III SA/Lu 372/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Robert Hałabis (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Ibrom,, Sędzia WSA Grzegorz Wałejko, Protokolant Starszy asystent sędziego Monika Samcik, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 13 października 2015 r. sprawy ze skargi B.P.Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., Nr [...], Dyrektor Izby Celnej – po rozpatrzeniu odwołania B. P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w C. – utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] września 2013 r., Nr [...], o cofnięciu rejestracji automatu o niskich wygranych [...] Podstawę faktyczną powyższego rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia: Naczelnik Urzędu Celnego w L. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych [...] (nr poświadczenia rejestracji [...]) w związku z zabezpieczeniem tego automatu przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w B. P. w wyniku przeszukania w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez A. M. w T.. W przeprowadzonej dla potrzeb śledztwa opinii biegłego sądowego z dnia [...] lipca 2011 r. stwierdzono, że wskazany automat nie jest zgodny z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.). Naczelnik Urzędu Celnego w L. zwrócił się do Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P. o przeprowadzenie badania sprawdzającego wymienionego automatu [...]. W opinii z badania sprawdzającego z dnia [...] czerwca 2013 r. dotyczącej wskazanego automatu o niskich wygranych stwierdzono możliwość wykasowania elektronicznego systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych (księgowości elektronicznej) z poziomu opcji serwisowych automatu bez naruszenia plomb jednostki badającej, możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych automatu przy wykorzystaniu zainstalowanego w automacie modułu GSM, przekroczenie maksymalnej stawki za grę, możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płyty główne, obudowę licznika oraz bez naruszenia plomb zabezpieczających. Stwierdzono przy tym jedną plombę nałożoną na metalową obudowę chroniącą dostęp do płyt głównych. Decyzją z dnia [...] września 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. cofnął rejestrację automatu o niskich wygranych [...] 2, nr poświadczenia rejestracji [...], z uwagi na to, że automat umożliwiał grę za stawki wyższe niż przewidziane w ustawie. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że materialnoprawną podstawę decyzji stanowi przepis art. 23a ust. 7 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm., dalej jako "u.g.h."; obecnie j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 612 z późn. zm.), z którego wynika, że naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Odwołując się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że podstawą cofnięcia rejestracji jest dowód w postaci opinii jednostki badającej. Cofnięcie rejestracji automatu wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą badania kontrolnego. Organ odwoławczy uznał za bezpodstawny zarzut skarżącej dotyczący pominięcia dowodu z opinii jednostki badającej. Organ podniósł, że w dniu [...] czerwca 2013 r. upoważniona przez Ministra Finansów jednostka badająca wydała opinię Nr [...] dotyczącą wyżej wymienionego automatu [...] 2. W opinii tej stwierdzono m.in. wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze oraz wartość maksymalnej jednorazowej wygranej w kwotach znacznie przekraczających dopuszczalne stawki określone w ustawie o grach hazardowych. Organ odwoławczy podkreślił, że Naczelnik Urzędu Celnego w L. właśnie na podstawie wyżej wymienionej opinii cofnął rejestrację automatu [...] 2. Odnosząc się do zarzutu skarżącej dotyczącego braku materialnoprawnych kompetencji do wykonywania badań sprawdzających po stronie Izby Celnej w P., organ odwoławczy podkreślił, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. jest upoważnioną przez Ministra Finansów jednostką badającą, działającą na podstawie upoważnienia z dnia [...] kwietnia 2011 r., [...]. Organ nie uwzględnił też zarzutu skarżącej, która wywodziła, że skoro plomby w dniu kontroli pozostawały nienaruszone, to wskazuje to na to, że automat posiada nadal przymiot legalnego. Podkreślił, że w opinii jednostki badającej z dnia [...] czerwca 2013 r. stwierdzono m.in. możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszenia plomb jednostki badającej. Powyższe ustalenia udokumentowane zostały nagraniem filmowym. Odnosząc się do zarzutu skarżącej dotyczącego braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że przepis art. 23a ust. 7 u.g.h. nie narusza prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, ponieważ projekt ustawy zmieniającej zawierający między innymi ten przepis został notyfikowany Komisji Europejskiej, a okres obowiązkowego wstrzymania procedury legislacyjnej upłynął 17 grudnia 2010 r. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca B. P. Spółka z o.o. w C. zaskarżyła powyższą decyzję w całości i wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej i drugiej instancji. Zarzuciła naruszenie art. 23a ust. 7, art. 23b ust. 1, art. 23f, art. 129 ust. 3 u.g.h. oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie zostało oparte na eksperymencie przeprowadzonym przez nieprofesjonalny zespół kontrolujący, składający się z funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w L. oraz opinii wydanej przez nieupoważnioną jednostkę badającą. Skarżąca podkreśliła, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. nie posiada akredytacji do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Akredytacja nr [...] Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. obejmuje jedynie badania chemiczne, analitykę chemiczną chemikaliów, wyrobów chemicznych, wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi – w tym żywności i tekstyliów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, dlatego podlega oddaleniu. Przedmiotem kontroli Sądu była decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2013 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 24 września 2013 r., która cofnięto rejestrację automatu o niskich wygranych [...] 2, mającego poświadczenie rejestracji nr [...]. Wskazany wyżej automat zarejestrowano w 2009 r. na podstawie badania przeprowadzonego przez jednostkę badającą – Politechnikę L. Katedrę Automatyzacji w L., stosownie do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. Nr 102, poz. 946 z późn. zm.). Badanie to wykazało wówczas, że konstrukcja automatu zapewnia nie tylko prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki wygranej i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry na uzyskane wygrane, ale również prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż określonej w przepisach. Obowiązująca w dacie rejestracji automatu ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, określała w art. 2 ust. 2b, że grami na automatach o niskich wygranych są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Postępowanie administracyjne w sprawie cofnięcia rejestracji wskazanego automatu wszczęto postanowieniem Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] października 2012 r. Stosownie do art. 129 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Przepis art. 129 ust. 3 u.g.h. określa, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. W myśl przepisu art. 23a ust. 6 u.g.h., rejestracja automatu wygasa z upływem okresu na jaki została dokonana, a także w przypadku wycofania z eksploatacji automatu lub urządzenia do gier. Z treści art. 23a ust. 7 wynika zaś, że naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis ten ma zastosowanie z uwagi na wprowadzone w ustawie z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2011 r. Nr 134, poz. 779) reguły intertemporalne określone w art. 11 ust. 1 oraz art. 14 tej ustawy. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, do postępowań wszczętych i niezakończonych stosuje się przepisy w nowym brzmieniu. Zasadą – wyrażoną w pierwszym z tych przepisów (art. 11 ust. 1 ustawy) – jest, że poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie przepisów dotychczasowych w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7. Zgodnie z art. 23b ust. 1 u.g.h., na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia (art. 23b ust. 3 u.g.h.). Ze względu na szczególne znaczenie badań sprawdzających wykonywanych przez jednostki badające, ustawodawca, w celu zapewnienia odpowiedniego standardu, jakości, rzetelności i wiarygodności wykonywanych badań technicznych, określił w art. 23f ust. 1 u.g.h. warunki, jakie musi spełnić podmiot ubiegający się o status jednostki badającej. Zgodnie z tym przepisem upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: 1) posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) – strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European co-operation for Accreditation Multilateral Agreement); 2) zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Według art. 23f ust. 2 u.g.h., upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności: 1) certyfikat akredytacji; 2) certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań; 3) aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych, ani z osobami: a) zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi, b) będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami – w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3 u.g.h.). Odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji (art. 23f ust. 4 u.g.h.). Zgodnie z art. 23f ust. 5 u.g.h., minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji: 1) cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b; 2) może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23f ust. 6 u.g.h.). Powołane przepisy wskazują, że jednostka badająca, działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Przesłanki udzielenia upoważnienia jednostce badającej odnoszą się przede wszystkim do poziomu jej fachowości (art. 23f ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h.), rzetelności i uczciwości (art. 23f ust. 1 pkt 3 u.g.h.), a także bezstronności (art. 23f ust. 4 u.g.h.), z podkreśleniem autonomii względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń. W szczególności chodzi o to, aby osoby zarządzające jednostką badającą oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier nie pozostawały z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i art. 23f ust. 1 u.g.h. sprawdzana jest wyłącznie w toku postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów wszczętego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. Postępowanie to jest sformalizowane, ponieważ badane są w jego toku złożone przesłanki wymienione w art. 23f ust. 1 u.g.h. i w razie negatywnego wyniku weryfikacji tych przesłanek odmowa udzielenia upoważnienia następuje w drodze decyzji. Z tak wyraźnego określenia przez ustawodawcę, że odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier przybiera formę decyzji należy wnosić, że decyzyjna forma rozstrzygnięcia sprawy nie została przewidziana dla rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy, który w takim przypadku otrzymuje upoważnienie, a jego udzielenie przez właściwego ministra przybiera postać czynności materialno-technicznej. Nie oznacza to jednak, że przez brak decyzji o udzieleniu upoważnienia znaczenie i wartość upoważnienia są osłabione w taki sposób, że przesłanki udzielenia upoważnienia i samo uprawnienie z niego wynikające mogą być kwestionowane przez stronę postępowania, w którym istotne było przeprowadzenie badania sprawdzającego, ani też, że organy muszą ustalać w każdym postępowaniu, czy jednostka badająca prawidłowo otrzymała upoważnienie od Ministra Finansów, albo czy nie utraciła przymiotów, które były przesłankami udzielenia upoważnienia. Należy zwrócić uwagę, że regulacja art. 23f ust. 5 u.g.h. przewiduje w niektórych przypadkach obowiązek, a w jednym przypadku uprawnienie ministra właściwego do spraw finansów publicznych do cofnięcia upoważnienia w drodze decyzji. Treść omawianej regulacji wskazuje, że decyzja taka ma charakter konstytutywny. Według art. 23f ust. 5 pkt 1 u.g.h., obligatoryjne, lecz konstytutywne cofnięcie upoważnienia dotyczy między innymi przypadku, gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1, a więc także, kiedy utraci akredytację, o której mowa w tym przepisie. Okoliczność, że według art. 23f ust. 3 u.g.h. upoważnienie udzielane jest na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji, nie oznacza – w świetle treści art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy – że utrata akredytacji na skutek innych okoliczności niż upływ okresu jej ważności, powoduje automatyczną utratę upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Czym innym jest bowiem upływ okresu ważności akredytacji, a czym innym jej utrata, mimo że okres ważności, na który akredytacja była wydana – nie upłynął. Skoro z treści art. 23f ust. 5 u.g.h. można wywieść, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych może badać, czy jednostka badająca utrzymuje warunki, których spełnienie było konieczne dla udzielnie upoważnienia – i ewentualnie wydać odpowiednią decyzję, to konsekwentnie należy przyjąć, że tylko ten organ właściwy jest do badania przesłanek udzielenia upoważnienia. Weryfikacja prawidłowości udzielenia upoważnienia przez Ministra Finansów nie może być dokonywana a casu ad casum przez organy celne prowadzące postępowania w poszczególnych sprawach, w których badania sprawdzające wykonują upoważnione jednostki badające. Nie oznacza to oczywiście, że strona nie może kwestionować badania sprawdzającego dokonanego przez jednostkę badającą. Nie może jednak skutecznie tego czynić przez zakwestionowanie prawidłowości działania Ministra Finansów w postaci udzielenia upoważnienia, bądź w postaci zaniechanie odebrania upoważnienia i w rezultacie przez postawienie tezy, że jednostka badająca nie miała uprawnienia do wykonania badania sprawdzającego. Może natomiast zakwestionować wyniki badania sprawdzającego przez wykazanie błędów merytorycznych badania. Wówczas rzeczą organu będzie odniesienie się do tych zarzutów, ewentualnie w razie potrzeby – to jest w razie rzeczywistego wykazania błędów, a nie tylko podniesienia twierdzeń o błędach – ich zweryfikowanie przez dodatkowe stanowisko jednostki badającej, ewentualnie przez dodatkowe badanie sprawdzające. Należy również wyjaśnić, że okoliczność zamieszczenia, a w szczególności utrzymywania poszczególnych jednostek na stronie internetowej urzędu ministra w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, nie stwarza domniemania, że jednostki zamieszczone w wykazie mają status jednostek upoważnionych. Wykaz ten ma bowiem jedynie charakter informacyjny. Rolą takiego wykazu jest ułatwienie zainteresowanym zidentyfikowania upoważnionych jednostek badających. O tym, czy jednostka badająca jest rzeczywiście upoważniona decyduje treść upoważnienia oraz okoliczność, czy nie upłynął okres, na który upoważnienie zostało udzielone albo czy nie została wydana decyzja o cofnięciu upoważnienia. Te okoliczności powinny być sprawdzone przez organ prowadzący postępowanie, w którym posłużono się badaniem sprawdzającym. Niezależnie od tego, że w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, skarżąca spółka w okolicznościach faktycznych tej sprawy (aktualne upoważnienie jednostki badającej) nie mogła skutecznie zakwestionować uprawnienia Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w P. do wykonania badania sprawdzającego przez zakwestionowanie statusu tego laboratorium jako jednostki badającej, to również skarżąca błędnie interpretowała okoliczności, które miały służyć wykazaniu, że jednostka ta niezależnie od otrzymanego upoważnienia nie jest jednostką uprawnioną na podstawie ustawy do wykonywania badań sprawdzających. Bezzasadnie bowiem skarżąca zakwestionowała wymaganą przepisem art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. akredytację, którą Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posłużył się ubiegając się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Inaczej bowiem niż zdaje się uważać skarżąca, akredytacja, o której mowa w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie musi być akredytacją w dziedzinie badań technicznych automatów o niskich wygranych, ani szerszą akredytacją w dziedzinie badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych (charakter urządzeń z definicji automatu o niskich wygranych). Z zamieszczonego na stronie internetowej Polskiego Centrum Akredytacji (www.pca.gov.pl) załącznika do certyfikatu Akredytacji nr [...] wynika, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiada od dnia [...] września 2007 r. akredytację jako laboratorium badawcze w dziedzinach/obiektach badań: badania chemiczne, analityka chemiczna chemikaliów; wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi –a w tym żywności oraz badania właściwości fizycznych chemikaliów; wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi – w tym żywności. Oczywiste jest, że tak określony zakres akredytacji udzielonej przez Polskie Centrum Akredytacji nie obejmuje badania automatów do gier o niskich wygranych, ani jakichkolwiek innych automatów, czy też badania urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych. Okoliczność ta nie ma jednak żadnego znaczenia, ani w postępowaniu prowadzonym przez Ministra Finansów w sprawie o udzielnie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, ani tym bardziej w postępowaniu dotyczącym cofnięcia rejestracji konkretnego automatu. Do takiego wniosku prowadzi analiza przepisów art. 23f ust. 1–6 u.g.h., odnoszących się do instytucji udzielania upoważnień do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Przepisy ustawy (w szczególności art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.) nie wymagają bowiem, aby jednostka ubiegająca się o udzielenie upoważnienia przedstawiła sprecyzowaną zakresowo akredytację. Wynika to wprost z treści art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., według którego wymaga się od jednostki badającej jedynie posiadania akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub innego podmiotu wymienionego w tym przepisie. Nie ma w tym przepisie ustawy w ogóle mowy, jaka to ma być akredytacja, a w szczególności jaki ma być jej zakres, czy też jakiej normy zharmonizowanej wymagania ma spełniać jednostka oceniająca zgodność lub ewentualnie jakie dodatkowe wymagania ma spełniać jednostka. Trzeba też zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 5 pkt 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie ocen zgodności (Dz.U. z 2010 r. Nr 138, poz. 935 z późn. zm.), przez akredytację należy rozumieć akredytację, o której mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, co oznacza z kolei, że akredytacją jest poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz – w stosownych przypadkach – wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności. Według art. 16 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o systemie oceny zgodności, certyfikat akredytacji zawiera między innymi jako minimalne wymagania wskazanie normy zharmonizowanej lub dodatkowych wymagań, o których mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, a także zakres udzielonej akredytacji oraz okres jej ważności. W związku z tym nie do przyjęcia jest teza, że racjonalny ustawodawca, określając w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. wymóg posiadania akredytacji przez jednostkę badającą, nie określiłby przynajmniej zakresu wymaganej akredytacji, a w razie potrzeby także innych elementów, gdyby takiemu ustawodawcy chodziło o zakresowe "dopasowanie" akredytacji do charakterystyki badań koniecznych do przeprowadzenia efektywnych badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w szczególności badań sprawdzających automatów o niskich wygranych. Jest bowiem zbyt duże pole wyboru dziedzin, w jakich takie badania mogłyby być przeprowadzone, albo przynajmniej można byłoby postulować przeprowadzanie badań. Wystarczy wskazać, że zakres badań wyznaczony definicją automatu o niskich wygranych już na pierwszy rzut oka okazuje się być za wąski, bowiem nie uwzględnia badań oprogramowania. Ze wskazanych przyczyn, w tym także biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisu art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. należało uznać, że z przepisów ustawy nie wynika obowiązek przedstawienia Ministrowi Finansów akredytacji dopasowanej zakresowo do charakterystyki badań koniecznych do przeprowadzenia efektywnych badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Z powołanej regulacji wynika natomiast obowiązek przedstawienia jakiejkolwiek akredytacji wydanej przez podmioty wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. Posiadanie takiej akredytacji jest jedynie swoistego rodzaju wstępnym warunkiem ubiegania się o upoważnienie. Przedstawienie akredytacji, niezależnie od zakresu badań, których dotyczy, pozwala na stwierdzenie, że jednostka aplikująca o upoważnienie spełnia podstawowe wymogi organizacyjne dla jednostek posiadających akredytację. Tylko takie jednostki, w pewien sposób wstępnie wyselekcjonowane, mogą ubiegać się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Za prawidłowością takiej wykładni wymienionego przepisu przemawia także treść art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h., z którego wynika, że zdolność jednostek do tak specjalistycznych badań, jakich ma dotyczyć upoważnienie, jest sprawdzana przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mającego obowiązek ocenić, czy aplikująca jednostka zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Gdyby zakres akredytacji miał dotyczyć badań pozwalających na przeprowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to wówczas samodzielne badanie przez ministra okoliczności wymienionych w art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. byłoby zbędne. Z przedstawionych przyczyn Sąd nie podziela odmiennego poglądu co do konieczności legitymowania się przez jednostkę badającą akredytacją odpowiadającą przedmiotem i zakresem badań specyfice badań automatów o niskich wygranych, prezentowanego w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2358/13, z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 3014/13, z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2359/13. Okoliczność, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. miał upoważnienie udzielone przez Ministra Finansów w dniu [...] kwietnia 2011 r. jest bezsporna. Ponadto na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wymieniona jednostka figuruje w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zamieszczonym zarówno w 2012 jak i 2013 roku – najpierw jako jedna z siedmiu jednostek, a później jako jedna z pięciu jednostek upoważnionych. Inaczej niż twierdzi skarżąca, pozostawanie jednostki badającej w strukturze Służby Celnej, do której organów należy wydawanie decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji automatów, nie dyskwalifikuje takiej jednostki jako uprawnionej do wykonywania badań sprawdzających, skoro ustawodawca nie wyłączył żadnej kategorii jednostek z możliwości ubiegania się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, ani też nie wyłączył jednostek Służby Celnej z kategorii jednostek badających wykonujących badania sprawdzające na żądanie naczelników urzędów celnych. Biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności należało stwierdzić, że zarzuty skargi oparte na zakwestionowaniu uprawnienia wymienionego wyżej laboratorium do przeprowadzenia badania sprawdzającego (naruszenia art. 23b ust. 1 i art. 23f u.g.h. oraz art. 120 Ordynacji podatkowej) są bezzasadne. Bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 23a ust. 7 oraz art. 129 ust. 3 u.g.h. Organ odwoławczy prawidłowo ustalił, że automat [...] 2 o numerze poświadczenia rejestracji [...] – nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych (art. 129 ust. 3 u.g.h.). Podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia o cofnięciu rejestracji automatu w trybie przepisu art. 23a ust. 7 u.g.h. przewidującego, że naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, jest wydana w dniu 11 czerwca 2013 r. opinia z badania sprawdzającego automatu. W świetle wyników badań wykonanych przez upoważnione – w rozumieniu art. 23f ust. 6 u.g.h. – Laboratorium Celne Izby Celnej w P., istnieje możliwość wykasowania elektronicznego systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych (księgowości elektronicznej) z poziomu opcji serwisowych automatu, bez naruszenia plomb jednostki badającej, możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych automatu przy wykorzystaniu zainstalowanego w automacie modułu GSM, przekroczenie maksymalnej stawki za grę, możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płyty główne, obudowę licznika oraz bez naruszenia plomb zabezpieczających. Stwierdzono jedną plombę jednostki badającej (Politechniki) nałożonych zgodnie z opinią techniczną z badania poprzedzającego rejestrację automatów do gier. W niniejszej sprawie skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu wskazującego, że osoby, które opracowały sporną opinię z dnia [...] czerwca 2013 r. nie posiadają odpowiednich kwalifikacji i przygotowania do przeprowadzania badań technicznych automatów. Nie wykazała również, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. nie zapewnia odpowiedniego standardu przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzania ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów do gier. Skarżąca powołała się jedynie na wspomniany certyfikat akredytacji, który – jak wyżej wywiedziono – nie dowodzi ani nieprawidłowości upoważnienia udzielonego przez Ministra Finansów, ani wadliwości opinii w konkretnej sprawie. W orzecznictwie przyjmuje się, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu lub urządzeń do gier może być wyłącznie dowód z opinii jednostki badającej. Tego rodzaju pogląd prawny (wyrażony w przytoczonych w skardze wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego) znajduje akceptację w nowszych orzeczeniach (zob. wyroki NSA: z dnia 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt II GSK 790/12 oraz z dnia 29 listopada 2013 r., sygn. akt II GSK 1075/12). Podsumowując stwierdzić należy, że organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe w tej sprawie. Wobec negatywnej opinii wskazującej, że automat nie spełnia obowiązujących wymogów wynikających z art. 129 ust. 3 u.g.h., zaskarżona decyzja cofająca rejestrację automatu na mocy art. 23a ust. 7 u.g.h. jest w konsekwencji prawidłowa. Organ drugiej instancji, odnosząc się do podnoszonego w postępowaniu administracyjnym zarzutu dotyczącego braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych prawidłowo zauważył, że przepis art. 23a ust. 7 u.g.h., stanowiący materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji, nie narusza prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, to jest przepisów dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz. UE z 1998 r. Nr L 204, s. 37), ponieważ projekt ustawy zmieniającej, zawierający między innymi ten przepis, został notyfikowany Komisji Europejskiej, a okres obowiązkowego wstrzymania procedury legislacyjnej upłynął z dniem 17 grudnia 2010 r. Wskazano na powyższe w piśmie Prezesa Rady Ministrów z dnia 28 stycznia 2011 r., nr RM 10-2-10, kierowanym do Marszałka Sejmu, przy którym przesłano do Sejmu projekt tej ustawy (druk nr 3860 dostępny na stronie http://orka.sejm.gov.pl). Natomiast z definicji gry na automacie o niskich wygranych określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h., nie wynikają warunki uniemożliwiające lub ograniczające prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów. W związku z tym przepis ten nie może być uznany za "techniczny" w rozumieniu wymienionych wyżej przepisów dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady oraz wykładni przestawionej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C 213/11, C-214/11 i C-217/11 Fortuna i inni. Analogiczne stanowisko odnoszące się do tego przepisu jako ewentualnej specyfikacji technicznej, prezentowane jest w orzecznictwie NSA i wojewódzkich sądów administracyjnych. W szczególności stwierdza się, że artykuł 129 ust. 3 u.g.h. definiuje i określa cechy gry na automatach o niskich wygranych, określając przedmiot wygranej w tych grach oraz sposób ich urządzania. Nie odnosi się on natomiast do cech automatu jako produktu i nie określa żadnej obowiązkowej cechy tego produktu. Nie można w związku z tym tego przepisu traktować jako specyfikacji technicznej produktu w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (zob. wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1195/12 oraz wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 24 września 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 500/13). Z przytoczonych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).