II SA/Ol 197/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Chybicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Beata Jezielska Sędzia WSA Ewa Osipuk Protokolant Specjalista Małgorzata Krajewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2015 r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie kary z tytułu urządzania gier bez wymaganego zezwolenia I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej spółki A kwotę 717 zł (siedemset siedemnaście złotych), tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego w "[..]" wymierzył Spółce, zwanej dalej "Spółką", karę pieniężną w wysokości 1930,00 zł z tytułu urządzania w dniach 25 luty 2014r. - 28 luty 2014 r. gier hazardowych w formie zakładów wzajemnych ( bukmacherskich i totalizatora sportowego ) w "[...]", przy "[...]" – bez wymaganego zezwolenia. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji podniósł, że zgodnie z art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ( Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm .), powoływanej dalej jako u.g.h., zakwestionowana działalność mogła być prowadzona na podstawie zezwolenia udzielnego przez ministra właściwego do spraw finansowych, w wydzielonych miejscach, zgodnie z zatwierdzonym regulaminem. W przedmiotowym punkcie Spółka mogła na podstawie decyzji Ministra Finansów z dnia "[...]", nr "[...]" i nr "[...]", prowadzić przez okres 6 lat odpowiednio działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora sportowego i w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora na sportowe współzawodnictwo zwierząt. Minister Finansów decyzją nr "[...]" z dnia "[...]", na wniosek Spółki, zmienił decyzję nr "[...]" w zakresie miejsca urządzania zakładów wzajemnych z punktu mieszczącego się w "[...]" przy "[...]" na punkt zlokalizowany w "[...]" przy "[...]". W analogiczny sposób Minister Finansów zmienił decyzją nr "[...]" z dnia "[...]" decyzję nr "[...]" przedmiotowe decyzje zostały Spółce doręczone w dniu 24 lutego 2014 r. Pismem z dnia 7 marca 2014 r. Spółka zawiadomiła organ pierwszej instancji o zmianie w załączniku do zgłoszenia o rozpoczęciu urządzania zakładów wzajemnych w zakresie otwarciu z dniem 3 marca 2014 r. punktu przyjmowania zakładów wzajemnych zlokalizowanego w "[...]" przy "[...]" oraz zamknięcia w tym samym dniu punktu zlokalizowanego w "[...]" przy "[...]". Organ pierwszej instancji podniósł, że z kopii miesięcznych informacji o sumie wpłat, sumie wypłaconych lub wydanych wygranych oraz wystawionych i anulowanych imiennych zaświadczeniach o uzyskanej wygranej wynikało, że Spółka w okresie 25 lutego 2014r. – 28 lutego 2014r., pomimo braku zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych, bukmacherskich i totalizatora sportowego w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych w "[....]" przy "[...]", w dalszym ciągu prowadziła działalność tym zakresie. Zgodnie natomiast z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, a wysokość kary pieniężnej w takim przypadku wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry. W oparciu o przedstawione przez Spółkę rozliczenie punktu przyjmowania zakładów wzajemnych zlokalizowanego w okresie 25 luty 2014r. – 28 luty 2014r. ustalono, że przychód uzyskany z urządzania bez stosownego zezwolenia zakładów wzajemnych w okresie w w/w okresie wyniósł 1929,50 zł. Stosownie do art. 91 u.g.h. art. 63 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wysokość kary pieniężnej zaokrąglona do pełnych złotych wyniosła 1930,00 zł. W złożonym odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 90 u.g.h., art. 239a w zw. z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, przez nieuprawnione przyjęcie, że urządzała zakłady wzajemne i bukmacherskie bez wymaganego zezwolenia, skutkujące wymierzeniem kary pieniężnej. Wskazała też na naruszenie art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowej (Dz. U. z 2012 r. nr 749 z późn. zm.), zwanej dalej: O.p., przez błędne uznanie, że organ był związany decyzjami Ministra Finansów z dnia "[...]", jako wykonalnymi z momentem ich doręczenia stronie, co skutkowało uznaniem, że Spółka nie posiadała, z tym dniem, zezwolenia na prowadzenie działalności hazardowej w przedmiotowym punkcie. W ocenie odwołującej się organ pierwszej instancji naruszył też art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. przez niepełne zebranie materiału dowodowego sprawy i subiektywną jego ocenę z punktu widzenia przesłanek do prowadzenia niniejszego postępowania, a także naruszenie art. 1 Dyrektywy, 98/34/EC z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych w zw. z art. 89 u.g.h., przez zastosowanie w sprawie art. 89 tej ustawy jako przepisu zawierającego "normy techniczne", nie poddanego procedurze notyfikacyjnej. Decyzją z dnia "[...]", Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko organu pierwszej instancji. Stwierdził, że okoliczności faktyczne sprawy nie budzą wątpliwości. Decyzjami z dnia "[...]" Minister Finansów zmienił zgodnie z wnioskiem Spółki decyzje: nr "[...]" i nr "[...]". Rozstrzygnięcia te zostały doręczone stronie w dniu 24 lutego 2014 r. W ocenie organu odwoławczego wydanie decyzji zmieniających pierwotne zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych skutkuje koniecznością wstrzymania tej działalności w zmienianym (dezaktualizującym) zakresie, zaś podmiot, który pomimo zmiany tych zezwoleń urządza zakłady wzajemne, czyni to wbrew regulacjom u.g.h. Zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Jednocześnie art. 239a O.p. określa katalog przypadków, kiedy decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Organ odwoławczy zaznaczył, że zakaz wykonania nie odnosi się do wszystkich decyzji nieostatecznych, lecz tylko do decyzji nakładających na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( z wyjątkiem sytuacji, gdy decyzji nieostatecznej nadano rygor natychmiastowej wykonalności ). W przypadku takich decyzji niedopuszczalne jest stosowanie środków egzekucji administracyjnej, jak również podejmowanie innych działań nakazanych przepisami ustaw podatkowych, których efektem byłoby doprowadzenie do przymusowego ich wykonania. Dyrektor Izby Celnej zauważył, że decyzja o zmianie zezwolenia nie nakłada na stronę obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Stwierdził, że prowadzenie zakładów wzajemnych wymaga posiadania stosownego zezwolenia, zatem Spółka po dniu doręczenia decyzji zmieniających utraciła prawo do prowadzenia tej działalności w przedmiotowym punkcie. Organ odwoławczy podzielił również w całości stanowisko organu pierwszej instancji odnośnie do ustalenia wysokości przychodu, o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. i wysokości nałożonej na tej podstawie kary pieniężnej. Odniósł się ponadto obszernie do kwestii notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów ustawy o grach hazardowych. W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka powtórzyła zarzuty zwarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Nie zgodziła się ponadto z oceną, że wysokość kary winna być określona na podstawie osiągniętego przychodu z gier. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie orzekł, co następuje: Skarga jest zasadna, gdyż przeprowadzona przez Sąd kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że decyzja ta oraz decyzja organu pierwszej instancji zostały podjęte z naruszeniem prawa materialnego przez błędna jego wykładnię. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji orzekając w sprawie nie naruszyły prawa zarówno materialnego, jak i przepisów postępowania administracyjnego, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tej decyzji. Zatem kontrola sądowoadministracyjna sprowadza się do zbadania, czy organy wydając zaskarżony akt nie naruszyły przepisów prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena dokonywana jest natomiast według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania aktu oraz na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. Ponadto, zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej jako: p.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zakres tej kontroli wyznaczają zatem nie zarzuty skargi, ale granice sprawy administracyjnej rozstrzygniętej przez organ zaskarżonym aktem. Podkreślenia przy tym wymaga, że uszczegółowieniem zasady niezwiązania sądu granicami skargi jest przepis art. 135 p.p.s.a., zgodnie z którym, sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Działania takie służyć mają bowiem zapewnieniu ostatecznego i pełnego załatwienia sprawy, czyli stworzenia takiego stanu, w którym w obrocie prawnym nie będzie funkcjonował żaden akt organu administracji publicznej niezgodny z prawem. Z brzmienia art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika natomiast, że w przypadku, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą zatem ulec uchyleniu wtedy, gdy rozstrzygnięciom organu administracji publicznej można postawić zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy też procesowego, jeżeli miało ono, bądź mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie nie jest sporne, że decyzjami z dnia "[...]" nr "[...]" i nr "[...]" Minister Finansów zmienił, zgodnie z wnioskiem Spółki, własne decyzje z dnia "[...]" nr "[...]" i nr "[...]", na podstawie których skarżąca mogła prowadzić, przez okres 6 lat, odpowiednio działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora sportowego i w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora na sportowe współzawodnictwo zwierząt, w zakresie miejsca urządzania zakładów wzajemnych z punktu mieszczącego się w "[...]" przy "[...]" na punkt zlokalizowany w "[...]" przy "[...]". Decyzja Ministra Finansów zmieniające udzielone zezwolenia zostały doręczone skarżącej Spółce dnia 24 lutego 2014 r. Organy celne stanęły na stanowisku, że są bezwzględnie związane tymi decyzjami już od momentu doręczenia ich stronie. Uzasadnienia prawnego dla tego stanowiska upatrują w art. 239a O.p., zgodnie z którym decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie przepisy O.p. stosuje się odpowiednio, chyba że ustawa stanowi inaczej. Odpowiednie, a nie wprost, stosowanie przepisów O.p. w tych postępowania wymaga uwzględnienia, przy wykładni przepisów O.p., specyfiki spraw związanych z działalnością w zakresie gier hazardowych w porównaniu z typowymi decyzjami podatkowymi. Do decyzji podatkowych przepisy O.p. znajdują bowiem zastosowanie wprost, a decyzje te, jako nakładające obowiązki podatkowe, co do zasady podlegają wykonaniu w trybie egzekucji administracyjnej. Z tego powodu, zasadą w odniesieniu do tych decyzji jest ich wykonalność dopiero po uzyskaniu przez decyzję cechy ostateczności. Odpowiednie zastosowanie przepisów O.p. do decyzji cofających zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych powinno zatem prowadzić do osiągnięcia wobec tych decyzji analogicznego skutku, jaki powstaje przy zastosowaniu przepisów O.p. do decyzji podatkowych. Oznaczać to musi szerokie rozumienie użytego przez ustawodawcę w art. 239a O.p. zwrotu "podleganie wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracyjnej". Należy więc uznać, że zwrot ten obejmuje także decyzje cofające zezwolenie, gdyż nakładają one na stronę stosowne obowiązki wynikające z wprowadzonego decyzją zakazu w miejsce uprzedniego zezwolenia, których niewykonanie jest sankcjonowane prawnie i w dalszej kolejności podlega egzekucji administracyjnej (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Kr 1093/13 i wyrok NSA z 18 lutego 2015 r., sygn. akt II GSK 2094/13, dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Skoro, co jest bezsporne, w okresie 25 luty 2014r. – 28 luty 2014 r. decyzje o zmianie zezwolenia nie były ostateczne i nie nadano im rygoru natychmiastowej wykonalności, to w tymże okresie zezwolenia te funkcjonowały w obrocie prawnym i umożliwiały Spółce realizację uprawnień wynikających z ich treści. Podstawa materialno prawną rozstrzygnięć stanowił art. 239s O.p. Stosownie do niego decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zatem organ administracji może skutecznie egzekwować wydaną decyzję dopiero, gdy stanie się ona ostateczna. Walor taki, zgodnie z art. 128 Ordynacji podatkowej, ma decyzja wydana na skutek odwołania lub decyzja organu I instancji, od której strona nie wniosła w ustawowym terminie odwołania. W konsekwencji, także adresat decyzji jest nią związany dopiero po uzyskaniu przez tę decyzję przymiotu ostateczności. Okoliczność, że zgodnie z art. 212 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, nie oznacza automatycznie, że również strona jest taką decyzją związana. Z unormowania tego wynika jedynie, że organ, który wydał decyzję nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska i nie może dowolnie zmienić treści wydanego rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 19 października 2005 r., I FSK 132/05, LEX nr 173287). Realizując ten obowiązek, organ nie może pomijać treści innych przepisów, które określają prawa i obowiązki strony. Skoro postępowanie jest dwuinstancyjne (art. 127 Ordynacji podatkowej) i adresat decyzji ma prawo do wniesienia odwołania, a wykonalność decyzji uzależniona jest od uostatecznienia się decyzji, ewentualnie nadania decyzji nieostatecznej klauzuli natychmiastowej wykonalności, to organ prowadząc odrębne postępowanie musi respektować te zasady. Interpretacja przytoczonych przepisów nie może powodować ich wzajemnego wykluczenia się. Sąd, w składzie rozpatrującym niniejszą skargę, podziela prezentowane w orzecznictwie stanowisko, co do szerokiego rozumienia użytego przez ustawodawcę w art. 239a omawianej ustawy zwrotu "obowiązek podlegający wykonaniu". Wyrażenie to należy odnosić nie tylko do obowiązków nadających się stricte do realizacji w drodze egzekucji, ale do wszystkich sposobów realizacji obowiązków wynikających z wydanej decyzji nieostatecznej, w tym również obowiązku dostosowania się do wprowadzonego przez organ zakazu korzystania z dotychczasowego zezwolenia. Tytułem analogii można przywołać wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Kr 1093/13, ( publ. na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl , w którym Sąd - uwzględniając charakter prawny decyzji cofających zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych - argumentował, że decyzje cofające uprawnienia są równoznaczne z decyzjami nakładającymi obowiązki, znika bowiem na ich podstawie dozwolenie, a pojawia się w to miejsce zakaz (por. T. Kiełkowski, "Nabycie prawa na mocy decyzji administracyjnej", Warszawa 2012, s. 109). Decyzje cofające zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych, jako nakładające obowiązki o charakterze niepieniężnym mieszczące się w katalogu obowiązków podlegających egzekucji administracyjnej, zawartym w art. 2 § 1 pkt 2 i pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r., poz. 1619 j.t. ), uznać należy za objęte normą art. 239a Ordynacji podatkowej. Podobieństwo decyzji cofającej zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych z będącą przedmiotem oceny decyzją zmieniającą własną decyzję w zakresie miejsca urządzania zakładów wzajemnych przejawia się w tym, że przedmiotowa zmiana w istocie rzeczy zakłada utratę przez Spółkę prawa urządzania rzeczonych zakładów w "[...]" przy "[...]", a w to miejsce pojawia się tożsame uprawnienie, lecz dozwolone do realizacji w innym punkcie. Podobne stanowisko zajął WSA w Gliwicach w wyroku z 30 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 1735/13 i z 5 lutego 2014 r., sygn. akt II SA/Gl 1573/13 (publ. na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniach tych wskazano, że wykonaniem decyzji, o którym traktuje cały rozdział 16a Ordynacji podatkowej, jest m.in. jej wykonanie przez stronę. Zauważono więc, że przez wykonanie decyzji należy rozumieć wszelkie działania zmierzające do uzyskania stanu wynikającego z danej decyzji, niekoniecznie o charakterze przymusowym, ale również dobrowolnym. Przedstawioną ocenę wzmacnia również wykładnia historyczna omawianych regulacji, na co zasadnie zwrócił uwagę WSA w G. w powołanym wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. Sąd ten dostrzegł, że do dnia 31 grudnia 2008 r. obowiązywała zasada wynikająca z art. 224 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymywało jej wykonania, chyba, że organ z urzędu lub na wniosek postanowił o jego wstrzymaniu. Od dnia 1 stycznia 2009 r. ustawodawca wprowadził nowe zasady odnoszące się do wykonania rozstrzygnięć podatkowych, dodając w dziale IV Ordynacji podatkowej cały nowy rozdział 16a. W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw wskazano, że wzorem unormowań kodeksu postępowania administracyjnego nieostateczna decyzja organu podatkowego nie będzie podlegać wykonaniu (art. 239a). Dalej podkreślono, że na potrzebę wzmocnienia zasady wynikającej z art. 124 O.p. (zasada przekonywania stron) wskazuje w szczególności możliwość wyrządzenia często nieodwracalnych szkód, przymusowym wykonaniem decyzji, która jest następnie uchylana lub unieważniana, oraz związane z tym skutki budżetowe (np. odszkodowanie, oprocentowanie nadpłaty). Należy również zwrócić uwagę, że poglądy, co do braku wykonalności nieostatecznej decyzji w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych wyrażone zostały także w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturach: I GSK 563/13 z dnia 24 czerwca 2014 r., II GSK 563/13 z dnia 3 lipca 2014 r. oraz II GSK 564/13 z dnia 3 lipca 2014 r. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko zawarte w powołanych orzeczeniach. Powyższe prowadzi do wniosku, że decyzja o zmianie punktu prowadzenia działalności w zakresie zakładów wzajemnych – bukmacherskich i totalizatora sportowego nie podlega wykonaniu, dopóki nie stanie się ostateczną. Trudno bowiem uznać za uprawniony pogląd, że nieostateczna decyzja zmieniająca zezwolenie może zniweczyć skutki ostatecznej decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie reglamentowanej prawnie działalności gospodarczej. Powyższe prowadzi do wniosku, że dopóki decyzja Ministra Finansów nr "[...]" udzielająca zezwolenia w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora sportowego nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego ostateczną decyzją o jej zmianie, cofnięciu, względnie nie wygaśnie, to do tego czasu istnieje uprawnienie podmiotu wymienionego w zezwoleniu do prowadzenia działalności w zakresie w decyzji wskazanym. Powyższe przemawia za przyjęciem, że brak jest podstaw prawnych do twierdzenia, iż od dnia 25 lutego 2015r. Spółka nie posiadała ważnego zezwolenia w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora sportowego i w "[...]" przy "[...]". W konsekwencji brak było też podstaw prawnych do wydania przez organy celne decyzji wymierzającej Spółce karę pieniężną w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w związku z urządzaniem bez wymaganego zezwolenia gier hazardowych w formie zakładów wzajemnych w okresie 25 luty 2014r. – 28 luty 2014r.. Dyrektor Izby Celnej nie wykazał bowiem, aby w wskazanym okresie zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie powyżej przywołanym, udzielone Spółce decyzją Ministra Finansów z dnia "[...]", nr "[...]" już nie obowiązywało, skoro decyzja Ministra Finansów nr "[...]" z dnia "[...]" zmieniająca poprzednią decyzję nie była w wskazanym czasookresie ostateczna. Z uwagi na fakt, że art. 89 u.g.h. nie znajduje zastosowania w stanie faktycznym sprawy, zbędne było dokonywanie przez Sąd oceny, czy przepis ten ma charakter przepisu technicznego, którego uchwalenie wymagało uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien jeszcze raz ocenić okoliczności faktyczne ustalone w toku postępowania, biorąc pod uwagę dokonaną przez Sąd ocenę prawną, którą organ jest związany, zgodnie z art. 153 p.p.s.a. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a tej ustawy, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]". Rozstrzygnięcie w kwestii wykonalności zaskarżonej decyzji podjęto w oparciu o art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.