegające na pominięciu przez Sąd faktu, że pełnomocnik Skarżącej podniósł w toku trwającego postępowania (w piśmie z dnia 13 lutego 2014r.), że organ powinien rozważyć również kwestię wznowienia postępowania z uwagi na wydany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrok w sprawie C-18/13, co stanowi wniosek w rozumieniu przepisu art. 241 § 2 pkt 2 O.p.; 3) art. 145 § 1 pkt 1 c) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, polegające na pominięciu przez Sąd nowych okoliczności faktycznych i nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał zaskarżoną decyzję. 4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. 5.2. W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej ma zastosowanie art. 183 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd drugiej instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonych przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. 5.3. Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem kontroli Sądu I instancji było postępowanie w sprawie wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną. Zakres rozpoznania takiej sprawy przed organami podatkowymi, a co za tym idzie również przed Sądem I instancji wyznaczał art. 240 § 1 pkt 5 O.p., z uwagi na treść wniosku Podatnika. 5.4. Odnosząc się do tej przesłanki wznowienia postępowania podatkowego podać należy, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli po jej wydaniu wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zatem możliwość wznowienia postępowania w takim przypadku wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: 1) ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy; 2) ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są nowe; 3) istnieją one w dniu wydania ostatecznej decyzji; 4) nie były znane organowi, który wydał decyzję. Wyjaśnić należy, że "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody", to zarówno okoliczności faktyczne lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę (por. wyroki NSA: z dnia 21 lutego 2012r. sygn. akt I FSK 558/11; z dnia 30 października 2012r. sygn. akt I FSK 1985/11, opubl. CBOSA). Wszystkie wskazane wyżej warunki dotyczące okoliczności czy dowodu jako przesłanki wznowienia postępowania muszą występować łącznie. Brak cechy nowości czy brak istnienia w dniu wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. 5.5. Należy także wskazać, że w odniesieniu do samego pojęcia "okoliczności faktycznej" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. utrwalił się na gruncie orzecznictwa sądów administracyjnych pogląd, iż jest to zdarzenie niezależne od treści przepisów prawa, a tym bardziej od jego wykładni. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa lub wykładnią (por.: wyrok NSA z dnia 18 marca 2011r. sygn. akt I FSK 398/10, opubl. CBOSA). 5.6. Należy podkreślić, że instytucja wznowienia postępowania podatkowego ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, enumeratywnie wskazanymi w art. 240 § 1 O.p. Powyższa instytucja nie może być wykorzystywana - jak to czyni skarżąca Spółka w niniejszej sprawie - do ponownej pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. i w takim też zakresie rozstrzygnięcie organu podatkowego podlega kontroli sądowej. 5.7. W tym kontekście podać należy, że zeznania J. S., na które powołuje się strona skarżąca złożone zostały w dniu 12 września 2013r., a zatem po wydaniu decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 30 grudnia 2011r. Nie jest to zatem nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podobnie pozostałe dowody zostały przeprowadzone po wydaniu ww. decyzji, tj.: zeznania W. D., G. K. oraz K. S. Również wyrok z dnia 19 marca 2013r. Sądu Rejonowego dla Łodzi – Widzewa w Łodzi w sprawie IV K 558/12 uniewinniający A. J. oraz wyrok Sądu Okręgowego w Łodzi z dnia 24 lutego 2014r., zostały wydane po wydaniu ww. decyzji ostatecznej. Dowody te nie istniały w chwili wydania decyzji organu kontroli skarbowej. 5.8. Z kolei okoliczności, na które wskazują te dowody nie są istotnymi dla oceny sprawy. Podać należy, że strona Skarżąca obecnie domaga się dokonania ponownego ustalenia stanu faktycznego i dokonania ponownej oceny materiału dowodowego w zakresie okoliczności, które były już ustalane. Trafnie Sąd I instancji ocenił, że z dowodów na które powołuje się strona skarżąca nie wynika, iż W. D. rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług budowlanych, a jedynie, iż organizował pracowników dla spółki "M.", której prezesem był G. K.. Pracownicy ci mieli podlegać J. S. i wykonywali nieskomplikowane prace budowlane. W związku z tym dowody te (wskazane przez Podatnika zeznania świadków) są nieistotne dla oceny sprawy podatkowej, bowiem nie mogą skutecznie podważyć ustaleń dokonanych w postępowaniu kontrolnym co do braku podstaw do uznania faktur wystawionych przez Z. [...] "C." P. D. i Spółkę z o.o. "M." za dokumentujące czynności faktycznie nie wykonane, do których miał zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. 5.9. Odnosząc się do zarzutu pominięcia wyroku uniewinniającego A. J. - prezesa Zarządu T. Sp. z o.o. od popełnienia zarzucanego mu czynu należy podnieść, że wyrok ten nie miał charakteru wiążącego zarówno dla Sądu I instancji, jak i dla organów. Stosownie bowiem do art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Jakkolwiek bezpośrednim adresatem art. 11 p.p.s.a. jest sąd administracyjny, to mając na uwadze zakres kontroli wyznaczony przez art. 3 tej ustawy, w sposób pośredni wprowadza on do postępowania podatkowego regułę dowodową, zgodnie z którą ustalenia faktyczne zawarte w skazującym wyroku sądowym mają wiążącą moc dowodową. W tym zakresie sąd administracyjny nie ma możliwości przyjęcia odmiennej oceny i ustaleń stanu faktycznego aniżeli te, które przyjął sąd karny w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. Tym samym, skoro wspomniany wyrok nie był wyrokiem skazującym, to nie można skutecznie podnosić, że rozstrzygnięcie organów podatkowych pozostawało w sprzeczności z jego treścią. Dokument ten nie wywiera bowiem bezpośredniego wpływu na wynik sprawy i pozostawia organom możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w Ordynacji podatkowej (zob.: wyrok NSA z dnia 18 października 2016r. sygn. akt II FSK 916/16). 5.10. W pełni na aprobatę zasługuje także stanowisko Sądu I instancji co do braku podstaw do oceny sprawy z uwzględnieniem przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Na podstawie tego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. W tym kontekście Skarżąca powołuje się na wyrok TSUE w sprawie C-18/13 z dnia 13 lutego 2014r. Zauważyć jednak należy, że we wniosku z dnia 26 września 2013r. o wznowienie postepowania Skarżąca nie powołała się na tę przesłankę oraz na wskazany wyrok TSUE. Dopiero w piśmie z dnia 3 marca 2014r., a zatem po wydaniu decyzji w dniu 23 grudnia 2013r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej, strona skarżąca wskazała ww. wyrok TSUE, poddając go pod ocenę. W tym stanie sprawy organ rozpoznając ponownie sprawę nie był obowiązany do rozszerzenia zakresu sprawy w przedmiocie wznowienie postępowania w kontekście kolejnej przesłanki, tj. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Zauważyć bowiem należy, że stosownie do art. 241 § 1 O.p. wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Na podstawie art. 241 § 2 O.p. wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Z przywołanej regulacji jednoznacznie wynika, że wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. następuje wyłącznie na żądanie strony. Skoro we wniosku Skarżąca nie wskazała tej przesłanki, to już po wydaniu decyzji z dnia 23 grudnia 2013r. odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej, nie mogła skutecznie domagać się rozszerzenia granic sprawy o tę przesłankę. Stąd nawet poczynienie uwag przez organ w uzasadnieniu decyzji z dnia 18 czerwca 2014r. nie zmieniło zakresu sprawy. 5.11. Warto w tym miejscu przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Warszawie siedmiu sędziów NSA z dnia 15 listopada 1999r. sygn. akt FSA 1/99, w którym już wówczas wyrażony został następujący pogląd na gruncie kodeksu postępowania administracyjnego: "Treść art. 149 § 2 k.p.a. uzasadnia wniosek, że postanowienie o wznowieniu postępowania z urzędu nie zawęża granic tego postępowania tylko do podstawy wznowienia wyznaczonej w tym postanowieniu, a zatem przedmiotem badań i ustaleń w tym zakresie mogą być wszystkie podstawy określone w art. 145 § 1 k.p.a., z wyjątkiem określonej w pkt 4." (publ.: ONSA 2000/2/45). Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2008r. sygn. akt I GSK 1126/07. Na temat granic rozpoznania sprawy w przedmiocie wznowienia postępowania administracyjnego wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie również w wyroku z dnia 12 października 2012r. sygn. akt II OSK 1925/12 stawiając następujące tezy: "1. Granice rozpoznania sprawy po wznowieniu postępowania wyznacza art. 149 § 2 k.p.a., według którego postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przyczyn wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. 2. Organ, prowadząc postępowanie na wniosek strony, związany jest podstawami wznowieniowymi zawartymi w takim wniosku i nie może odnosić się do innych podstaw nie wskazanych przez stronę. Tylko w postępowaniu wznowieniowym wszczętym z urzędu to organ jest pełnym dysponentem takiego postępowania, to znaczy może samodzielnie wskazywać przesłanki wznowienia postępowania administracyjnego." (LEX nr 1233716). Powyższe poglądy zachowują aktualność i są także adekwatne na gruncie odpowiednich uregulowań Ordynacji podatkowej w przedmiocie wznowienia postępowania na wniosek strony, a zatem także w przypadku przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Podsumowując powyższe zagadnienie należy stwierdzić, że w granicach przedmiotowej sprawy zarówno organ, jak i Sąd I instancji nie byli obowiązani do oceny sprawy w kontekście przesłanki z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Odmienna byłaby sytuacja, gdyby taki wniosek został złożony przed wydaniem decyzji z dnia 23 grudnia 2013r. Wówczas organ byłby obowiązany rozstrzygnąć sprawę z uwzględnieniem nie tylko przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5, ale również z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. 5.12. Z uwagi na powyższe, wobec braku usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.