I FSK 162/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Bożena Dziełak, Protokolant Katarzyna Falkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 15 października 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 854/15 w sprawie ze skargi H. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) z dnia 24 czerwca 2015 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 15 października 2015 r., I SA/Rz 854/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę H. S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: "skarżąca", "spółka") na postanowienie Ministra Finansów z 24 czerwca 2015 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług. 2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że spółka wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz skarżącej prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami w postaci budynku administracyjnego, magazynów, wiat a-9, magazynu-biura, budynku podstawowego, ogrodzenia, zasilania oświetlenia, sieci wodociągowej, nawierzchni placu, utwardzenia nawierzchni, wiaty przy bocznicy, wagi wozowo-samochodowej. 3. Postanowieniem z 12 września 2012 r. na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613; dalej: O.p.), w związku z art. 14h O.p. Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania z wniosku spółki argumentując, że nie jest ona legitymowana do złożenia takiego wniosku, gdyż dotyczy on indywidualnej sprawy podmiotu, który dokonuje dostawy a nie samej wnioskodawczyni, która w przedstawionym stanie faktycznym była nabywcą. 4. Na skutek zażalenia spółki organ postanowieniem z 23 listopada 2012 r. utrzymał w mocy ww. postanowienie. 5. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone przez spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, który wyrokiem z 12 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 64/13, oddalił skargę. 6. W związku ze skargą kasacyjną spółki od tegoż wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 15 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1204/13 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu sądowi, uznał bowiem, że spółka ma w tym przypadku status zainteresowanego w rozumieniu art. 14 b § 1 O.p. 7. Ponownie rozpoznając skargę spółki na opisane wyżej postanowienie organu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 23 października 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 796/14, uchylił zaskarżone postanowienie Ministra Finansów z 27 listopada 2012 r. oraz poprzedzające je postanowienie z 12 września 2012 r. 8. Minister Finansów 7 kwietnia 2015 r. wydał interpretację indywidualną w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz wnioskodawcy/spółki prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowioną na tym gruncie bramą przesuwną oraz siecią wodno-kanalizacyjną, a także w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w zakresie dostawy budynków i urządzeń zwolnionych od podatku. Natomiast postanowieniem również z 7 kwietnia 2015 r. pozostawił bez rozpatrzenia ww. wniosek w pozostałej części, to jest w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz spółki prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami w postaci budynku administracyjnego, magazynów, wiat a-9, magazynu-biuro, budynku podstawowego, ogrodzenia, zasilania oświetlenia, sieci wodociągowej, nawierzchni placu, utwardzenia nawierzchni, wiaty przy bocznicy, wagi wozowo-samochodowej. Uznał bowiem, że skarżąca nie przedstawiła wyczerpująco zdarzenia przyszłego mimo wezwania do jego uzupełnienia, co uniemożliwiło ocenę jej stanowiska w tym zakresie. 9. Postanowieniem z 24 czerwca 2015 r. organ nie uwzględnił zażalenia spółki. W uzasadnieniu postanowienia organ wyjaśnił, że treść wniosku o interpretację nie może budzić wątpliwości organu interpretującego. Organ podkreślił, że spółka, do której wystosowano wezwanie o uzupełnienie braków formalnych wniosku nie udzieliła wyczerpującej odpowiedzi na konkretne pytanie sformułowane w przedmiotowym wezwaniu, a brak uzyskania takiej odpowiedzi uniemożliwił organowi ocenę stanowiska spółki w kwestii opodatkowania sprzedaży na jej rzecz prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami i szczegółowo wymienionymi we wniosku budowlami. 10. Sąd pierwszej instancji rozpatrując skargę spółki podzielił stanowisko organu, że brak udzielenia pełnej odpowiedzi na pytania sformułowane przez organ w wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, uniemożliwiał organowi wydanie w tym zakresie interpretacji. Sąd pierwszej instancji nie stwierdził również naruszenia przez organ zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.). W ocenie Sądu treść pytań zawarta w wezwaniu z 6 marca 2015 r. była jasna i zrozumiała, co można wywnioskować także z odpowiedzi skarżącej na to wezwanie, w której spółka nie twierdziła, że nie rozumie treści pytań, a jedynie że nie dysponuje szczegółowymi informacjami w zakresie o jaki organ pytał. Taki sposób udzielenia odpowiedzi czynił bezcelowym kierowanie kolejnych wezwań do spółki o uzupełnienie wniosku. Fakt, że spółka nie uzyskała od swojego potencjalnego kontrahenta pełnej informacji co do okoliczności związanych z poszczególnymi obiektami, a istotnych według organu dla pełnej i rzetelnej oceny konsekwencji prawnopodatkowych nabycia każdej z nich, nie zwalniał spółki od obowiązku wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. 11. W skardze kasacyjnej spółka zaskarżając wyrok WSA w całości wniosła o uchylenie tegoż wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa procesowego, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718; dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 14g § 1 w z zw. z art. 14b § 3 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez niesłuszne oddalenie skargi będące konsekwencją nieprawidłowego przyjęcia w ślad za organem interpretacyjnym, iż złożony przez skarżącą wniosek nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., wskutek czego należało pozostawić go bez rozpatrzenia, w sytuacji gdy przedmiotowy wniosek zawierał wszystkie normatywne elementy, o których jest mowa w art. 14b § 3 O.p., a w konsekwencji brak było jakichkolwiek podstaw do pozostawienia ww. wniosku bez rozpatrzenia. Naruszenie powyższe mogło mieć, a w ocenie skarżącej nawet w rzeczywistości miało, istotny wpływ na wynik sprawy albowiem uchybienia po stronie organu interpretacyjnego, jakie wystąpiły na etapie postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej winny skutkować uchyleniem w całości zaskarżonego w drodze skargi postanowienia, nie zaś oddaleniem skargi, jak to nieprawidłowo uczynił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie. 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przejawiające się tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności organów administracji publicznej oddalił skargę skarżącej i nie uchylił zaskarżonego postanowienia, pomimo tego, że zaskarżone w drodze skargi postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa, w stopniu uzasadniającym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. 12. Na rozprawie kasacyjnej pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych wskazując, że skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. 13.1. Wskazując na naruszenie 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 oraz art. 169 § 1 w związku z art. 14h oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14 h O.p. autor skargi kasacyjnej nie zgadza się ze stanowiskiem organu i Sądu pierwszej instancji, że wniosek skarżącej nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. i że były podstawy do pozostawienia tego wniosku bez rozpatrzenia. Jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej skarżąca nie kwestionuje tego, że nie udzieliła odpowiedzi na wszystkie postawione przez organ w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytania. Twierdzi bowiem przy tym, że nie była w stanie, ze względu na trudności w ich uzyskaniu, przedstawić informacji dotyczących zbywcy, o które pytał organ. Uważa jednak, że nie powinna z tego powodu ponosić ujemnych konsekwencji, gdyż organ powinien wydać interpretację w oparciu o przedstawione w uzupełnieniu wniosku informacje. Podnosi też, że zdarzenie przyszłe jest ze swej natury niepewne, warunkowe, hipotetyczne i abstrakcyjne. 13.2. Odnosząc się do wskazanych wyżej zarzutów skargi kasacyjnej zauważyć przede wszystkim należy, że w skardze kasacyjnej skarżąca nie podważa stanowiska organu, że ze względu na brak wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego organ nie był w stanie ocenić, czy przedstawione przez skarżącą zdarzenie przyszłe nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a u.p.t.u. Pierwszy z tych przepisów przewiduje bowiem zwolnienie od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy : a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Drugi z przepisów wskazanych wyżej zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 art. 43 ust. 1 u.p.t.u., pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów. Skoro skarżąca występując z wnioskiem o interpretację zapytała o opodatkowanie sprzedaży między innymi budynków i budowli, to organ zobowiązany był ocenić tą przyszłą dostawę pod kątem przesłanek do zwolnienia określonych w powołanych wyżej przepisach. W tym celu niezbędne były informacje zawarte w wezwaniu skierowanym do spółki o uzupełnienie wniosku. 13.3. Z art. 14b § 3 O.p. wynika obowiązek przedstawienia przez wnioskującego o wydanie interpretacji wyczerpująco zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Obowiązek przedstawienia w sposób wyczerpujący, umożliwiający ocenę stanowiska wnioskującego dotyczy nie tylko stanu faktycznego, czyli istniejącego, ale również zdarzenia przyszłego. Nie ma zatem znaczenia powoływanie się przez spółkę na to, że zdarzenie przyszłe jest niepewne, czy hipotetyczne. Nie zwalnia to bowiem wnioskującego o wydanie interpretacji z obowiązku wynikającego z powołanego wyżej przepisu. Również zdarzenie przyszłe powinno być tak przedstawione, by umożliwiało w sposób pełny ocenę stanowiska pytającego. 13.4. Trafnie Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę na podstawowe funkcje, które ma pełnić interpretacja tj. informacyjną i gwarancyjną. Interpretacja ma zapewnić podmiotom wnioskującym o jej wydanie nie tylko poczucie pewności co do prawidłowości stosowania ściśle wskazanych przez nich przepisów podatkowych, stwarzających istotne wątpliwości interpretacyjne, ale też ma dać poczucie pewności co do skutków zastosowania się do określonej interpretacji tych przepisów. Interpretacja powinna być wydana w oparciu o stan faktyczny, czy zdarzenie przyszłe, które nie budzi wątpliwości. Organ bowiem powinien dać odpowiedzieć kategoryczną na zadane przez wnioskującego pytanie. Jak słusznie przyjął Sąd pierwszej instancji organ interpretacyjny nie może ani uzupełniać stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, ani też udzielić odpowiedzi na pytania wariantowo. Interpretacja powinna zawierać jednoznaczną odpowiedź na zadane we wniosku pytanie o prawidłowość zastosowania przepisu podatkowego w odniesieniu do konkretnego w sposób wyczerpujący przedstawionego stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego. 13.5 W sytuacji, gdy organ nie był w stanie określić na podstawie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez skarżącą, zarówno we wniosku jak i w jego uzupełnieniu, czy zostały spełnione warunki do zwolnienia z opodatkowania tego zdarzenia określone w art. 43 ust. pkt 10 i 10a u.p.t.u., to wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej były podstawy do pozostawienia stosownie do art. 169 § 1 w związku z art. 14 h O.p wniosku o wydanie interpretacji bez rozpoznania. 13.6. Wobec powyższego skoro zarzuty skargi kasacyjnej okazały się niezasadne należało na podstawie art. 184 p.p.s.a skargę tę oddalić. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.