II FSK 3040/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA del. Danuta Małysz (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Powiatu D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 499/12 w sprawie ze skargi Powiatu D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 27 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Powiatu D. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 26 lipca 2012r., sygn.akt I SA/Wr 499/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę Powiatu [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 27 lutego 2012r. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy: Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w W., jako organ egzekucyjny, prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Powiatu [...] (zobowiązany, skarżący) na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez wierzyciela - Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w W. Inspektorat w D., celem wyegzekwowania zaległości z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za poszczególne miesiące 2003r. Egzekwowane należności pierwotnie ciążyły na Powiatowym Samodzielnym Publicznym Zakładzie Opieki Zdrowotnej w D. (PSP ZOZ), który – na mocy uchwały Rady Powiatu [...] z dnia 30 sierpnia 2005r. – został postawiony w stan likwidacji. Zgodnie z uchwałą Rady Powiatu [...] z dnia 12 października 2010r. likwidacja PSP ZOZ nastąpiła z dniem 15 października 2010r. Po doręczeniu odpisów tytułów wykonawczych, w piśmie z dnia 19.10.2011r. zobowiązany wniósł zarzuty naruszenia: art.33 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005r. Nr 229, poz.1954 ze zm.), zwanej dalej "u.p.e.a.", w związku z art.116a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz 60 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", art.33 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art.118 O.p. oraz art.33 pkt 1 w związku z art.2 i art.3 u.p.e.a. W związku z tym wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie dokonanego zajęcia rachunku bankowego oraz o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów. W uzasadnieniu zarzutów podniósł, że art.60 ust.6 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007r. Nr 14, poz.89 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o zoz", na którą powołał się organ egzekucyjny w tytułach wykonawczych, nie może mieć zastosowania do należności publicznoprawnych, w tym do składek na ubezpieczenia społeczne, bowiem w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, która jest jedynym aktem prawnym regulującym działanie Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i normującym prawa i obowiązki płatników składek, brak jest wyraźnego odesłania do ustawy o zoz. Zwracając uwagę, że w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych enumeratywnie wymieniono przepisy innych ustaw mających zastosowanie do egzekucji składek na ubezpieczenia społeczne, m.in. przepisy art.116a i art.118 O.p., stwierdził, że przepisów ustawy o zoz w niej nie wymieniono. Odwołując się do treści art.116 § 1 i art.116a O.p. wskazał, że w zakresie odpowiedzialności zakładu opieki zdrowotnej (zoz), będącego w świetle tych przepisów "inną osobą prawną", za zobowiązania publicznoprawne, w tym na mocy art.31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych za składki na ubezpieczenia społeczne, stosować należy art.116a O.p. Stwierdził, że w ustawie tej brak jest przepisu, który ustanawiałby odpowiedzialność organów założycielskich zoz, a nadto przepis taki byłby sprzeczny z zasadami odpowiedzialności osób trzecich uregulowanymi w O.p. Wyraził pogląd, że postępowanie egzekucyjne powinno być prowadzone w stosunku do byłych dyrektorów zoz oraz że art.60 ust.6 ustawy o zoz może odnosić się wyłącznie do zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym. W oparciu o tę argumentację wywodził, że przedmiotowa egzekucja prowadzona jest do podmiotu, który nie jest zobowiązany do uiszczenia należności. Nadto, powołując się na treść art.118 O.p. wskazał, że nie można orzec o odpowiedzialności za zobowiązanie, jeżeli od dnia jego powstania minęło 5 lat, a w przedmiotowej sprawie objęto tytułami wykonawczymi należności znacznie starsze. Zobowiązany wyraził też pogląd, że fakt nieistnienia obowiązku w przedmiotowej sprawie wynika również z art.3 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art.2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, w sprawie natomiast nie wydano żadnej decyzji ani postanowienia wskazującego na odpowiedzialność zobowiązanego za wskazane w tytułach wykonawczych zobowiązania. Postanowieniem z dnia 19 stycznia 2012r. organ egzekucyjny odrzucił jako bezzasadne zarzuty błędu co do osoby zobowiązanego (art.33 pkt 4 u.p.e.a.), przedawnienia i nieistnienia należności (art.33 pkt 1 u.p.e.a.) oraz umorzył postępowanie w części dotyczącej wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych i uchylenia czynności zajęcia rachunku bankowego oraz wstrzymania postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu podniósł, że w wyniku czynności egzekucyjnych do dnia 19.12.2011r. egzekwowane należności zostały uregulowane. Tym samym, w ocenie organu, postępowanie w tej części stało się bezprzedmiotowe i na podstawie art.105 k.p.a. uległo umorzeniu. Odnosząc się do zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego organ egzekucyjny powołał się na treść art.60 ust.6 ustawy o zoz oraz postanowienia uchwały Rady Powiatu [...] z dnia 30 sierpnia 2005r., mocą których należności i zobowiązania PSP ZOZ stały się należnościami i zobowiązaniami zobowiązanego z mocy samego prawa i w związku z tym uznał, że rozważania dotyczące zastosowania art.116a O.p. na gruncie niniejszej sprawy są bezprzedmiotowe. To samo, w jego ocenie, dotyczyło zarzutu odnoszącego się do art.118 O.p. Przepisy te, w ocenie organu egzekucyjnego, nie miały w sprawie zastosowania. Organ egzekucyjny dodał, że zobowiązany, po otrzymaniu dotacji z rządowego Planu B, dokonał wpłat na poczet zadłużenia składek powstałych na koncie PSP ZOZ, nie pokryło to jednak całego zadłużenia. Co do zarzutu nieistnienia obowiązku organ egzekucyjny powołał się na przepisy art.2 u.p.e.a. i art.24 ust.2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i wskazał, że z regulacji tych wynika, iż należności z tytułu składek winny być dochodzone w trybie egzekucji administracyjnej. Po rozpoznaniu sprawy na skutek zażalenia wniesionego od powyższego postanowienia przez zobowiązanego, postanowieniem z dnia 27 lutego 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu uchylił rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego w części uznania za bezzasadny zarzutu przedawnienia zobowiązań wynikających z przedmiotowych tytułów wykonawczych i w tym zakresie umorzył postępowanie, uchylił postanowienie w części umorzenia – jako bezprzedmiotowego – postępowania w zakresie żądania strony o umorzenie postępowania egzekucyjnego, uchylenia czynności egzekucyjnych zajęcia rachunku bankowego i wstrzymania postępowania egzekucyjnego i w tej części umorzył postępowanie, a nadto utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego w pozostałej części. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ II instancji wskazał, iż w piśmie z dnia 19.10.2011r. zobowiązany sformułował tylko dwa zarzuty przewidziane w art.33 u.p.e.a. – błędu co do osoby zobowiązanego (art.33 pkt 4) i nieistnienia obowiązku (art.33 pkt 1). Z treści pisma nie wynika jednoznacznie, aby zobowiązany podnosił także zarzut przedawnienia dochodzonych należności, nie zostały w nim powołane przepisy regulujące terminy przedawnienia egzekwowanych składek. W ocenie organu II instancji niedopuszczalne było umorzenie – jako bezprzedmiotowego – postępowania egzekucyjnego na podstawie art.105 k.p.a. z tej przyczyny, że egzekucja została zakończona na skutek wyegzekwowania należności, ocena zasadności zarzutów i wniosku następuje bowiem na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Powołując się na art.34 § 4 u.p.e.a. wskazał, że jeżeli zarzuty są zasadne, organ egzekucyjny orzeka o umorzenia postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego, zatem tylko na tej podstawie organ egzekucyjny mógł umorzyć postępowanie. Natomiast w sytuacji, gdy zarzuty okazały się bezzasadne, postanowienia w przedmiocie umorzenia postępowania nie wydaje się. Co do wniosków o uchylenie dokonanego zajęcia rachunku bankowego i wstrzymania postępowania egzekucyjnego organ II instancji zwrócił uwagę, iż w sytuacji uznania zarzutów za bezzasadne należało się do nich odnieść jedynie w uzasadnieniu postanowienia, bez podejmowania odrębnego rozstrzygnięcia. Dodał, że instytucja wstrzymanie postępowania egzekucyjnego przewidziana w art.35 u.p.e.a. może być zastosowana z urzędu przez organ egzekucyjny, nie zaś na wniosek strony. Odnosząc się do zarzutu błędu co do osoby zobowiązanego i nieistnienia obowiązku organ II instancji podzielił stanowisko przedstawione przez organ egzekucyjny. Zwrócił uwagę, że w niniejszej sprawie ma miejsce tożsamość wierzyciela z organem egzekucyjnym. Co za tym idzie, jego stanowisko zajęte w sprawie zarzutów zgłoszonych na podstawie art.33 pkt 1-5 u.p.e.a. dla odwoławczego organu, sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną, jest wiążące. W rezultacie organ II instancji stwierdził, że ocena zarzutów z art.33 pkt 1 i 4 u.p.e.a. zasadniczo pozostaje poza jego kontrolą. Wobec tego powtórzył argumentację przedstawioną w tym zakresie przez organ egzekucyjny. Dodatkowo organ II instancji stwierdził, że na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia ma wpływ fakt, iż likwidacja zadłużonych placówek służby zdrowia przez jednostki samorządu terytorialnego następowała w ramach rządowego tzw. planu B, którego celem była pomoc w przekształceniach i restrukturyzacji zoz. W ramach tego planu zobowiązany otrzymał dotację na spłatę zadłużeń zlikwidowanego PSP ZOZ. Oznacza to, że już wówczas zobowiązany uznał się za podmiot zobowiązany z mocy prawa do zapłaty należności publicznoprawnych po PSP ZOZ. W skardze zobowiązany zarzucił, że powyższe postanowienie organu II instancji zostało wydane z naruszeniem art.33 pkt 4 u.p.e.a. w związku z art.116a O.p., art.33 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art.118 § 1 O.p. oraz art.34 § 1 i 5 u.p.e.a., a w jej uzasadnieniu ponowił argumentację prezentowaną w zarzutach i zażaleniu. Wskazał, że zgodnie z art.2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych ustawa ta reguluje zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym oraz zasady ustalania składek na ubezpieczenia społeczne i zasady ich wymiaru, z czego wywodził, że zasady regulowania składek, ściągania należności i zaległych składek przez ZUS regulowane są wyłącznie przez tę ustawę oraz przepisy, do których odpowiedniego stosowania ta ustawa odsyła. Powołując się na komentarz do tej ustawy wskazał, że za zaległości składkowe odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z płatnikiem również osoby trzecie, ale wyłącznie w przypadkach i w zakresie przewidzianym w O.p. Podniósł także, że zgodnie z art.3 § 1 u.p.e.a. egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art.2 ustawy, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, w sprawie zaś nie wydano żadnej decyzji ani postanowienia wskazującego na odpowiedzialność skarżącego za wskazane w tytułach wykonawczych zobowiązania. Wyraził pogląd, że podstawą prowadzenia egzekucji wobec osoby niebędącej dłużnikiem może być wyłącznie decyzja administracyjna. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu wniósł o oddalenie skargi. Uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji podzielił pogląd organów uznający za nieprawidłowe stanowisko skarżącego wykluczające jego odpowiedzialność jako dłużnika z uwagi na brak podstaw prawnych do obciążania go zaległościami zlikwidowanego PSP ZOZ. Stwierdził, że podstawą do dochodzenia od skarżącego tych należności jest przepis o charakterze szczególnym, ustanawiający odpowiedzialność organu założycielskiego m.in. za zobowiązania zlikwidowanego zoz, tj. prawidłowo wskazywany przez organy prowadzące postępowanie art.60 ust.6 ustawy o zoz. To właśnie ta norma, a nie przepisy O.p., stanowi podstawę dochodzenia spornych należności od skarżącego. Zdaniem Sądu, konieczność przyjęcia takiego rozwiązania w zakresie "przeniesienia" należności i zobowiązań, innego niż zostało uregulowane w art.107-119 O.p., znajduje uzasadnienie w specyfice i szczególnym charakterze instytucji publicznych zoz, chodzi tu to sposób ich tworzenia, charakter nałożonych zadań, gospodarkę finansową, sposób zarządzania, wyposażenie w majątek, likwidację i, co najistotniejsze, związek z organem założycielskim. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że powoływany art.60 ust.6 ustawy o zoz stanowi wprost, że zobowiązania i należności samodzielnego publicznego zoz po jego likwidacji stają się zobowiązaniami i należnościami Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego (...). Odwołując się zaś do specyfiki powstania i funkcjonowania publicznych zoz podniósł, że zgodnie z regulacjami ustawy o zoz były one tworzone, przekształcane i likwidowane w drodze rozporządzenia właściwego organu administracji rządowej lub – tak jak to miało miejsce w przypadku PSP ZOZ – w drodze uchwały jednostki samorządu terytorialnego. Z chwilą wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego uzyskiwały one osobowość prawną, jednak przymiot osoby prawnej nie oznaczał, że samodzielny publiczny zoz był całkowicie niezależnym podmiotem – w świetle przepisów ustawy o zoz pozostawał względem organu założycielskiego w zależności finansowo-majątkowej. Stosownie bowiem do art.53 ustawy o zoz zadaniem organu założycielskiego było wyposażenie utworzonego samodzielnego publicznego zoz w majątek, którym samodzielnie dysponował i gospodarował, przy czym wszelkie rozporządzenie majątkiem (zbycie aktywów trwałych, wydzierżawienie, najem, użytkowanie, użyczenie) mogło następować tylko na zasadach, jakie ustanowił organ założycielski. Z art.53 ust.1 ustawy o zoz nie wynika, aby organ założycielski miał przekazywać majątek wyłącznie na własność – miał prawo dokonywać wszelkiego rodzaju prawnie dopuszczalnych dyspozycji majątkowych na rzecz utworzonego zoz, był też uprawniony pozbawić składników majątku w przypadku połączenia lub podziału albo przekształcenia zakładu, przeprowadzanych na zasadach określonych w ustawie, a w sytuacji likwidacji publicznego zakładu opieki zdrowotnej jego majątek, po zaspokojeniu wierzytelności, stawał się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego (...), a o jego przeznaczeniu decydował podmiot, który utworzył publiczny zakład opieki zdrowotnej. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, wobec tak unormowanych relacji w zakresie majątku, jakim dysponowały samodzielny publiczny zoz w ramach prowadzonej działalności, przejęcie odpowiedzialności za wszelkie ich zobowiązania przed podmioty, które je tworzyły i likwidowały, było naturalną konsekwencją przewidzianą w art.60 ust.6 ustawy o zoz. Takiego racjonalnego uzasadnienia nie miałoby natomiast zastosowanie przepisów O.p. Sąd podniósł, że wprawdzie zgodnie z art.44 ust.1 ustawy o zoz odpowiedzialność za zarządzanie publicznym zakładem opieki zdrowotnej ponosi kierownik zakładu, jednak obciążenia tej osoby odpowiedzialnością za zobowiązania zlikwidowanego zoz nie można uznać za uzasadnione, skoro stosownie do art.44 ust.4 ustawy o zoz to podmiot założycielski nawiązuje z kierownikiem tego zakładu stosunek pracy na podstawie powołania lub umowy o pracę albo zawiera z nim umowę cywilnoprawną, przy publicznym zoz działa rada społeczna, która jest organem inicjującym i opiniodawczym podmiotu, który utworzył zakład, oraz organem doradczym kierownika publicznego zoz, z zastrzeżeniem art.48a ustawy o zoz członkowie tej rady mają udział w zarządzaniu jednostką i w części rekrutują się z przedstawicieli organów administracji rządowej i samorządowej (w tym także organu założycielskiego). Przedstawione okoliczności wykluczają, zdaniem Sądu, możliwość przyjęcia odpowiedzialności za zobowiązania zoz w trybie przepisów O.p., która oparta jest na związkach majątkowych lub zarządczych. W relacjach pomiędzy zoz a jej kierownikiem występuje organ założycielski (w rozpoznawanej sprawie – skarżący), który w istocie decyduje o zasadniczych kwestiach funkcjonowania jednostki. Szczególne cechy i zadania publicznych zoz, wynikające z art.68 ust.1 i 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz ustawy o zoz, nakazywały przyjęcie szczególnych regulacji także w zakresie odpowiedzialności za ich zobowiązania, co znalazło wyraz w art.60 ust.6 ustawy o zoz, wyłączającej ogólne zasady ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania osób trzecich oraz następstwa prawnego przewidzianych w O.p. W konsekwencji za chybione Sąd uznał zarzuty dotyczące błędu co do osoby zobowiązanego. O poprawności przyjętego poglądu posiłkowo świadczy także, w ocenie Sądu pierwszej instancji, powoływany przez organy fakt otrzymania przez skarżącego dotacji w kwocie na spłatę zadłużenia zlikwidowanego PSP ZOZ, przyznawanej w ramach tzw. planu B, którego celem była pomoc rządu w przekształceniach i restrukturyzacji zoz. Dalej Sąd stwierdził, że konkluzja, iż do odpowiedzialności za zobowiązania PSP ZOZ nie mogą mieć zastosowania przepisy O.p. wyklucza uwzględnienie zarzutu naruszenia art.118 O.p. W konsekwencji przedstawionego poglądu prawnego jako nieuzasadniony Sąd pierwszej instancji ocenił także zarzut skargi oparty na art.33 pkt 1 w związku z art.3 § 1 u.p.e.a., a podnoszący nieistnienie egzekwowanego obowiązku wobec braku decyzji lub postanowienia właściwego organu o odpowiedzialności skarżącego. Dodatkowo zauważył, że zgodnie z treścią powoływanego art.3 § 1 u.p.e.a. egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art.2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej. Wobec tego egzekucja administracyjna w niniejszej sprawie była dopuszczalna – egzekwowane zobowiązania bowiem istniały i wynikały wprost z przepisu prawa, to jest z art.60 ust.6 ustawy o zoz. Zdaniem Sądu, w sprawie nie doszło także do naruszenia art.34 § 1 i 5 u.p.e.a., nie istniała potrzeba występowania o zajęcie stanowiska przez wierzyciela, bowiem organ egzekucyjny był jednocześnie wierzycielem dochodzonych należności, co uchylało tryb wynikający z powołanych przepisów. Sąd podzielił także stanowisko organu odwoławczego, że w niniejszej sprawie nie mógł mieć zastosowania art.105 k.p.a., który powołał organ egzekucyjny jako podstawę umorzenia postępowania z wniosków o umorzenie postępowania i uchylenie czynności egzekucyjnych, z uwagi na skuteczne zakończenie egzekucji. Wyegzekwowanie należności w postępowaniu egzekucyjnym nie skutkuje jego umorzeniem, lecz efektywnym zakończeniem – zaspokojeniem prawa wierzyciela i wygaśnięciem z tego powodu postępowania, a organ egzekucyjny nie wydaje w tym względzie żadnego aktu administracyjnego, bowiem przepisy regulujące postępowanie egzekucyjne w administracji nie przewidują takiego obowiązku. Przy tym, w stanie niniejszej sprawy wnioski, o których mowa, zostały jedynie podniesione w razie uwzględnienia zarzutów co do postępowania egzekucyjnego. Co za tym idzie, organ egzekucyjny mógł się do nich odnieść co najwyżej w uzasadnieniu postanowienia w sprawie zarzutów. W tym stanie rzeczy zasadnie organ odwoławczy, zmierzając do skorygowania błędu organu egzekucyjnego, uchylił postanowienie organu egzekucyjnego w tym przedmiocie i umorzył postępowanie pierwszej instancji na mocy art.138 § 1 pkt 2 w związku z art.144 k.p.a. i art.18 u.p.e.a. Sąd pierwszej instancji ocenił jako nieprawidłowe uzasadnienie uchylenia rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego w przedmiocie umorzenia postępowania z wniosku o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego. Podniósł, że z art.35 § 1 u.p.e.a. nie można wywieść, iż zobowiązany nie może złożyć wniosku w tym przedmiocie. Jednak, zdaniem Sądu, naruszenie to nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy, przede wszystkim z uwagi na wyegzekwowanie należności wynikających z wymienionych na wstępie tytułów wykonawczych, a tym samym efektywne zakończenie postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę prawną oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji wskazał art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz.270, obecnie ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.". Powyższy wyrok skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, zaskarżył skargą kasacyjną, w której zarzucił: • na podstawie art.174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego: art.145 § 1 pkt 1 lit.a w związku z art.135 p.p.s.a. w związku z art.60 ust.6, art.44, art.48a, art.53 ustawy o zoz przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz art.2, art.7, art.8 i art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez niezastosowanie, a także błędną wykładnię art.33 u.p.e.a. przez zastosowanie i art.116a O.p. przez niezastosowanie, • na podstawie art.174 pkt 2 naruszenie: - art.3 oraz art.145 § 1 pkt 3 w związku z art.135 p.p.s.a. z tego powodu, że Sąd pierwszej instancji nie usunął naruszenia przez organy podatkowe art.33 u.p.e.a. i art.116a O.p. przez niezastosowanie, - art.141 § 4 p.p.s.a. przez przedstawienie stanu sprawy niezgodnie ze stanem faktycznym, sporządzenie błędnego uzasadnienia faktycznego, - art.145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. przez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organy administracji w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy art.33 ust.4 u.p.e.a. oraz art.116a O.p. przez niezastosowanie, - art.3 § 2 p.p.s.a. przez nieuchylenie wadliwej decyzji organu administracji publicznej oraz art.4 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych przez niezastosowanie wprost art.2, art.7, art.8 i art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W oparciu o powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący stwierdził, że Sąd pierwszej instancji błędnie przyjął, iż zoz, pomimo posiadania statusu osoby prawnej, jest jednostką finansowo zależną od organu założycielskiego i pozbawioną przez to samodzielności, bowiem rola tego organu ogranicza się do wyposażenia zoz w majątek oraz, w przypadkach przewidzianych w ustawie, pozbawienia tego majątku. Wyraził pogląd, że unormowanie dotyczące likwidacji zoz przypomina pod względem skutków likwidację spółki kapitałowej oraz że trudno dostrzec większą zależność zoz od organu założycielskiego niż spółki kapitałowej od jej wspólników. Podkreślił, że celem powstania osoby prawnej jest zdjęcie odpowiedzialności za jej zobowiązania z założycieli, zaś wszelkie wyjątki w tym zakresie powinny wynikać z ustawy. Podniósł, że również z unormowań art.44 i art.48a ustawy o zoz nie wynika, iż kierownik zoz nie odpowiada za zobowiązania zoz stosownie do art.116a O.p. Zdaniem skarżącego, opierając uzasadnienie na argumentach i przepisach, o których mowa wyżej, Sąd pierwszej instancji naruszył art.141 § 4 p.p.s.a., a także naruszył te przepisy przez ich błędną wykładnię, natomiast posługując się zwrotami "brak racjonalnego uzasadnienia" lub "specyfika powstania zoz" naruszył także art.7 Konstytucji. W zakresie podstaw kasacyjnej z art.174 pkt 1 p.p.s.a. w uzasadnieniu skargi kasacyjnej dodano, że Sąd pierwszej instancji naruszył także art.31 ustawy o zoz. Podniesiono nadto, że błąd wykładni art.60 ust.6 ustawy o zoz polega na błędnym przyjęciu, że ma on zastosowanie również do należności publicznoprawnych, gdy Rzeczpospolita Polska posiada zbiór praw ujętych w jednolity system, w ramach tego systemu poszczególne normy umiejscowione są w gałęziach prawa, które się nawzajem nie przenikają i normy prawa cywilnego nie mogą mieć zastosowania w stosunkach prawa administracyjnego i odwrotnie. Taką odrębną gałęzią prawa jest prawo ubezpieczeń społecznych, z ustawą o systemie ubezpieczeń społecznych normującą prawa i obowiązki płatników składek. W ustawie tej zawarto odesłania do przepisów O.p., natomiast art.60 ust.6 ustawy o zoz nie może mieć zastosowania do należności publicznoprawnych zoz, gdyż w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych brak w tym zakresie wyraźnego odesłania. W ocenie skarżącego, przyjęcie odmiennej wykładni narusza art.7, art.8 i art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Brak odesłania, o jakim mowa, oznacza zdaniem skarżącego, że art.60 ust.6 ustawy o zoz może odnosić się wyłącznie do zobowiązań cywilnoprawnych. Wyraził on pogląd, że jedynym przepisem sytuującym odpowiedzialność za zobowiązania publicznoprawne zoz jest art.116a O.p. Zatem w niniejszej sprawie organy winny były zastosować art.33 ust.4 u.p.e.a. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu, reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Art.174 p.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na wymienionych w nim podstawach, tj. 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z art.176 p.p.s.a. wynika zaś, że podstawy kasacyjne w danej sprawie i ich uzasadnienie winny być zawarte w skardze kasacyjnej. Prawidłowo sformułowany zarzut kasacyjny z podstawy wymienionej w art.174 pkt 1 p.p.s.a. powinien przy tym wskazywać na konkretny przepis prawa materialnego naruszony przez sąd pierwszej instancji z wyjaśnieniem, czy – zdaniem autora skargi kasacyjnej – został on naruszony przez błędną wykładnię, czy przez niewłaściwe zastosowanie oraz jak – jego zdaniem – winien być ten przepis rozumiany lub na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie, zaś zarzut z podstawy kasacyjnej wymienionej w art.174 pkt 2 p.p.s.a. winien, poza wskazaniem naruszonego przepisu prawa procesowego i wyjaśnieniem, w czym przejawia się jego naruszenie w stanie danej sprawy, zawierać także wykazanie, w jaki sposób naruszenie to mogło wpłynąć na wynik tej sprawy. Przytoczone regulacje mają istotne znaczenie, bowiem zgodnie z art.183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do konkretyzowania, uzupełniania lub korygowania w inny sposób zarzutów skargi kasacyjnej. Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nieważność postępowania nie zachodzi, a skarga kasacyjna, której zarzuty w znacznej części sformułowane są nieprecyzyjnie, zaś uzasadnienie jest chaotyczne, nie została oparta na uzasadnionych podstawach. W zakresie podstawy kasacyjnej z art.174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący w pierwszej kolejności zarzucił, że Sąd pierwszej instancji naruszył art.3 oraz art.145 § 1 pkt 3 w związku z art.135 p.p.s.a. przez to, że nie usunął naruszenia przez organy podatkowe art.33 u.p.e.a. i art.116a O.p. W związku z tym stwierdzić należy, że art.3 p.p.s.a. zawiera 3 paragrafy, drugi z nich nadto 8 punktów, a wszystkie te przepisy odnoszą się do zakresu sprawowanego przez sądy administracyjne wymiaru sprawiedliwości. Skarżący nawet nie twierdzi, że Sąd pierwszej instancji nie dokonał kontroli działalności administracji publicznej lub dokonał kontroli działalności innego rodzaju, albo że orzekł w sprawie innej niż wymieniona w art.3 § 2 pkt 1–8 p.p.s.a. (w tym - w art.3 § 2 pkt 3 p.p.s.a.), zatem nie sposób stwierdzić, jaka miałaby być istota naruszenia art.3 p.p.s.a. w kontekście wskazanego przez skarżącego skutku, tj. nieuchylenia zaskarżonego postanowienia, a zarzut nie może być uznany za uzasadniony. Jeśli chodzi o art.145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, to dotyczy on sytuacji, w których istnieją podstawy do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu, jednakże jego wzruszenie w tym trybie nie może nastąpić (por.: art.146 § 1 i art.156 § 2 k.p.a.). Również w tym zakresie skarżący nawet nie twierdzi, aby w stanie sprawy wystąpiła jedna z sytuacji, mogących uzasadniać zastosowanie wymienionego art.145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., zatem także zarzut naruszenia tego przepisu należy uznać za bezzasadny. W odniesieniu zaś do art.135 p.p.s.a. należy zauważyć, że nie mógł on mieć w sprawie zastosowania, gdyż Sąd pierwszej instancji skargę oddalił, natomiast wskazany przepis sąd może zastosować wyłącznie w razie uwzględnienia skargi i na jego podstawie wyeliminować z obrotu prawnego nie tylko zaskarżony akt lub czynność, ale także inne akty lub czynności podjęte w danej sprawie (w ujęciu materialnym), jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Zarzucając naruszenie art.141 § 4 p.p.s.a. skarżący stwierdził, że Sąd pierwszej instancji przedstawił stan sprawy niezgodnie ze stanem faktycznym i sporządził błędne uzasadnienie faktyczne, a zarzut ten powiązał z kwestionowaniem poglądów Sądu pierwszej instancji w zakresie ograniczeń samodzielności finansowej samodzielnego publicznego zoz i jego kierownika oraz powiązań takiego zoz i jego kierownika z organem założycielskim w kontekście art.53 oraz art.44 i art.48a ustawy o zoz. Należy jednak podnieść, że okoliczności sprawy nie są sporne i przedstawiają się następująco: 1. PSP ZOZ, którego organem założycielskim był skarżący, został zlikwidowany z dniem 15.10.2010r. 2. po zlikwidowanym PSP ZOZ pozostały nieuregulowane zobowiązania, w tym z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z których część zapłacona została przez skarżącego ze środków uzyskanych z rządowego tzw. planu B, 3. w celu wyegzekwowania pozostałych zaległości zostały wystawione wobec skarżącego i doręczone mu tytuły wykonawcze, 4. skarżący wniósł zarzuty nieistnienia obowiązku i błędu co do osoby zobowiązanego. Poglądy kwestionowane przez skarżącego we wskazany wyżej sposób, w skardze kasacyjnej przedstawione zresztą w znacznym uproszczeniu, Sąd pierwszej instancji sformułował nie w odniesieniu do okoliczności faktycznych sprawy, lecz w kontekście art.33 pkt 4 u.p.e.a. - w ramach rozważań, czy uzasadnione jest przyjęcie, że art.60 ust.6 ustawy o zoz obejmuje zobowiązania publicznoprawne, co jednoznacznie wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Ewentualny błąd Sądu w tej materii nie mógłby być zatem kwalifikowany jako naruszenie art.141 § 4 p.p.s.a., nakładającego na sąd obowiązek sporządzenia uzasadnienia, które zawiera - w razie oddalenia skargi - zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Za uzasadniające zarzut naruszenia powołanego art.141 § 4 p.p.s.a. albo zarzut naruszenia art.2, art.7, art.8 lub art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie może być również uznane przytoczenie sformułowań "brak racjonalnego uzasadnienia", "specyfika powstania zoz", oderwanych od kontekstu wypowiedzi. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zwroty te pozostają w ścisłym powiązaniu z przedstawioną przez Sąd pierwszej instancji analizą konkretnych regulacji ustawy o zoz i w żaden sposób nie świadczą o oparciu zaskarżonego wyroku na pozaprawnych, w tym niewynikających z obowiązujących ustaw, przesłankach. Art.116a O.p., którego niezastosowanie w niniejszej sprawie, zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji, kwestionuje skarżący, normuje zasady odpowiedzialności podatkowej, jako tzw. osób trzecich, członków organów zarządzających osób prawnych innych niż spółki z ograniczona odpowiedzialnością i spółki akcyjne (także w organizacji), zatem znajduje zastosowanie w sprawie, której przedmiotem jest ustalenie takiej odpowiedzialności, co następuje w decyzji, o jakiej mowa w art.108 § 1 O.p. Przepis ten, ze względu na przedmiot unormowania, nie może zostać zastosowany przy rozpatrywaniu zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, regulowanych w art.33 pkt 1-10 u.p.e.a., nawet gdy wnoszący zarzut błędu co do osoby zobowiązanego twierdzi, że za egzekwowaną należność odpowiadać powinien inny podmiot, na zasadach określonych w art.116a O.p. Zarzutu błędnej wykładni art.33 (bez oznaczenia punktu lub punktów tego artykułu) u.p.e.a. skarżący w żaden sposób nie uzasadnił, wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny nie jest w stanie się do niego odnieść. Natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego niezastosowania tego przepisu, ze sprecyzowaniem w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że chodzi o art.33 pkt 4 u.p.e.a., skarżący zakwestionował przyjętą przez Sąd pierwszej instancji wykładnię art.60 ust.6 ustawy o zoz, zgodnie z którą przepis ten obejmuje także należności publicznoprawne. Kwestia ta jest istotna w sprawie, bowiem w oparciu o wymieniony art.60 ust.6 ustawy o zoz skarżący uznany został za zobowiązanego do zapłaty należności objętych tytułami wykonawczymi, co spowodowało wszczęcie wobec niego postępowania egzekucyjnego. Analizę art.60 ust.6 ustawy o zoz poprzedzić warto wskazaniem, że stosownie do tej ustawy zoz mogły być tworzone przez różne organy, w tym ministra lub centralny organ administracji rządowej, wojewodę, jednostkę samorządu terytorialnego, publiczną uczelnię medyczną lub publiczną uczelnię prowadzącą działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych lub Centrum Medyczne Kształcenia Podyplomowego (art.8 ust.1 pkt 1-3b ustawy o zoz). Tak utworzone zoz posiadały status publicznych zoz, w odróżnieniu od niepublicznych zoz, utworzonych przez inne podmioty (art.8 ust.1 pkt 4-8, ust.2 i 3 ustawy o zoz). Publiczny zoz, utworzony przez organy i podmioty określone w art.8 ust.1 pkt 1-3b ustawy o zoz, prowadzony w formie samodzielnego publicznego zoz, od chwili wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego posiadający osobowość prawną, obowiązany był prowadzić gospodarkę finansową na zasadach określonych w ustawie o zoz oraz pokrywać z posiadanych środków i uzyskiwanych przychodów koszty działalności i zobowiązań (art.35b ust.1-3 ustawy o zoz). Samodzielny publiczny zoz, tak jak każdy inny publiczny zoz, obowiązany był udzielać świadczeń zdrowotnych finansowanych ze środków publicznych osobom ubezpieczonym oraz innym osobom, uprawnionym do tych świadczeń na podstawie odrębnych przepisów, nieodpłatnie, za częściową odpłatnością lub całkowitą odpłatnością (art.33 ust.1ustawy o zoz). Jak wynika z art.36 ustawy o zoz, zarówno o utworzeniu publicznego zoz przez jednostkę samorządu terytorialnego, jak i o likwidacji takiego zoz decyzję mógł podjąć tylko właściwy organ danej jednostki samorządu terytorialnego w formie uchwały. Stosownie przy tym do art.43 ust.1 ustawy o zoz uchwała o likwidacji takiego zoz musiała określać m.in. sposób i formę zapewnienia osobom korzystającym z oznaczonych rodzajowo świadczeń zdrowotnych likwidowanego zakładu dalsze, nieprzerwane udzielanie takich świadczeń, bez istotnego ograniczenia ich dostępności, warunków udzielania i jakości, zaś z mocy art.36b ust.1 ustawy o zoz minister właściwy do spraw zdrowia mógł odmówić zgody na likwidację takiego zoz (z konsekwencją wynikająca z art.36b ust.3 ustawy o zoz). Samodzielny publiczny zoz, obowiązany pokrywać z posiadanych środków i uzyskiwanych przychodów koszty działalności i zobowiązań, obowiązany był także pokrywać we własnym zakresie ujemny wynik finansowy (art.60 ust.1 ustawy o zoz). Jeżeli zaś nie było to możliwe, to organ założycielski obowiązany był pokryć ujemny wynik finansowy zakładu ze środków publicznych oraz zadecydować (w stosownej formie) o zmianie formy gospodarki finansowej zakładu lub o jego likwidacji (art.60 ust.3 i 4 ustawy o zoz). Jednocześnie art.60 ust.6 ustawy o zoz stanowił, że zobowiązania i należności samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej po jego likwidacji stają się zobowiązaniami i należnościami Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego (...). Nie może ulegać wątpliwości, że stosownie do art.35b ust.1 ustawy o zoz samodzielny publiczny zoz zobowiązany był pokrywać z posiadanych środków i uzyskiwanych przychodów wszelkie koszty działalności i zobowiązania, zatem zarówno zobowiązania cywilnoprawne, jak i publicznoprawne, jak również że wynik finansowy samodzielnego publicznego zoz kształtowały także zobowiązania publicznoprawne. W tej sytuacji jako nieznajdujące prawnego uzasadnienia ocenić należy twierdzenia skargi kasacyjnej, że użyte w art.60 ust.6 ustawy o zoz określenie "zobowiązania" oznacza wyłącznie zobowiązania cywilnoprawne. Ani wykładnia językowa, ani systemowa (wewnętrzna) nie daje podstaw do przyjęcia, że na podstawie art.60 ust.6 ustawy o zoz organ założycielski przejmuje zobowiązania cywilnoprawne, nie przejmuje zaś zobowiązań publicznoprawnych. W tym miejscu, w związku z powoływaniem się przez skarżącego w toku postępowania na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 grudnia 2004r. w sprawie V CK 106/04, podnieść należy, że w wyroku tym charakter cywilnoprawny przypisano określeniu "zobowiązania" użytemu w art.60 ust.4b pkt 4 in fine ustawy o zoz przed zmianą tego przepisu ustawą z dnia 14 lipca 2006r. o zmianie ustawy o zakładach opieki zdrowotnej oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz.1032), w wyniku której określenie "zobowiązań" zastąpiono słowem "obowiązków". Dodać należy, że powołany art.60 ust.4b ustawy o zoz reguluje obowiązkową treść uchwały (lub rozporządzenia) o likwidacji zoz, w pkt 4 – w zakresie konieczności wskazania podmiotu, który przejmie prawa i obowiązki likwidowanego zakładu, oraz określenia zakresu tych praw i zobowiązań (obowiązków), a zatem nie może dotyczyć zobowiązań publicznoprawnych, których obowiązek ponoszenia wynikać musi z przepisów ustawy, jak na przykład z art.60 ust.6 ustawy o zoz. Jak trafnie zauważyły organy rozstrzygające sprawę, Sąd pierwszej instancji, a także autor odpowiedzi na skargę kasacyjną, przedstawiony wyżej pogląd prawny znajduje wsparcie w uchwale nr 58/2009 Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2009r. w sprawie ustanowienia wieloletniego programu pod nazwą "Wsparcie jednostek samorządu terytorialnego w działaniach stabilizujących system ochrony zdrowia" (tzw. plan B), przewidującej dotacje celowe dla jednostek samorządu terytorialnego w związku z przejęciem przez nie oznaczonych zobowiązań publicznoprawnych zlikwidowanych samodzielnych publicznych zoz na podstawie art.60 ust.6 ustawy o zoz. Podnieść również należy, że w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych przejmowanie, na podstawie art.60 ust.6 ustawy o zoz, zobowiązań publicznoprawnych zlikwidowanych samodzielnych publicznych zoz przez ich organy założycielskie – jednostki samorządu terytorialnego nie było kwestionowane (por. wyroki: z dnia 13 maja 2009r., sygn.akt II GSK 914/08, z dnia 12 marca 2008r., sygn.akt V SA/Wa 2845/07, z dnia 11 września 2009r., sygn.akt III SA/Gl 379/09, z dnia 2 czerwca 2011r., sygn.akt I SA/Go 366/11, z dnia 26 października 2012r., sygn.akt III SA/Wr 190/12). Dla porządku dodać nadto należy, że sugestię skargi kasacyjnej, niepopartą zresztą stosownym wywodem prawnym, jakoby sytuacja prawna likwidowanego samodzielnego publicznego zoz, który nie jest w stanie pokryć swoich zobowiązań, w tym publicznoprawnych, była analogiczna do sytuacji spółki kapitałowej, która nie jest w stanie pokryć zobowiązań, ocenić należy jako bezpodstawną, już choćby z tego powodu, że spółka kapitałowa, która nie jest w stanie wykonywać swoich zobowiązań pieniężnych, winna być poddana procedurze upadłościowej (por.: art.10 i art.11 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze - Dz.U. z 2009r. Nr 175, poz.1361 ze zm.), natomiast w stosunku do samodzielnego publicznego zoz upadłość jest wyłączona (por.: art.6 pkt 3 powołanej ustawy), zaś uregulowanie niespłaconych przez taki zoz zobowiązań obciąża organ założycielski (por.: art.60 ust.4 i 6 ustawy o zoz). Na podstawie art.60 ust.6 ustawy o zoz organ założycielski staje się następcą prawnym zlikwidowanego samodzielnego publicznego zoz w zakresie wskazanym w tym przepisie. Skutek ten następuje bez potrzeby wydawania w tym zakresie decyzji administracyjnej lub jakiegokolwiek innego aktu, z mocy samego art.60 ust.6 ustawy o zoz. Dla powstania tego skutku i jego konsekwencji w postaci odpowiedzialności organu założycielskiego za zobowiązania publicznoprawne zlikwidowanego samodzielnego publicznego zoz, obejmujące składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, nie ma znaczenia, że powołanego art.60 ust.6 ustawy o zoz nie wymienia art.31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Dodatkowo, w związku z twierdzeniami skargi kasacyjnej zauważyć należy, choć jest to oczywiste, że art.60 ust.6 ustawy o zoz jest przepisem zawartym w ustawie. W świetle powyższego stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji nie naruszył art.33 pkt 4 u.p.e.a. w związku z art.60 ust.6 ustawy o zoz akceptując stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu, iż zarzut błędu co do osoby zobowiązanego nie jest uzasadniony. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art.184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art.204 pkt 1 i art.205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust.2 pkt 2 lit.a w związku z pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013r. poz.490).