I SA/Łd 1363/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lutego 2016 r. sprawy ze skargi D. i M. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP:[...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz skarżących kwotę 471 złotych tytułem zwrotu wpisu sądowego oraz na rzecz skarżącego M. D. kwotę 2417 (dwa tysiące czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. odmawiającą D. D. i M. D. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 roku. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił następujący stan faktyczny. Skarżący w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2014 rok wykazali nadpłatę w wysokości 800 zł, która została i zwrócona w dniu 20 marca 2015 roku. Następnie 4 maja 2015 roku do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynął wniosek podatników o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok w kwocie 15.670 zł, wraz z korektą zeznania PIT-37. W uzasadnieniu strona wskazał, że powodem złożenia korekty jest nienależne pobranym podatku przez zakład pracy od dobrowolnego odszkodowania z tytułu świadczenia otrzymanego w ramach Programu Dobrowolnych Odejść - dalej "P.D.O.". Na potwierdzenie powyższego załączyli zaświadczenie z 23 kwietnia 2015 r. wystawione przez A S.A. Oddział B., w którym wskazano, że w okresie od 1 czerwca 1992 r. do 31 marca 2014 r. podatnik był zatrudniony w spółce i stosunek pracy ustał w wyniku porozumienia stron z przyczyn leżących po stronie pracodawcy (art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu Pracy oraz ustawa z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2003r. Nr 90, poz. 844 ze zm), oraz, że otrzymał dobrowolne odszkodowanie z tytułu P.D.O. w kwocie 87.058,18 zł. Z tego tytułu pobrano podatek w kwocie 15.670 zł. Do wniosku podatnicy załączyli interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] grudnia 2014 r. wydaną dla innego wnioskodawcy. Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił podatnikom stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 15.670 zł. W ocenie organu I instancji otrzymane odszkodowanie wypłacone na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść nie spełnia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – dalej "u.p.d.o.f.", gdyż jego wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, lub wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy zarzucili naruszenie prawa materialnego tj. art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. w zw. z art. 9 § 1 kodeksu pracy poprzez błędną ich wykładnię i nieuznanie, że Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść, na podstawie którego zostało wypłacone odszkodowanie z PDO jest regulaminem, o którym mowa w art. 9 § 1 kodeksu pracy. W uzasadnieniu podatnik podkreślił, że wypłacone świadczenie jest odszkodowaniem, bowiem stanowi rekompensatę za doznaną szkodę. Wypłata odszkodowania nastąpiła na podstawie Regulaminu Dobrowolnych Odejść (§ 4 pkt 9), z którego wprost wynikała wysokość oraz zasady ustalania ww. świadczenia, a regulamin ten jest regulaminem, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Zatem w ocenie podatników spełniona została przesłanka do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Storna wniosła o uzupełnienie postępowania dowodowego i dopuszczenie dowodu z kserokopii regulaminu III edycji Programu Dobrowolnych Odjeść w A S.A., stanowiącego załącznik nr 1 do Uchwały nr [...] Zarządu A S.A z dnia 28 stycznia 2014 r., załączone do odwołania. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył treść art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Podkreślił, że brzmienie przepisu rozszerzające zakres zwolnienia przedmiotowego - wprowadzono na podstawie art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., póz. 1328), przyjmując przy tym jego stosowanie do dochodów uzyskanych przez podatników już od dnia 1 stycznia 2014 roku (art. 14 ww. ustawy nowelizującej). Powyższą zmianą dookreślono, iż zwolnione z opodatkowania są również otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów. Analiza obecnej treści przepisu art. 21 ust. l pkt 3 u.p.d.o.f. prowadzić zatem winna do wniosku, iż omawianym zwolnieniem objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeks pracy, z wyjątkiem odpraw i odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) cytowanego przepisu u.p.d.o.f. Organ podkreślił, że regulamin PDO winien zostać opracowany przez pracodawcę, gdyż proces ten nie został uregulowany w źródłach normatywnych prawa pracy. Nie regulują go ani przepisy Kodeksu pracy, ani też przepisy ustawy dotyczącej zwolnień grupowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. , pismem z dnia 27 maja 2015r., zwrócił się z prośbą do A S.A. Oddział B. udzielenie wyjaśnień czy wysokość i zasady świadczeń otrzymanych na podstawie PDO wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26.06.1974r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r., Nr 21, póz. 94 ze zm.). W odpowiedzi, spółka w piśmie z 1 czerwca 2015 r. wskazała, że wysokość i zasady świadczeń otrzymanych przez podatnika z tytułu PDO wynikają z Uchwał Zarządu Spółki A S.A. wdrażających kolejne edycje PDO. Uchwały Spółki A S.A. wprowadzające Program Dobrowolnych Odejść w kolejnych jego edycjach nie stanowią porozumienia zbiorowego opartego na ustawie, regulaminów ani statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Celem weryfikacji prawidłowości powyższego stanowiska, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł dokonał analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organ wskazał. że w Regulaminie dokonano zdefiniowania pojęcia "Dobrowolnego Odszkodowania z Programu" odróżniając jej od innego pojęcia, tj. "Odprawy ustawowej". W rozdziale I "Definicje i zasady generalne realizacji programu", w § 4 pkt 9 Regulaminu wskazano iż "Dobrowolne odszkodowanie z Programu", to "kwota pieniężna dla Uprawnionego Pracownika z tytułu jego roszczeń ze stosunku pracy, wypłacona temu Pracownikowi uczestniczącemu w Programie, w wyniku rozwiązania z nim umowy o pracę". Z kolei w pkt 10 zdefiniowano pojęcie "Odprawa ustawowa", zgodnie z którym jest nią "kwota należna Uprawnionemu Pracownikowi, uczestniczącemu w Programie, z tytułu rozwiązania umowy o pracę, na mocy Ustawy " (zgodnie z § 4 pkt 7 Regulaminu przez pojęcie "Ustawa" należy rozumieć Ustawę z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2003 r. nr 90 póz. 844 ze zm.). Jak wynika z powyższego tylko przewidziane Regulaminem świadczenie w formie odprawy ustawowej, wypłacane w ramach PDO, oparte jest na wskazanej ustawie, a więc normatywnym źródle prawa pracy. Zgodnie z treścią pisma A S.A. z dnia 1 czerwca 2015 r. w ramach PDO w 2014 r. zostało skarżącemu wypłacone "Dobrowolne Odszkodowanie" w rozumieniu § 4 pkt. 9 Regulaminu w wysokości: 87.058,18 zł, oraz "Odprawa ustawowa" w rozumieniu § 4 pkt. 10 Regulaminu w wysokości 18.354,27 zł, przy czym wątpliwości nie budzi w przedmiotowej sprawie kwestia wyłączenia ze zwolnienia z opodatkowania przychodu związanego z wypłatą Odprawy ustawowej, w związku z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 3 lit. b u.p.d.o.f. W myśl art. 9 § 1 kodeksu pracy ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Przepis art. 9 § 1 k.p. wskazuje specyficzne źródła prawa pracy, nazywając ich normy postanowieniami (w przeciwieństwie do przepisów występujących w aktach ustawowych). Ustanawia przy tym dla porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów dwa warunki, których kumulatywne spełnienie decyduje dopiero o przyznaniu miana źródła prawa pracy. Po pierwsze muszą one być oparte na ustawie - co oznacza, że to ustawa tworzy konkretne upoważnienie określające rodzaj aktu, podmioty uprawnione do jego ustalenia oraz jego zakres podmiotowy i przedmiotowy. Po drugie muszą określać prawa i obowiązki stron stosunku pracy - zawarcie porozumienia bądź wprowadzenie regulaminu czy statutu bez delegacji powoduje, że akt taki nie jest źródłem prawa pracy. Organ podkreślił, że regulaminy jako źródło prawa wewnątrzzakładowego znane są od dawna w środowisku pracy. Z mocy art. 9 k.p., na równi ze statutami, zaliczane są do normatywnych źródeł prawa pracy, jeżeli regulują prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Wyliczenie to nie ma charakteru enumeratywnego. Jednakże, co istotne, do cech konstytutywnych tych aktów, poza wspomnianym wyżej zakresem treści odnoszącym się do praw i obowiązków stron stosunku pracy, zaliczyć należy umocowanie ustawowe. Wnikliwa lektura materiału dowodowego sprawy, w szczególności zaś samego Regulaminu jak i wprowadzającej go Uchwały nie pozwala w żaden sposób wysnuć wniosku, że Regulamin ten oparty jest na jakiekolwiek ustawie. Nie jest zatem możliwym przyjęcie, iż otrzymane przez podatnika w ramach PDO dobrowolne odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie regulaminu, o którym mowa w art. 9 § 1 k.p., skoro nie wskazuje na ten fakt treść ani tegoż Regulaminu, ani pozostałej dokumentacji dotyczącej wdrożenia PDO w A S.A.. Potwierdza to stanowisko samego pracodawcy/płatnika, zawarte w piśmie z 1 czerwca 2015 r. Wobec powyższego, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. nie można uznać, że otrzymana kwota należności mieści się w definicji "odszkodowania lub zadośćuczynienia" o którym mowa w art 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W opinii organu odwoławczego sporna kwota nie spełnia także przesłanek do uznania jej za odszkodowanie. Przez pojęcie "odszkodowanie", należy rozumieć szczególny rodzaj świadczenia polegający na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. O charakterze danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa, lecz rzeczywisty charakter, tytuł prawny i cel, jakiemu ono służy. Inaczej mówiąc, należność nazywana przez strony "odszkodowaniem" nie musi mieć rzeczywiście charakteru odszkodowawczego i odwrotnie - niesprecyzowanie, że dane świadczenie jest odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem nie determinuje braku takiego charakteru. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie nie mamy do czynienia z zaistnieniem sytuacji, w której pracownik doznaje szkody od pracodawcy. Zgodnie z § 3 pkt 4 Regulaminu " dobrowolne odszkodowanie, wypłacane Uprawnionemu Pracownikowi w ramach Programu, stanowi kwotę wypłacaną przez Pracodawcę, w celu zaspokojenia wszelkich roszczeń tego Pracownika ze stosunku pracy, związanych z rozwiązaniem umowy o pracę". Tym samym, wypłacenie dobrowolnego odszkodowania, w wyniku dobrowolnego przystąpienia do programu PDO nie posiada charakteru odszkodowawczego, ponieważ brak jest podstawowego warunku roszczenia odszkodowawczego w postaci istnienia szkody. Wypłata świadczenia z PDO następuje za sam fakt rozwiązania umowy o pracę bez uzależnienia wypłaty od zaistnienia rzeczywistej szkody. Analizowane świadczenie nie powinno być więc utożsamiane z odszkodowaniem, czy zadośćuczynieniem sensu stricte, to znaczy świadczeniem, które ma pokryć rzeczywistą szkodę, czy też krzywdę, jaką pracownik poniósł/doznał z powodu rozwiązania z nim stosunku pracy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi podatnicy zaskarżonej decyzji organu odwoławczego zarzucili naruszenie: - art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w zw. z art. 9 § 1 k.p. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że wprowadzony uchwałą nr 68/IV/2014 Zarządu A S.A. Regulamin III Edycji PDO nie jest regulaminem w rozumieniu art. 9 § 1 k.p. podczas gdy regulamin ten określa prawa i obowiązki obydwu stron stosunku pracy i sam PDO jest przewidziany w załączniku nr 20 do Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla pracowników A S.A art. 2 oraz art. 32 ust. 1Konstytucji RP,tj. zasady sprawiedliwości społecznej oraz równości obywateli wobec prawa poprzez nieuwzględnienie stanowiska wyrażonego przez ten organ w stosunku do innego podatnika w interpretacji A, w której odszkodowanie z IV edycji PDO uznane zostało za zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga podlega uwzględnieniu . Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U Nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a." sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W zakresie tak określonej kognicji stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy procedury podatkowej dotyczące zasad ustalania stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. W skardze został sformułowany zarzut błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz niewłaściwej oceny co do zastosowania tego przepisu polegający na uznaniu, że wbrew literalnemu brzmieniu przepisu wynikające z niego zwolnienie nie obejmuje dobrowolnego odszkodowania wypłaconego wnioskodawcy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść (PDO) obowiązującego u jego byłego pracodawcy. Art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu ustalonym w 2014 r. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników- pominięto pkt c-g. Wskazać przy tym należy, że dokonana w 2014 r. zmiana polegała na dodaniu do kategorii zwolnionych świadczeń, otrzymanych odszkodowań lub zadośćuczynień, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 kodeksu pracy. Zgodnie z art. 14 ustawy z 29 sierpnia 2014 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw ( Dz.U. z 2014 r., poz. 1328) przepis w omawianym brzmieniu ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 roku. Stosownie natomiast do art. 9 § 1 Kodeksu Pracy (Dz.U. z 2014r.,poz. 1502) ilekroć w kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Reasumując wskazać należy, że warunkiem uznania odszkodowania za zwolnione w oparciu o regulację zawartą w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest to, aby źródłem otrzymanego odszkodowania był przepis ustawy lub aktu wykonawczego wydanego na jej podstawie lub układu zbiorowego pracy bądź innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 §1 k.p. Dodatkowo, przepis ten ma być źródłem mającym charakter bezpośredni w tym sensie, że musi wprost określać zasady ustalania odszkodowania lub jego wysokość. Skarżący występując z żądaniem zwrotu nadpłaty przedstawił swoje stanowisko, w którym stwierdził, że kwota dobrowolnego odszkodowania otrzymana przez niego w ramach wprowadzonego przez pracodawcę Programu Dobrowolnych Odejść (PDO) powinna zostać uznana za rodzaj odszkodowania, które podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Odszkodowanie to, przewidziane w regulaminie PDO (obok innych świadczeń), jest świadczeniem wynikającym pośrednio z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (ZUZP) i Umowy Społecznej. Zarząd A S.A. uchwałą z 28 stycznia 2014r. wdrożył III edycję PDO uzasadniając to koniecznością przygotowania pracodawców w spółce do efektywnego i skutecznego funkcjonowania na konkurencyjnym rynku energii oraz w konsekwencji zapewnienia stabilnych i bezpiecznych miejsc pracy dla zatrudnionych w niej pracowników (§ 1 Regulaminu) W celu umożliwienia pracownikom skorzystania z tego programu wprowadzono Regulamin III edycji PDO, który miał być stosowany z uwzględnieniem postanowień Umów Społecznych( § 1 Uchwały nr [...] Zarządu A z 28.01.2014). Umowa społeczna jako porozumienie zbiorowe stanowi źródło prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 K.p. i może stanowić samodzielną podstawę przyznania pracownikowi odszkodowania. Tymczasem w rozstrzyganej sprawie organy nie zgromadziły materiału dowodowego w postaci Umowy Społecznej ani Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy obowiązującego w byłym zakładzie pracy podatnika nie dokonały analizy zapisów tych aktów prawa pracy będących na równi z przepisami rangi ustawowej i podustawowej normatywnymi źródłami prawa pracy w celu ustalenia czy ich zapisy nie są bezpośrednim źródłem określającym zasady ustalania odszkodowania przyznanego skarżącemu. W zaskarżonej decyzji organ podatkowy odmawiając skarżącym stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. powołał się na pismo A S.A z 1.06.2015 r., w którym pracodawca zawarł stwierdzenie, że Uchwały Spółki A S.A wprowadzające PDO w kolejnych edycjach nie stanowią porozumienia zbiorowego opartego na ustawie, regulaminu ani statutu, o których mowa w art.9§1 Kodeksu pracy. Organ dokonał także własnej analizy treści Regulaminu Dobrowolnych Odejść jak i wprowadzającej go Uchwały z 28.01.2014r. uznając, że nie mają one oparcia w ustawie. Jednakże jest poza sporem, że organy nie sięgnęły do podstawowych przepisów regulujących prawa i obowiązki pracowników w zakładzie pracy, którymi są Układy Zbiorowe Pracy oraz obowiązująca u pracodawcy Umowa Społeczna. W złożonej do Sądu skardze podatnicy powołali się na Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy zawarty 29.09.2010 r. dla Oddziału B., który niewątpliwie stanowi źródło prawa pracy. W preambule do załącznika nr 20 do tego ZUZP wskazano, że zawarte w tych przepisach zasady zostały opracowane na podstawie Umowy Społecznej dotyczącej gwarancji pracowniczych i socjalnych dla pracowników zawartej w B. [...] roku. Umowę tą zawarła Grupa D czyli grupa spółek akcyjnych objętych procesem konsolidacji i organizacje związkowe. W treści § 8 ogólnie przewidziano prawo do odszkodowania zwanego Rekompensatą. Z wyrywkowo przedłożonych przez stronę dokumentów zdaje się wynikać, że POD ma bezpośrednie oparcie w Układzie Zbiorowym Pracy. Wyjaśnienie tej kwestii wymaga zapoznania się z całością powołanych wyżej dokumentów, a zwłaszcza wyjaśnienia jak doszło do opracowania PDO. Wobec braku pełnej dokumentacji dotyczącej regulacji praw pracowniczych przy korzystaniu z PDO orzekanie o charakterze prawnym odszkodowania było w ocenie Sądu przedwczesne. Jednocześnie organ podatkowy powinien mieć na uwadze fakt, że źródłem prawa pracy mogą być także porozumienia zbiorowe nieoparte na ustawie. Dotyczy to przede wszystkim tzw. pakietów socjalnych. Nowe spojrzenie na tą kwestię zaprezentował Sąd Najwyższy w uchwale 7 sędziów z 23.05.2006 roku [...], OSNP 2007, nr 3-4, poz 38. Przyjęto w niej, że postanowienia porozumienia zbiorowego w sprawie gwarancji socjalnych, pracowniczych i związkowych zawartego w procesie prywatyzacji pośredniej pomiędzy związkami zawodowymi działającymi u pracodawcy a spółką handlową, która po nabyciu akcji stała się spółką dominującą nad spółką będącą pracodawcą są przepisami prawa pracy w rozumieniu art. 9§1 K.p. Sąd Najwyższy uznał, że w przepisie tym ustawodawca posługuje się zwrotem niedookreślonym "innych porozumień opartych na ustawie". Pojęcie to można rozumieć wąsko jako ustawowe upoważnienie do zawarcia określonego porozumienia zbiorowego ze wskazaniem okoliczności w jakich ma być zawarte. Jednocześnie pojęcie to można rozumieć szeroko jako wskazanie w ustawie (wyraźnie lub wyinterpretowne) możliwości zawarcia porozumienia zbiorowego, nawet bez bliższego jego określenia. To ostatnie rozumienie Sąd uznał za trafne, gdyż przemawiają za tym względy systemowe i funkcjonalne. Rozważania w tym zakresie można także przenieść na grunt prawa podatkowego odnosząc je do świadczeń pracowniczych związanych ze wcześniejszym rozwiązaniem stosunku pracy w sposób dobrowolny. Należy mieć przy tym na uwadze postanowienie sygnalizacyjne Trybunału Konstytucyjnego z 29.03.2013 r., w którym wskazał on, że układy zbiorowe pracy oraz inne porozumienia pracownicze stanowią normatywne źródła prawa pracy, gdyż określają zarówno obowiązki jak i uprawnienia pracodawców jak i pracobiorców. Postanowienia układów zbiorowych i innych aktów prawa pracy obowiązują bezpośrednio w stosunkach pracy, tak, jak przepisy rangi ustawowej, rozporządzeń wykonawczych czy też prawa międzynarodowego. Organ wydając zaskarżoną decyzję na skutek braku pełnego materiału dowodowego dopuścił się naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do niewłaściwej oceny w zakresie zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Rozpatrując sprawę ponownie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. będzie obowiązany uwzględnić wyrażone powyżej stanowisko Sądu. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. oraz art. 200 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji. P.C.