I SA/Bk 301/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] września 2014r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. dokonał J. G. (powoływanemu dalej jako Skarżący) rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. w sposób odmienny, aniżeli zadeklarowano. W oparciu o zebrany materiał dowodowy organ kontroli skarbowej stwierdził, że podatnik obniżył kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT: Nr [...] z dnia [...].08.2013r., Nr [...] z dnia [...].08.2013 r. i Nr [...] z dnia [...].08.2013r., wystawionych przez firmę D. D. L., które dotyczyły fikcyjnej sprzedaży oleju palmowego o łącznej wartości 828.706,35 zł (wartość netto 673.745 zł, podatek VAT 154.961,35 zł). Odwołanie od powyższej decyzji wniósł Skarżący zarzucając zaskarżonej decyzji: - art. 188 i art. 180 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm., dalej powoływanej: o.p.) poprzez nie dopuszczenie dowodu z zeznań świadka R. L., z którą podatnik ustalał warunki transakcji; - art. 172, art. 173 i art. 174 w zw. z art. 123 o.p. poprzez brak protokołu z czynności dokonanych przez pracowników organów kontroli, w szczególności przez brak protokołu z przesłuchania anonimowych osób, których wyjaśnienia zostały powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji co do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez I. Sp. zo.o., - art. 122 i art. 187 o.p. poprzez nieprawidłowe zebranie materiału dowodowego, - art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez oparcie rozstrzygnięcia na okolicznościach, które nie zostały w żaden sposób udowodnione. Ponadto Pełnomocnik wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego badania ksiąg podatkowych w celu ustalenia, pod jaką nazwą podatnik przyjmował do produkcji zniczy oleje i produkty parafinowe i dopuszczenie dowodu ze zdjęcia z Google Street View z adresu ul. [...] w P. na okoliczność nieprawdziwości ustaleń organu I instancji co do miejsca prowadzenia działalności przez I. Sp. z o.o. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że faktury Nr [...] z dnia [...].08.2013 r., Nr [...] z dnia [...].08.2013 r. i Nr [...] z dnia [...].08.2013r. wystawione przez firmę D. D. L., ul. [...], dotyczą czynności, które nie zostały faktycznie wykonane. W dokumentacji księgowej Skarżącego nie stwierdzono umów handlowych, uzgodnień, zleceń, zamówień, ani ofert potwierdzających fakt realizowania współpracy w zakresie obrotu olejem palmowym z firmą D. D. L. Skarżący nie okazał też żadnych dokumentów wskazujących, kto, kiedy i jakim środkiem transportu dostarczył zamówiony towar. Ponadto Skarżący przesłuchany w charakterze strony sam wyjaśnił, że nie podpisywał żadnych umów handlowych z firmą –D. i nigdy nie spotkał się osobiście z D. L., ani nie weryfikował, czy jest ona zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie sprawdzał też, jak zeznał, źródła pochodzenia oleju palmowego i nie wie, kto organizował transport oleju, ani jakim środkiem transportu towar został dostarczony do jego firmy. Dalej organ II instancji stwierdził, że D. L. nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zakres transakcji wynikających ze spornych faktur VAT nie pokrywał się z rodzajem działalności gospodarczej zgłoszonej przez nią do CEIDG. W trakcie przeprowadzonych w dniu [...].01.2014 r. czynności sprawdzających w firmie D. D. L. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. ustalił ponadto, że w ewidencji za sierpień 2013 r. D. L. ujęła tylko faktury wystawione na rzecz Skarżącego. Analiza dokumentacji księgowej firmy D. wskazuje, że w związku z "dostawą" oleju palmowego do firmy J. D. L. poniosła stratę. W trakcie czynności sprawdzających D. L. nie potrafiła wskazać, ile Skarżący jest jej winien z tytułu niezapłaconych w całości kwot z faktur wystawionych w sierpniu 2013 r. Z protokołu w/w czynności wynika również, że D. L. nie ma pracowników, ani zaplecza technicznego w handlu olejami. Nie brała udziału w załadunku i rozładunku oleju. Od października 2013 roku nie dokonuje też żadnych transakcji, ale nie zawiesiła działalności gospodarczej. Analizując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ zwrócił też uwagę na fakt, że wskazany przez D. L. na dowodach WZ numer rejestracyjny samochodu [...], którym rzekomo dostarczono towar do firmy J. w G., nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów. Z kolei wystawione przez J. G. dowody [...] i [...] zawierają jako nazwę towarów "gaz parafinowy", co jest niezgodne z nazwą wskazaną na fakturach zakupu. Z dokumentacji księgowej firmy D. wynika, że olej palmowy wykazany na fakturach wystawionych na rzecz J. G. został "nabyty'* przez D. L. od firmy I. Sp. z o.o. W trakcie postępowania ustalono też, że I. Sp. z o.o. wystawiła na rzecz D. L. faktury Nr [...] z dnia [...].08.2013 r., Nr [...] z dnia [...].08.2013 r. i Nr [...] z dnia [...].08.2013 r. Na w/w fakturach jako adres siedziby I. Sp. z o.o. widnieje adres: ul. [...], , który nie został ujawniony w KRS, ani nie został zgłoszony organom podatkowym. W dokumentach rejestrowych I. Sp. z o.o. jako adres siedziby wskazano: P., ul. [...]. Oględziny przeprowadzone przez pracowników Urzędu Skarbowego w S. wykazały, że pod tym adresem nie ma śladów prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Wokół budynku brak jest jakichkolwiek informacji (szyldów, reklam, napisów) dotyczących spółki I., a podjęte próby skontaktowania się z przedstawicielami Spółki zakończyły się niepowodzeniem. Kontrola przeprowadzona przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wykazała też, że w P. przy ul. [...] znajduje się stara, duża kamienica, na której nie było żadnego szyldu bądź reklamy z nazwą Spółki I. Również drzwi mieszkania nr [...] znajdującego się na ostatnim piętrze kamiennicy nie były oznaczone ani nazwą Spółki I., ani nazwiskiem K. P. Drzwi były w złym stanie technicznym, dzwonek do drzwi był zniszczony i nie działał. Zdaniem organu wskazane wyżej okoliczności i fakty, traktowane łącznie i we wzajemnym powiązaniu dowodzą, że faktury VAT wystawione przez firmę -D. D. L. na rzecz firmy J. J. G. dotyczą czynności, które nie zostały faktycznie wykonane. Innymi słowy, dotyczą obrotu olejem palmowym, którego D. L. w rzeczywistości nie zakupiła, a zatem nie mogła przenieść jego własności na następnych odbiorców. W ocenie organu Spółka I. de facto nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży oleju palmowego, lecz występowała jako typowy "słup", wystawiając faktury VAT na rzecz D. L.. Powyższe skutkowało dokonaniem przez J. J. G. obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, który nie został zapłacony przez jego kontrahentów, z faktur, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń. Zdaniem organu odwoławczego zachowanie się Skarżącego w niniejszej sprawie nie nosi znamion dochowania należytej staranności, co do weryfikacji kontrahenta oraz, co do sposobu zawierania umów i ich dokumentowania. Strona wiedziała lub powinna była wiedzieć (uwzględniając okoliczności jej współpracy z D. L.), że zakwestionowane dostawy wiążą się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej. Konkludując Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się z organem I instancji, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur Nr [...] z dnia [...].08.2013 r., Nr [...] z dnia [...].08.2013 r. oraz Nr [...] z dnia [...].08.2013 r. w łącznej kwocie 154.961,35 zł, wystawionych przez D. D. L. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wywiódł pełnomocnik Skarżącego żądając jej uchylenia. Zaskarżonej decyzji autor skargi zarzucił naruszenie przepisów: 1) art. 123 § 1 w zw. z art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez nie doręczenie pełnomocnikowi podatnika pism oraz decyzji w przedmiotowej sprawie, a tym samym nie zapewnienie pełnomocnikowi udziału w sprawie, 2) art. 187, art. 122, art. 180 i art. 188 o.p. poprzez nieprawidłowe zebranie materiału dowodowego w sprawie polegające w szczególności na: (-) nie przeprowadzeniu dowodów zgłoszonych przez podatnika, w szczególności nie przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z badania ksiąg rachunkowych w ustalenia rozchodów towaru, (-) niewłaściwej oceny przez organ odwoławczy sposobu zebrania materiału dowodów przez organ I instancji, w tym w szczególności zaniechania sprawdzenia przez organ instancji stanów magazynowych podatnika, zaniechanie weryfikacji praktyki i przyjętego przez podatnika sposobu zawierania i dokumentowania umów na zakup parafin, gaczy parafinowych, olejów palmowych; 3) art. 191 o.p. polegające na oparciu rozstrzygnięcia na okolicznościach, które nie zostały w żaden sposób udowodnione, obarczenie podatnika okolicznościami faktycznymi, na które nie miał wpływu, i za które nie odpowiada, w tym w szczególności postępowanie firmy D. oraz jej kontrahentów; 4) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r., nr 177, poz.1054 ze zm.) poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na obarczeniu podatnika skutkami działań i zaniechań innych podmiotów W ocenie autora skargi organ błędnie przyjął, że wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego uzasadnia fakt, że dostawca podatnika, tj. D. L. prowadząca działalność pod nazwą D. nie byłą zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług. Dalej, powołując się na art. 86 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., pełnomocnik skarżącego stwierdził, że organy podatkowe nie mają prawa aby bez jakichkolwiek dowodów przypisywać podatnikowi odpowiedzialność za niewłaściwe działanie kontrahenta podatnika, jak też dostawcy tego kontrahenta. W ocenie autora skargi organ podatkowy nie sprawdził w kontrowanym postępowaniu podstawowej kwestii, tj. czy podatnik posiada zakupiony towar, a w konsekwencji nie udowodnił braku dostawy towarów na rzecz podatnika. Uzasadniając z kolei zarzut naruszenia art. 191 o.p. pełnomocnik strony skarżącej stwierdził, że organ w sposób zupełnie nieuprawniony przypisał podatnikowi odpowiedzialność za braki dokumentacyjne i nierzetelne prowadzenie działalności przez dostawców podatnika lub kontrahentów tych dostawców. W ocenie autora skargi, skoro podatnik zakupił towary i za nie zapłacił, to nie można czynić mu zarzutów, że transkacja miała charakter pozorny. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi. Przede wszystkim należy odnieść się do zarzutu dotyczącego niedoręczania pełnomocnikowi pism oraz decyzji w przedmiotowej sprawie, co zdaniem Skarżącego miało naruszać dyspozycję wynikającą z art. 123 § 1 w zw. z art. 145 § 2 O.p. Zarzut ten, co wynika z analizy akt sprawy, nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 136 O.p. w postępowaniu podatkowym strona może działać samodzielnie lub przez pełnomocnika. Pełnomocnictwo to powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (art. 137 § 2 O.p.). W myśl art. 137 § 3 O.p. pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawy, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wskazujących ich umocowanie. Organ podatkowy może w razie wątpliwości żądać urzędowego poświadczenia podpisu strony. Oznacza to, na co słusznie wskazuje organ, iż pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. W przedmiotowej sprawie pełnomocnik złożył w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B. pełnomocnictwo z dnia [...].03.2014 r. w dniu [...].04.2014 r. (data stempla pocztowego [...].04.2014 r.). Z jego treści wynika umocowanie do reprezentowania Skarżącego cyt.: "w postępowaniach kontrolnych prowadzonych przez Urząd Kontroli Skarbowej w B. w sprawie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień i wrzesień 2013 r. ". Oznacza to, że złożone pełnomocnictwo dotyczyło wyłącznie postępowania przed organem I instancji. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że obowiązki pełnomocnika w postępowaniu przed organem I instancji kończą się wraz ze sporządzeniem, podpisaniem i wyekspediowaniem odwołania (por. wyrok NSA z dnia 14.03.2013 r., sygn. akt II FSK 1483/11, wyrok NSA z dnia 19.07.2012 r., sygn. akt II FSK 27/11, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń, www.orzeczenia.nsa.gov.p.). Nieuwierzytelniona kopia nowego pełnomocnictwa (do występowania przed organami wszystkich instancji) została natomiast złożona w dniu 19.11.2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. pismem z dnia [...].11.2014 r. wezwał pełnomocnika do przedłożenia oryginału bądź uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa z dnia [...].09.2014 r. z zastrzeżeniem, że w razie braku odpowiedzi na niniejsze wezwanie w terminie 3 dni, wszystkie pisma wydane w postępowaniu odwoławczym będą kierowane na adres podatnika. Skarżący, jak wynika z akt sprawy, nie dostarczył potwierdzonego pełnomocnictwa. Należy się zatem zgodzić z organem, że w postępowaniu odwoławczym nie doszło do nieuprawnionego pominięcia pełnomocnika strony. Radca prawny Ł. C. nie był bowiem pełnomocnikiem w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Skarbowej w B., a zatem nie zachodziły przesłanki z art 145 § 2 O.p. Nieuzasadniony jest także zarzut naruszenia art. 122 i art. 187 O.p. Zdaniem Sądu organy zgromadziły cały dostępny materiał dowodowy, dokonując jego wszechstronnej, rzetelnej i wnikliwej oceny. Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie protokołów przesłuchania J. G. i D. L., materiałów przesłanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. i Naczelnika Urzędu Skarbowego P., protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie D. z dnia [...].01.2014 r. Ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika jednoznacznie, że D. L. nie dysponowała towarem wymienionym na zakwestionowanych u Skarżącego fakturach. Nie posiadała zaplecza technicznego oraz urządzeń służących do działalności w zakresie obrotu olejem kokosowym. Nie zatrudniała pracowników. Nie posiadała żadnych środków transportu, zaś wskazywany przez nią numer rejestracyjny pojazdu [...], którym rzekomo dostarczono towar do firmy J. w G., nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów. Z dokumentacji księgowej firmy D. wynika, że olej palmowy wykazany na fakturach wystawionych na rzecz J. G. został "nabyty" przez D. L. od firmy I. Sp. z o.o. W dniu [...].11.2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. podjął próbę wszczęcia kontroli podatkowej wobec I. Sp. z o.o. W wyniku dokonanych oględzin stwierdzono, że pod podanym adresem nie ma śladów prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Lokal był zamknięty, na drzwiach z tyłu lokalu znajdowała się kartka z napisem: "Q.". Pani sprzedająca w sklepie masarskim, mieszczącym się w lokalu Nr [...] dobudowanym do lokalu przy ul. [...], poinformowała, że w lokalu Nr [...] znajduje się tylko restauracja. Kiedyś w budynku znajdowało się biuro spółki I., ale od ponad roku nikogo z tej firmy nie widziała i nie jest tam prowadzona jakkolwiek działalność. W wyniku rozmowy przeprowadzonej z właścicielką restauracji "F.", mieszczącej się w lokalu Nr [...], pracownicy uzyskali informację, że nigdy nie słyszała o Spółce I. Restaurację prowadziła od marca 2013 r. i w tym okresie nie widziała, aby w biurze mieszczącym się pod tym samym numerem prowadzona była jakakolwiek działalność gospodarcza. Ponadto kontrolujący stwierdzili, że wokół budynku brak jest jakiejkolwiek informacji (szyldy, reklamy, napisy) dotyczącej Spółki I., a podjęta próba telefonicznego skontaktowania się z przedstawicielem Spółki zakończyła się niepowodzeniem. W dniu [...].11.2013 r. w siedzibie Urzędu Skarbowego w S. stawił się G. S. - udziałowiec i prokurent I. Sp. z o.o., który oświadczył do protokołu, że w dniu [...].06.2013 r. sprzedał całość udziałów w I. Sp. z o.o. na rzecz K. P. zam. P., ul. [...]. Z przedłożonej przez G. S. umowy sprzedaży z dnia [...].06.2013 r. wynika, że udziały w I. Sp. z o.o. o nominalnej wartości 50.000 zł zostały sprzedane K. P. za 500 zł. G. S. wyjaśnił, że przed sprzedażą udziałów zawarto w dniu [...].06.2013 r. umowę najmu lokalu przy ul. [...] w P. pomiędzy wynajmującym K. P. a najemcą – I. Sp. z o.o. W związku z tym od [...].06.2013 r. siedziba I. Sp. z o.o. znajduje się w P. przy ul. [...]. G. S. wyjaśnił, że I. Sp. zo.o. w okresie, w którym był udziałowcem (do [...].06.2013 r.) wykonywała usługi budowlane i nie miała własnego transportu. Pismem z dnia [...].01.2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wezwał K. P., pełniącego od [...].06.2013r. funkcję prezesa zarządu I. Sp. z o.o., do osobistego stawienia się w dniu [...].02.2014 r. w celu złożenia zeznań w charakterze świadka. Wezwanie zostało odebrane przez adresata [...].02.2014 r. K. P. nie stawił się w jednak wyznaczonym terminie, nie przedstawiając usprawiedliwienia przyczyn nieobecności. W związku z powyższym pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w B. udali się pod adres wskazany jako siedziba Spółki I. Ustalili, że w P. przy ul. [...] znajduje się stara, duża kamienica. W żadnym widocznym miejscu przed budynkiem i w środku nie było szyldu bądź reklamy z nazwą Spółki I. Mieszkanie Nr [...] znajdowało się na ostatnim piętrze kamiennicy. Drzwi mieszkania Nr [...] nie były oznaczone ani nazwą Spółki I. ani nazwiskiem K. P. Drzwi były w złym stanie technicznym, dzwonek do drzwi był zniszczony i nie działał. Po długotrwałym pukaniu nikt nie otworzył. Do drzwi lokalu Nr [...] podszedł niewysoki niechlujnie ubrany mężczyzna. Oznajmił, że jest wieloletnim znajomym K. P. Nie chciał jednak ujawnić swoich danych osobowych. Mężczyzna poinformował, że jest częstym gościem u Pana P. i że ten powinien być dzisiaj w domu. Pomimo wieloletniej znajomości mężczyzna nie wiedział, czy K. P. prowadzi działalność gospodarczą, czy jest gdzieś zatrudniony oraz z jakich środków się utrzymuje. Z materiałów przesłanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. wynika, że K. P. nie stawił się na wezwania z [...].01.2014 r., [...].02.2014 r. oraz [...].03.2014 r. W dniu [...].02.2014 r. skontaktował się telefonicznie z pracownikiem Urzędu Skarbowego P.i przekazał informację, że po przebytym zawale przebywa do [...].03.2014 r. w sanatorium, odmawiając jednocześnie wskazania nazwy sanatorium i miejscowości, w której przebywa. Oznajmił, że dokumenty księgowe Spółki I. znajdują się w W., gdyż Spółka I. została sprzedana. Wskazane wyżej okoliczności i fakty, traktowane łącznie i we wzajemnym powiązaniu, dowodzą, że firmy I. Sp. z o.o. i D. D. L. de facto nie prowadziły działalności gospodarczej w zakresie obrotu olejem kokosowym. Firmy te stanowiły ogniwa w łańcuchu podmiotów zajmujących się wyłącznie wystawianiem pustych faktur. Z akt sprawy wynika, że D. L. nie dysponowała towarem widniejącym na fakturach wystawionych przez I. Sp. z o.o., a zatem nie mogła dokonać jego odsprzedaży na rzecz Skarżącego. Słusznie podkreśla także organ, że w zakresie zasad gromadzenia materiału dowodowego organy podatkowe nie mają obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów. Organy podatkowe mają wprawdzie podejmować wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, że mają to być działania niezbędne, czyli takie, które są konieczne oraz istotne dla wyjaśnienia sprawy. Wystarczające jest, jeżeli działania podjęte przez organ podatkowy mają charakter niezbędnych, tj. służących ustaleniu stanu faktycznego i takie działania, zdaniem Sądu, organy w tej sprawie podjęły. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był zupełny i nie budzący wątpliwości o przedstawionym w nim stanie faktycznym sprawy, a zgromadzone dowody pozwoliły w sposób niebudzący wątpliwości stwierdzić, że faktury VAT wystawione na rzecz Skarżącego przez D. D. L. dotyczą czynności, które nie zostały dokonane. W tej sytuacji odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez podatnika dowodów nie narusza także art. 180 i 188 O.p. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, w przedmiotowej sprawie nie było konieczności sprawdzenia stanów magazynowych i rozchodu towaru w firmie Skarżącego. Przedmiotem sporu nie jest bowiem to, czy towar widniejący na zakwestionowanych fakturach rzeczywiście dotarł do podatnika, lecz - czy zbywcą tego towaru była firma D. D. L. . Organy podatkowe kwestionowały to od kogo został nabyty, a nie to czy towar dotarł do Skarżącego. Należy także stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 191 O.p. Zgromadzony materiał dowodowy, na co wskazano powyżej, został poddany wszechstronnej ocenie, a wnioski wyprowadzone z tej oceny są spójne, logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Swobodna ocena dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Istotny zatem staje się tzw. punkt widzenia, który w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż subsumcja przepisu prawa do ustalonego w sprawie stanu faktycznego jest prawidłowa. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. W postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu otrzymanych przez niego faktur na tej podstawie, że w ramach zakwestionowanej przez organy transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa, wymaga zbadania przestrzegania przez podatnika zasad należytej staranności kupieckiej. W ocenie TSUE, jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Przede wszystkim istotne jest to, aby same okoliczności towarzyszące transakcji wskazywały, że nabywający towar lub usługę podatnik wykazał w niej staranność wymaganą w obrocie danym towarem (usługą), czyniąc tę transakcję przejrzystą (transparentną). Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy zauważyć należy, że D. L. jest osobą bardzo młodą i w momencie wystawienia faktur nie była zarejestrowanym podatkiem podatku od towarów i usług, a zakres transakcji wynikający z wystawionych przez nią faktur VAT nie pokrywał się rodzajami działalności gospodarczej zgłoszonymi przez nią do CEIDG. Ofertę sprzedaży oleju kokosowego złożyła Skarżącemu telefonicznie matka D. L. To właśnie z nią, a nie z D. L., podatnik uzgadniał telefonicznie szczegóły dostawy. Mimo, że wartość transakcji opiewała na kwotę 1.124.404,50 zł firma D. nie podpisała ze Skarżącym żadnej umowy, ani nie potwierdziła pisemnie przyjęcia zamówienia. Słusznie wskazuje organ, okoliczności te powinny wzbudzić wątpliwości podatnika co do wiarygodności dostawcy. Tymczasem Skarżący nie spotkał się osobiście z D. L. i nie odwiedził siedziby jej firmy w L. Nie interesowało go źródło pochodzenia oleju palmowego, ani miejsce jego załadunku, jak również jakość i autentyczność zamówionego towaru. Nie wiedział, kto organizował transport towaru, ani jakim środkiem transportu został on dostarczony do jego firmy w G. Z zeznań pracowników Skarżącego wynika, że nie sprawdzano numeru rejestracyjnego pojazdu widniejącego na dokumencie WZ wystawionym przez firmę D. z numerem rejestracyjnym pojazdu, który dostarczył towar. W trakcie dostawy olej nie był ważony, ani sprawdzany. Wbrew temu, co twierdzi pełnomocnik, o pozbawieniu Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur VAT wcale nie przesądziło nierzetelne prowadzenie działalności przez firmę D. D. L. i jej kontrahentów. Brak prawa do odliczenia jest natomiast konsekwencją nie dochowania przez Skarżącego należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.