I SA/Ol 652/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) Protokolant referent stażysta Milena Małyszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2015r. sprawy ze skargi K. B. – K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego Wnioskiem z dnia 23 marca 2015r. K. B. (dalej jako: "skarżąca", "strona") na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej jako "O.p.", zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do zwolnienia przedmiotowego określonego w art.21 ust.1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012r., poz.361 ze zm., dalej jako "u.p.d.o.f."). Skarżąca podała, że w dniu 12 maja 2014r., po sporządzeniu protokołu dziedziczenia, nabyła na podstawie ustawy ½ części spadku po zmarłym "[...]" mężu. W skład spadku wchodziła nieruchomość położona w O. przy ul. "[...]". Nieruchomość ta została sprzedana w dniu 13 sierpnia 2014r. i otrzymane z tego tytułu pieniądze przeznaczone zostały na własne cele mieszkaniowe - strona zakupiła 11 sierpnia 2014r. mieszkanie położone w B. przy ul. "[...]" za kwotę 140.000 zł. Kwotę 135.500 zł strona zapłaciła przelewem bankowym w dniu 22 sierpnia 2014r., po otrzymaniu zapłaty za sprzedaż nieruchomości położonej w O. Wcześniejsze sporządzenie aktu notarialnego zakupionego mieszkania wynikało z takiego ustalenia terminu u notariusza przez sprzedających. W akcie zakupu mieszkania został określony późniejszy termin zapłaty – do 25 sierpnia 2014r., zgodny z terminem określonym w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości, co świadczy o tym, że pieniądze zostały wydatkowane na własne potrzeby mieszkaniowe. Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego strona zadała pytanie, czy wydatki poniesione na zakup mieszkania położonego w B. można traktować jako wydatkowane na własne cele mieszkaniowe ? Zdaniem strony, pieniądze otrzymane ze sprzedaży nieruchomości położonej w O. należy traktować jako przeznaczone i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe. Z potwierdzenia zapłaty ewidentnie wynika, że zapłata dokonana została 22 sierpnia 2014r., czyli po dacie sprzedaży i dotyczy mieszkania położonego w B.. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia "[...]" uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ powołał treść art.9 ust.1, art.10 ust.1 pkt 8, art.30e ust.1, ust. 2 i 4, art.19, art.22 ust.6c i 6d, art.21 ust.1 pkt 131, art.21 ust.25 pkt 1 oraz ust.26 i 28 u.p.d.o.f. Ponadto organ powołał się na definicję umowy sprzedaży określoną w art.535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2014r., poz.121 ze zm., dalej jako "K.c."), charakter umowy wzajemnej (art.488 K.c.), zasadę swobody umów (art.3531 K.c.) i zasady przenoszenia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości (art.155 §1 K.c.). Zdaniem organu warunek wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe będzie spełniony w sytuacji, gdy zarówno nabycie, jak i wydatki związane w tym nabyciem, będą dokonane po sprzedaży nieruchomości. Z treści wniosku wynika zaś, że odpłatne zbycie nieruchomości miało miejsce 13 sierpnia 2014r., a nabycie mieszkania nastąpiło wcześniej, tj. 11 sierpnia 2014r. Zatem wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości nie można uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art.21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f., nawet wówczas, gdy został on faktycznie wydatkowany na zapłatę ceny zakupu ww. mieszkania. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa strona wskazała, że ratio legis art.21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f. to nie daty zawarcia umów sprzedaży i kupna mieszkań lecz przeznaczenie pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży mieszkania na zakup drugiego. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżąca, wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Interpretacji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania – art.7 w zw. z art.8 w zw. z art.11 K.p.a., polegające na niepodjęciu przez organ wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności uzasadnienia odmowy zwolnienia skarżącej od podatku dochodowego od osób fizycznych oraz naruszenie art.21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f. w wyniku błędnej wykładni tego przepisu, poprzez przyjęcie, że w ustalonym stanie faktycznym skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia przedmiotowego, podczas gdy spełnia ona ustawowe przesłanki tego zwolnienia. Uzasadniając skargę strona opisała stan faktyczny sprawy i stwierdziła, że wskazuje on jednoznacznie, że mogła zapłacić za zakupiony lokal mieszalny po otrzymaniu środków ze sprzedaży udziału w nieruchomości. Podkreśliła, że istotą art.21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f. jest faktyczne przeznaczenie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na zakup mieszkania. W sprawie został spełniony cel, dla którego ustawodawca wprowadził ww. zwolnienie. Zasadnicze znaczenia ma wykładnia celowościowa, a nie formalistyczne podejście do definicji sprzedaży, czyli do dat zawarcia umów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane w interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie interpretacji indywidualnej może zatem nastąpić jedynie w sytuacji, gdy jej wydanie narusza prawo materialne lub procesowe - art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.". Na wstępnie podkreślić należy, że w rozpoznanej sprawie nie mają zastosowania przepisy kodeksu postępowania administracyjnego. Podstawę formalnoprawną interpretacji stanowią przepisy art. 14b i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, regulujące sposób udzielania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w indywidualnych sprawach. Istotą tej instytucji jest możliwość uzyskania "pewności prawa", przez wnioskodawcę, celem prawidłowego wykonywania obowiązku podatkowego. W ramach tego postępowania wnioskodawca jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego. Natomiast właściwy organ podatkowy, działający z upoważnienia Ministra Finansów jest uprawniony i zobowiązany do zaakceptowania bądź zanegowania tego stanowiska. W tym drugim przypadku indywidualna interpretacja powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. W postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Nie może też być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w związku z art. 122 O.p.. Brak jest także podstaw do poddawania jakichkolwiek dowodów składanych przez wnioskodawcę swobodnej ocenie, zgodnie z art. 191 O.p. W wyroku z 16 lutego 2007 r. wydanym w sprawie I FSK 97/06 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że organy podatkowe w postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu stosowania prawa podatkowego nie mają kompetencji do dokonywania ustaleń w zakresie stanu faktycznego. Ich obowiązkiem jest dokonanie oceny prawnej stanowiska przedstawionego we wniosku przez podatnika przy uwzględnieniu - również przedstawionego we wniosku - stanu faktycznego (LEX nr 307985). Pogląd ten w pełni podziela Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie. W konsekwencji powyższego przedstawione we wniosku: stan faktyczny oraz stanowisko własne wnioskodawcy konstytuują faktyczny i prawny obszar sprawy, w której wydana zostanie indywidualna pisemna interpretacja prawa podatkowego. Mając na uwadze powyższe, podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania są bezzasadne. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art.21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f. Zgodnie z powołanym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art.30e, w wysokości która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany (podkr. Sądu) na własne potrzeby mieszkaniowe. Z powyższego wynika zatem, że dla skorzystania z ww. zwolnienia konieczne jest spełnienie trzech warunków: - uzyskanie przychodu z konkretnie wskazanego źródła, którym jest odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art.30e, - wydatkowanie tego przychodu w okresie dwóch lat od daty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, - wydatkowanie tego przychodu na własne potrzeby mieszkaniowe. W ocenie Sądu, wszystkie wymienione warunki zostały spełnione przez skarżącą. Skarżąca uzyskała przychód ze sprzedaży nieruchomości (w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości termin zapłaty określono do 25 sierpnia 2014r.), oraz wydatkowała ten przychód w okresie dwóch lat od dnia odpłatnego zbycie nieruchomości na własne potrzeby mieszkaniowe (w dniu 22 sierpnia 2014r. zapłaciła 135.500 zł za mieszkanie nabyte w dniu 11 sierpnia 2014r.). Jednolite jest stanowisko sądów administracyjnych co do braku możliwości skorzystania ze wskazanego zwolnienia w odniesieniu do wydatków poczynionych na nową nieruchomość przed datą uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości (por. wyroki z dnia 30 września 2014r., sygn. akt II FSK 2262/12, z dnia 25 kwietnia 2013r., sygn. akt I SA/Wr 216/13, z dnia 9 maja 2012r., sygn. akt I SA/Sz 163/12). W rozpoznanej sprawie jednakże, jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, zapłata 135.500 zł za mieszkanie nabyte w dniu 11 sierpnia 2014r., nastąpiła w dniu 22 sierpnia 2014r., a zatem po dniu zbycia nieruchomości położonej w O., które nastąpiło 13 sierpnia 2014r. Tym samym wydatek ten nastąpił po uzyskaniu przychodu z tytułu zbycia nieruchomości, w terminie dwóch lat od daty jego uzyskania. W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że zarówno wykładnia literalna, jak i celowościowa, art.21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f., przemawia za prawidłowością stanowiska przedstawionego przez skarżącą. Mając na uwadze powyższe rozważania uznać należy, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem prawa materialnego tj. art. 21 ust.1 pkt 131 u.p.d.o.f.. Rozpatrując ponownie wniosek skarżącej o wydanie interpretacji, organ będzie zobowiązany uwzględnić poczynione wyżej rozważania i ponownie dokonać interpretacji przepisów prawa. Z tych względów zaskarżoną interpretację należało, na podstawie art.146 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit.a) p.p.s.a, uchylić w całości. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art.205 § 2 p.p.s.a.