I FSK 2204/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 19 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. Spółka z o. o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 września 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 623/15 w sprawie ze skargi P. Spółka z o. o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 31 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. Spółka z o. o. w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 września 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 623/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę P. Spółki z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 31 marca 2015 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec 2011 r. oraz orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku. Ze stanu faktycznego sprawy wynikało, że w wyniku postępowania kontrolnego u podatnika prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "P.", stwierdzono nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług polegające na uwzględnieniu po stronie podatku naliczonego oraz należnego wynikającego z faktur wystawionych przez firmy: "I." Sp. jawna, M. K. [...], W.J.. W konsekwencji w dniu 22 listopada 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. wydał decyzję w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za wspomniany okres, w której określił stronie zobowiązanie podatkowe w wysokości innej, niż wynikała z deklaracji VAT-7 złożonej przez podatnika. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w L. W skardze do WSA w Łodzi skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego. Zarzucił naruszenie przepisów: art. 121, 122, 180, 187, 188, 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) dalej O.p. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko oraz wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na jej nie podpisanie przez osobę uprawnioną, bądź o oddalenie skargi, w razie nie uwzględnienia pierwszego wniosku. Sąd uznając skargę za niezasadną wskazał, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że zakwestionowane faktury, jak wykazało przeprowadzone postępowanie, nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych na nich opisanych. Zwrócił przy tym uwagę, że odnośnie odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez M.K., wynikało, że nie prowadził on działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem. Świadczy o tym fakt, że nie podejmował żadnych czynności, nie przebywał pod adresem wskazanym jako jedyne miejsce jej wykonywania. Nie posiadał odpowiedniego zaplecza technicznego do obsługi transakcji zakupu/sprzedaży złomu w znacznej ilości, nie dysponował żadnym miejscem do składowania towaru i dokumentami dotyczącymi rzekomo dokonanych transakcji, jak również nie zatrudniał pracowników do obsługi transakcji. Nie wymienił też wśród swoich kontrahentów Spółki "P.", na rzecz której w okresie zaledwie około jednego miesiąca dokonał rzekomej sprzedaży złomu na łączną kwotę przewyższającą 700 tysięcy złotych. Odnośnie W.J., to z materiału dowodowego zdaniem Sądu wynika, że został zarejestrowany jako podatnik VAT na podstawie fikcyjnych danych - nie był zameldowany oraz nie zamieszkiwał w L. przy ul. [...] i nie miał żadnych praw do dysponowania lokalem znajdującym się pod tym adresem, który wskazał jako swoje jedyne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Nie składał również żadnych deklaracji podatkowych. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego L., w wyniku podjętych czynności sprawdzających stwierdził, że podatnik nie istnieje i nie ma możliwości skontaktowania się z nim, w następstwie czego wykreślił W. J. z rejestru podatników VAT. W ocenie Sądu organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i zasadnie uznały, że skarżącemu nie przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur. Prawidłowo też uznały, że skarżący nie zachował należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym. Żaden z pracowników Spółki "P." nie znał szczegółów związanych z nabyciem złomu od M.K., a jedyną osobą wtajemniczoną w te transakcje był jej prezes, co wskazuje, że transakcje te nie były typowe. Trudno bowiem dać wiarę, że prezes Spółki "P." posiadający wieloletnie doświadczenie w tej branży (jak sam wskazał podczas przesłuchania, prowadził firmę od osiemnastu lat) rzekomo nabył tak wrażliwy towar, jakim jest złom, w hurtowych ilościach od nieznanej mu osoby, która po prostu przyjechała do siedziby jego firmy, oferując sprzedaż znacznej ilości złomu i nie podjął żadnych działań mających na celu zweryfikowania tej osoby oraz ustalenia źródła pochodzenia tego towaru. Według Sądu pierwszej instancji skarżący niezasadnie zarzucił organom błędną ocenę zgromadzonych dowodów. Przede wszystkim Sąd uznał, że bezzasadne było ponowne przesłuchanie świadków m.in. K. R., B. P., W.D., J. Z., S. W., jak również M. K. oraz W. J., skoro nie pojawiły się żadne nowe okoliczności w sprawie, które nie byłyby znane podczas wcześniejszych przesłuchań. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł pełnomocnik skarżącego zaskarżając wyrok w całości i zarzucając naruszenie przepisów postępowania: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej P.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 O.p. polegające na oddaleniu zamiast uwzględnienia skargi, a w konsekwencji nieuchyleniu decyzji organu II instancji, pomimo iż nie zebrano i nie rozważono całego materiału dowodowego, w tym nie przeprowadzono zgłoszonych rzez stronę dowodów z przesłuchania świadków: M. K., W. P., K. R., B. P., W. D., J. Z., S. W., D. M. i błędnie przyjęto, że: a) faktury wystawione pomiędzy M. K. oraz W. J. a spółką P. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych; - spółka P. Sp. z o.o. nie poniosła rzeczywiście kosztów wskazanych w spornych fakturach i uznanie, że koszty te nie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przez spółkę przychodem. 2. art. 11 P.p.s.a. przez błędne uznanie, że zarówno Sąd pierwszej instancji jak i organy skarbowe w niniejszej związane są ustaleniami wydanego w stosunku do M. K. w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. akt [....] w zakresie twierdzeń, iż faktury VAT wystawione przez M. K. na rzecz P. Sp. z o.o. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy ta część sentencji wskazanego wyroku nie jest objęta dyspozycją art. 11 P.p.s.a., a zatem ustalenia wyroku w tym zakresie nie są wiążące zarówno dla Sądu I instancji jak i dla organu skarbowego. Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Łodzi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa procesowego i materialnego. W świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom materialnym. Koniecznym warunkiem uznania, że strona prawidłowo powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych, jest wskazanie, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy czyli treść orzeczenia (por. wyrok NSA z 29 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1560/11, opubl. CBOSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Kasacja nie odpowiadająca tym warunkom, a więc pozbawiona podstawowych elementów treściowych, uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę jej zasadności. Sąd bowiem nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2011 r., sygn. akt II OSK 151/12; z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 861/10, opubl. CBOSA). Wniesiona skarga kasacyjna nie zawiera zarzutów uzasadniających uchylenie zaskarżonego wyroku. Za nieuprawniony należy bowiem zarzut kasatora dotyczący naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit.c P.p.s.a. polegający na oddaleniu zamiast uwzględnieniu skargi, a w konsekwencji nieuchyleniu decyzji organu II instancji pomimo, że nie zebrano i nie rozważono całego materiału dowodowego, nie uwzględniając wniosku ponownego przesłuchania jako świadków wskazanych w skardze kasacyjnej osób. Zasadnie Sąd I instancji wskazał na przepis art. 180 § 1 O.p., który nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei art. 181 O.p. nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom i w myśl postanowień tego przepisu dowodami mogą być dowody zgromadzone w postępowaniu karnym, w tym także zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanych oraz dowody zgromadzone w toku czynności kontroli podatkowej. Wykorzystanie przez organ podatkowy dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu nie narusza zasady zapewnienia stronie postępowania czynnego w nim udziału. Mając powyższe na uwadze, należy w pełni zgodzić się z oceną Sądu I instancji prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakup złomu, na których jako sprzedawców wskazano M. K. i W. J.. Odnosząc się natomiast do zarzutu ustaleń uwzględniających wydany w postępowaniu karnym prawomocnego wyrok skazujący co do popełnienia przestępstwa, to wiążą one sąd administracyjny . Błędne jest zatem w tej mierze stanowisko skarżącego . W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że sąd administracyjny jest związany ustaleniami prawomocnego wyroku zapadłego w postępowaniu karnym. Pod pojęciem "ustalenia prawomocnego wyroku" w rozumieniu art. 11 P.p.s.a. rozumieć należy ustalenia wynikające z sentencji wyroku karnego, dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa, miejsca i czasu jego popełnienia (por. wyrok NSA z 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2070/09, publ.: CBOSA). Z przepisu art. 11 P.p.s.a. wynika, że sąd administracyjny pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odnoszących się do sfery faktów dowodowych istotnych dla stwierdzenia popełnienia przestępstwa (por. wyrok NSA z 12 maja 2011 r., sygn. akt I GSK 213/10, CBOSA). Zasada wynikająca z tego przepisu pośrednio odnosi się do organów administracyjnych, które dokonują ustaleń faktycznych ocenianych następnie w drodze kontroli sądowoadministracyjnej. Jakkolwiek w przepisach dotyczących postępowania podatkowego nie ma odpowiednika art. 11 P.p.s.a., to jednak z art. 194 § 1 i 3 O.p. w związku z wymienionym przepisem procedury sądowoadministracyjnej można również wyprowadzić moc wiążącą prawomocnych wyroków skazujących, co do popełnienia przestępstwa (por. wyroki NSA z 16 lutego 2011 r., I FSK 255/10 oraz z 12 maja 2011 r., I GSK 213/10 -CBOSA). Należy przy tym podkreślić, że art. 11 P.p.s.a., stanowiąc o związaniu sądu administracyjnego ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa, nie odnosi tego związania tylko do wyroku skazującego podatnika, będącego stroną danego postępowania podatkowego, a następnie sądowoadministracyjnego. Oznacza to, że tego rodzaju wyrokiem sąd administracyjny jest związany także co do ustaleń dotyczących popełnienia przestępstwa przez inne osoby. Niedopuszczalnym jest bowiem ograniczanie prejudycjalności wyroków karnych wyłącznie do wyroków skazujących podmiot występujący jako strona postępowania przed organami, a następnie przed sądem (por. wyroki NSA z dnia: 26 lutego 2008 r., I FSK 262/07; 1 kwietnia 2008 r., I FSK 434/07; 30 lipca 2008 r., I FSK 826/07; 26 marca 2010 r., I FSK 587/09, 30 kwietnia 2013 r., I FSK 914/12, wszystkie orzeczenia dostępne w bazie CBOSA ). Uznając z powyższych względów, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 i art.204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.