I SA/Ke 137/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi A. sp. jawna w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [..] 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę. 1.1 Decyzją z dnia [...] 2013 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K.z dnia [...] 2013 r. nr [...] w sprawie określenia A. Spółka Jawna, dalej: Spółka, wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie [...] zł. 1.2 W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wyjaśniło, że organ podatkowy zakwestionował złożoną przez Spółkę korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2008 r. w odniesieniu do budynku o powierzchni 1.207 m² położonego w K.. Organ uznał bowiem, że budynek ten był w całości związany z działalnością gospodarczą i nie zaistniały w jego przypadku względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej: u.p.o.l. W ocenie organu, zły stan techniczny budynku miał charakter przejściowy, tak jak i jego ograniczona dostępność do wykonywania działalności gospodarczej. Budynek, pomimo czasowego niewykorzystywania w 2008 r., z powodu remontów i napraw nie przestał być nieruchomością związaną z działalnością gospodarczą. Z Krajowego Rejestru Sądowego wynika nadto, że przedmiotem działalności Spółki jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka po przeprowadzeniu remontu zbyła przedmiotową nieruchomość. Zdaniem Kolegium, taka działalność gospodarcza mogła być również wykonana w stosunku do spornego budynku nawet bez konieczności wcześniejszego przeprowadzenia remontu. Odnosząc się do zarzutów Spółki zawartych w odwołaniu, gdzie wskazano, że zgromadzona dokumentacja potwierdza, że budynek był zdewastowany oraz posiadał braki w postaci przyłączy wodno – kanalizacyjnych, energii elektrycznej i gazowej, organ podniósł, że nie wynika z niej, aby nieruchomość ze względów technicznych nie mogła zostać wykorzystana do prowadzenia działalności w przyszłości. W oparciu o protokół z przeprowadzonych oględzin ustalono, że budynek posiadał wykonaną i doprowadzoną linię zasilającą energią elektryczną. Stan techniczny budynku był zły ze względu na niedokonanie napraw przez właściciela, jednakże doprowadzenie go do stanu pozwalającego na prowadzenie działalności wiązało się jedynie z koniecznością przeprowadzenia remontu, co potwierdziła sama strona i co wynika z protokołu remontowego z dnia 30 września 2010 r. Zły stan techniczny budynku nie miał zatem charakteru trwałego. Zużycie instalacji wodno – kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, zniszczenie posadzek, poszycia dachowego, stolarki okiennej nie dotyczyły konstrukcji budynku. Zdaniem organu, potwierdzeniem gospodarczego wykorzystania przedmiotowego budynku przez Spółkę jest wpisanie go do ewidencji środków trwałych na 2008 r. celem dokonania odpisów amortyzacyjnych od podatku. Organ wskazał również na wynikający z Krajowego Rejestru Sądowego przedmiot działalności Spółki, tj. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. 2.1 Na powyższą decyzję Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zarzuciła naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną interpretację oraz utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, w sytuacji kiedy budynek nie mógł być ze względów technicznych wykorzystywany przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej; - art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) poprzez przyjęcie przez organ, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na przyjęcie, że stan techniczny budynku pozwalał na wykorzystywanie go przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej; - art. 187 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że Spółka nie udowodniła, a zebrany materiał dowodowy nie wskazuje, aby w sprawie wystąpiły względy techniczne uniemożliwiające trwałe prowadzenie na nieruchomości działalności gospodarczej, podczas gdy z art. 187 Ordynacji podatkowej wynika, że ciężar dowodu w sprawie spoczywa na organie. 2.2 Skarżąca zarzuciła, że organ uznał za wystarczający dla przyjęcia, że budynek mógł być wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, protokół z oględzin nieruchomości. Tymczasem w treści tego dokumentu stwierdzono, że stan budynku jest zły. Według skarżącej, nie istnieje żaden związek przyczynowy pomiędzy ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym rodzajem działalności skarżącej w postaci wynajmu i zarządzania nieruchomościami a faktem zbycia nieruchomości w 2010 r. . Ponadto, wpisanie budynku do ewidencji środków trwałych celem dokonywania odpisów amortyzacyjnych od podatku nie przesądza o trwałym bądź czasowym wykorzystywaniu budynku przez Spółkę. Zdaniem skarżącej, organ bezpodstawnie przerzucił na Spółkę obowiązek wykazania, że w sprawie zachodzi przesłanka względów technicznych. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na przyjęcie tezy, że budynek mógł być wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Wątpliwości co do stanu technicznego budynku organ winien był wyjaśnić przez dopuszczenie dowodu z zeznań świadków – osób remontujących budynek. Z kolei brak instalacji wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej i gazowej organy mogły potwierdzić u odpowiednich dostawców mediów. Wykonywanie działalności w budynku o takim stanie technicznym nie było możliwe i stwarzało zagrożenie dla pracowników. 3.1 W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: 4.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na wstępie należy też wskazać, że stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, przyjmując je za własne. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Spór dotyczy prawidłowości opodatkowania budynku o powierzchni 1207 m², położonego w K.. Skarżąca w korekcie deklaracji wykazała ten obiekt do opodatkowania według stawki dla budynków pozostałych. W jej ocenie nie jest on związany z działalnością gospodarczą z uwagi na jego zły stan techniczny. Zdaniem organu natomiast, w przypadku spornego budynku nie zaistniały względy techniczne uniemożliwiające jego opodatkowanie stawką jak dla budynku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sąd stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko organu. 4.2 Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów pod tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Z powyższego wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu, budynku lub budowli skutkuje tym, że grunt, budynek lub budowla uznawane są za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyłączenie przedmiotu opodatkowania z kategorii związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym opodatkowanie według preferencyjnych zasad, następuje natomiast w sytuacji gdy przedmiot ten, ze względów technicznych, nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności. Okoliczność ta musi zostać indywidualnie zbadana i wykazana przy uwzględnieniu stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. 4.3 W zakresie interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a w szczególności w kwestii niewykorzystania przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej ze względów technicznych istnieje jednolite i ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych, które Sąd rozpoznający sprawę w całości podziela. Względy techniczne oznaczają przede wszystkim trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej co oznacza, że są to przeszkody nie determinowane wolą podatnika. Przedmiot opodatkowania nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Względy techniczne nie mogą mieć przy tym charakteru przejściowego. Normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również sama redakcja powołanego przepisu, na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany", wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na ulokowane w przyszłości, możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu według innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lipca 2013 r. II FSK 2188/11, z 1 czerwca 2011 r. II FSK 151/10, z 10 czerwca 2011 r. II FSK 226/10, z 12 kwietnia 2011 r. II FSK 2128/09, z 14 listopada 2012 r. II FSK 521/11, z 14 października 2009 r. II FSK 747/08, wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Podobnie cecha ta postrzegana jest w doktrynie, gdzie wskazano, że interpretując pojęcie względów technicznych, należy mieć na uwadze przesłankę trwałości, którą bez trudu można wyczytać z tekstu ustawy, jeśli weźmie się pod uwagę nie tylko zwrot "nie może być" w sposób wyrwany z kontekstu, ale zestawi się ze sobą dwa zwroty: "nie jest" i "nie może być". Odczytując wolę ustawodawcy zawartą w tak zestawionych wyrażeniach, widać wyraźnie, że przeszkody, które nie pozwalają na eksploatację przedmiotu opodatkowania, muszą istnieć w danym momencie, ale również mają mieć charakter trwały. Przesłanka trwałości ze swej istoty odnosi się do przyszłości, co jest ewidentne (por. L. Etel, Komentarz do art.1 a ustawy o podatku od nieruchomości, baza LEX). 4.4 Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić za organem podatkowym, że tak rozumiane "względy techniczne" w niniejszej sprawie nie miały miejsca. Organy podatkowe nie kwestionowały złego stanu budynku, jednak prawidłowo wywiodły, że nie ma on charakteru obiektywnego i trwałego, co upoważniłoby skarżącą do zastosowania obniżonej stawki opodatkowania. Przy czym wbrew twierdzeniom skargi, w zakresie poczynienia tego ustalenia organy podatkowe rozważyły wszelkie okoliczności faktyczne niezbędne do wykazania czy zachodzi tak rozumiana przesłanka wyłączająca opodatkowanie przedmiotowego budynku według stawek przewidzianych dla przedmiotu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla ustalenia istnienia tej przesłanki wystarczający był zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym protokół oględzin spornego budynku z 9 lutego 2006 r. sporządzony przez pracowników Urzędu Miasta i Gminy w K., protokół remontowy, wyjaśnienia do korekty deklaracji z 12 czerwca 2012 r. oraz faktury dokumentujące remont tego budynku. Organ nie podważył natomiast zakresu robót przeprowadzonych w 2010 r., dlatego zbędnym było podnoszone w skardze przesłuchanie osób pracujących przy remoncie. Dodatkowo wymaga wyjaśnienia, że zgodnie z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, organ powołuje biegłego w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. W niniejszej sprawie organ dysponował niezbędnymi informacjami na temat stanu spornych budynków, który to stan z resztą nie był objęty sporem. W takiej sytuacji do prawidłowego zastosowania prawa materialnego nie była niezbędna fachowa wiedza jaką posiadać może tylko biegły. Brak zatem było potrzeby jego powoływania. Ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika kluczowe dla sprawy ustalenie, że zły stan techniczny budynku miał charakter przejściowy, bo przeprowadzony w 2010 r. kompleksowy remont pozwolił na wykorzystanie budynku w przyszłości. Prawidłowo dokonanego przez organ opodatkowania spornej nieruchomości nie zmienia natomiast akcentowana w skardze okoliczność, że w 2008 r. stan budynku nie pozwalał na prowadzenie w jego wnętrzu produkcji zaworów silnikowych. Jeżeli przedsiębiorca nie wykorzystuje do działalności gospodarczej posiadanych przez siebie gruntów, budowli lub budynków to przedmioty te nadal pozostają związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem to czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona nie przesądza o związaniu tego obiektu z działalnością gospodarczą. Przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę posiadanej przez siebie nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie uzasadnia odstąpienia od stosowania przy wymiarze podatku od tej nieruchomości stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2014 r. II FSK 944/12 ). Innymi słowy, faktyczne, okresowe niewykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi wystarczającej okoliczności do uznania, że nie jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej ze względów technicznych. Te ostatnie nie mogą być bowiem ograniczane wyłącznie do roku podatkowego, za który deklarowany jest podatek od nieruchomości. Zdaniem Sądu koniecznym jest aby dana nieruchomość nie mogła być wykorzystywana w ogóle przez przedsiębiorcę. Fakt modernizacji budynku dowodzi właśnie, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z trwałą niemożnością wykorzystywania nieruchomości do działalności gospodarczej ze względów technicznych, a stanem przejściowym. Stan przejściowy to m.in. stan możliwy do przezwyciężenia w drodze modernizacji zniszczonych obiektów, co Spółka uczyniła w odniesieniu do spornego budynku. Na uznanie tego stanu jako stanu przejściowego nie wpływa fakt, że Spółka nabyła sporne budynki już w złym stanie. Zakup tych nieruchomości był determinowany wolą Spółki, a ona sama nie kwestionowała, że nabyła nieruchomość na cele prowadzonej działalności gospodarczej, o czym też świadczy ich wpisanie do ewidencji środków trwałych. Istotne jest, że istniała możliwość wykonania modernizacji i takie czynności przeprowadzono. Należy ponadto podzielić stanowisko Kolegium, że brak przyłączy elektrycznych i wodnokanalizacyjnych nie dotyczy konstrukcji budynku i nie stanowi obiektywnej przeszkody wyłączającej możliwość wykorzystywania budynku w przyszłości. Istnienie takiej okoliczności nie ma charakteru trwałego bowiem przeszkoda taka może zostać zlikwidowana w każdym momencie poprzez podjęcie przez skarżącą działań o charakterze faktycznym zmierzających do przyłączenia budynku do sieci. Powyższe potwierdza protokół oględzin spornego budynku, z którego wynika wprost, że w 2006 r. wykonano już linię zasilającą energię elektryczną. Z kolei organ nie kwestionował braku w samym budynku instalacji elektrycznej, wodnej, kanalizacyjnej i gazowej, dlatego nie istniała potrzeba potwierdzania tej okoliczności u dostawców mediów. Sąd podziela również stanowisko organów, że eksponowany przez skarżącą zły stan budynków, uniemożliwiający wykorzystanie ich do prowadzonej działalności gospodarczej był determinowany wolą skarżącej. Przeprowadzenie koniecznych remontów, to okoliczność na którą tylko skarżąca miała wpływ, a termin względy techniczne nie obejmuje swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2007 r. II FSK 773/06 ). Z protokołu oględzin budynku wynika natomiast, że zakończenie remontu uzależniano od "koniunktury". 4.5 Podsumowując, zły stan techniczny budynku i okoliczność nieprowadzenia w 2008 roku w jego wnętrzu działalności gospodarczej nie jest tożsamy ze względami technicznymi uniemożliwiającymi - w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - z niego korzystanie. Wbrew twierdzeniom skargi, posiadanie budynku, poczynienie pierwszego etapu prac remontowych o których mowa w protokole oględzin, następnie kompleksowego remontu w 2010 r. wpisuje się w działalność Spółki wskazaną w Krajowym Rejestrze Sądowym, a polegającą na zarządzaniu nieruchomościami. Zarządzać - tu: spornym budynkiem, to decydować o jego losie. Oczywistym jest, że skarżąca tak właśnie działała. W związku z powyższym nieuzasadnione są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organy prowadziły postępowanie zgodnie z wymogami zawartymi w przepisach Ordynacji podatkowej. W jego trakcie podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, 180, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, a następnie prawidłowo zastosowały prawo materialne. 4.6 Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.