II SA/Ke 117/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Kuza, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Miziołek (spr.), Sędzia WSA Beata Ziomek, Protokolant Joanna Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 marca 2016 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...], Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu zażalenia [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej w związku z bezzasadnym brakiem odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 lipca 2015r., w wysokości 1400 zł. Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu II instancji, pismem z dnia 24 lipca 2015 r., wystosowanym w związku z postępowaniem w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach niezgodnie z przepisami Ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, Naczelnik Urzędu Celnego wezwał [...] do złożenia w terminie siedmiu dni pisemnych wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów. W wezwaniu pouczono stronę o możliwości nałożenia kary za bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, stosownie do treści art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi skarżąca spółka wskazała, że nie znajduje jakiejkolwiek możliwości współpracy oraz pomocy organowi w prowadzonym postepowaniu, wskazała, ze działanie organu jest szykanowaniem spółki i jej legalnej działalności gospodarczej. Z uwagi na to, że strona nie złożyła żądanych wyjaśnień, ani nie podała uzasadnionej przyczyny ich niezłożenia, organ I instancji wydał opisane na wstępie postanowienie z dnia 15 września 2015r., wymierzając karę porządkową w wysokości 1400 zł. W zażaleniu na powyższe postanowienie spółka [...]zarzucił organowi naruszenie art. 262 § 1 punkt 2 w zw. z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niedopuszczalne zastosowanie. Spółka podniosła m.in., że do nałożenia kary porządkowej niezbędne jest skierowanie do strony niewadliwego wezwania, realizującego wszystkie przesłanki z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej. Zarzuciła, że wezwanie do złożenia bliżej nieskonkretyzowanych dokumentów, wskazuje, że organ przyjął z góry, ze takie dokumenty istnieją oraz, ze spółka je posiada. Spółka wskazała, ze wezwanie organu należy ocenić jako oczywistą spekulację, której konsekwencją może być nałożenie obowiązków obiektywnie niewykonalnych, albo takich, których wykonanie nie leży w zakresie możliwości spółki. Spółka dodatkowo zarzuciła, że nałożenie kary porządkowej jest możliwe w sytuacji , gdy strona bezzasadnie odmówi wykonania nałożonego obowiązku, a przesłanka ta nie została w niniejszej sprawie spełniona. Rozpatrując zażalenie, organ II instancji stwierdził, że nieudzielenie pisemnych wyjaśnień oraz nieprzedłożenie żądanych dokumentów w wyznaczonym przez organ terminie jest równoznaczne z bezzasadną odmową ich złożenia. Ustosunkowując się do zarzutów strony, organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, polegającym na bezzasadnym nałożeniu kary porządkowej na Spółkę [...] Wezwanie z 24 lipca 2015r. było bowiem realizacją obowiązku podejmowania czynności niezbędnych do wyjaśnienia i załatwienia sprawy zaś podstawę prawną tego wezwania stanowił art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej. Ocena czy złożenie przez stronę wyjaśnień jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. Niewątpliwie w sytuacji gdy strona w ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej kara porządkowa. Jednocześnie Dyrektor wyjaśnił, że wezwanie z 24 lipca 2015r. nakładające na stronę obowiązek złożenia pisemnych wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów w terminie 7 dni od jego doręczenia, zostało doręczone stronie 29 lipca 2015 r. Pismem z dnia 4 sierpnia 2015 r. pełnomocnik strony nadesłał pismo, z którego wynikało, ze spółka nie znajduje jakiejkolwiek możliwości współpracy oraz pomocy organowi w prowadzonym postępowaniu w celu szykanowania spółki i jej legalnej działalności gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego, powyższe wyjaśnienia w żaden sposób nie wypełniały obowiązku nałożonego na stronę. Wobec zaistniałego faktu organ podatkowy był w pełni uprawniony do nałożenia kary porządkowej na stronę. Następnie, organ odwoławczy analizując treść przepisu art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej odniósł się do zasad postępowania podatkowego uregulowanych w Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 180, art. 181, 187 §1, art. 191 oraz art. 192. W oparciu o powyższe wskazał, że wykładnia literalna norm prawnych zawartych w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej wyraźnie daje podstawę do ukarania strony karą porządkową za bezzasadne odmówienie złożenia pisemnych wyjaśnień czy też do udziału w innej czynności poprzez przedłożenie dokumentów. w związku z niewykonaniem obowiązku nałożonego wezwaniem, tj. w związku z bezzasadnym brakiem (odmową) złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów w wyznaczonym terminie. Odnosząc się do pozostałych zarzutów zażalenia, organ II instancji wyjaśnił, że jak wynika z art. 2 ust. 1 pkt 8 uprawnieniem Służby Celnej jest wykonywanie zadań wynikających z ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. Jednym z wielu zadań z tej ustawy jest wymierzanie w drodze decyzji przez organ kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry o czym stanowi art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Wymierzanie tej kary następuje przy zastosowaniu procedury podatkowej, zgodnie bowiem z art. 91 ustawy do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Wymierzanie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych następuje w postępowaniu podatkowym to zgodnie z art. 7 ustawy o Służbie Celnej organy mogą zbierać i wykorzystywać informacje zawierające dane osobowe oraz przetwarzać je w rozumieniu przepisów ustawy o ochronie danych osobowych, także bez wiedzy i zgody osoby, której dane dotyczą. W konsekwencji organ miał podstawę do wezwania strony w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji, podnosząc zarzuty naruszenia: - nałożenie kary porządkowej mimo oczywistej wadliwości wezwania wystosowanego do Strony w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem formułowało ono obowiązek nieskonkretyzowany, nieprecyzyjny i mający charakter nieuprawnionej spekulacji, nie opartej o okoliczności faktyczne sprawy; -nadto wystosowania w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, a przy niedopuszczanym zignorowaniu art. 7 ustawy o Służbie Celnej, gdzie zawarte są kompleksowe regulacje co do sposobu pozyskiwania, przez organy celne, danych osobowych niezbędnych im do wykonywania obowiązków. W uzasadnieniu stanowiska skarżąca spółka wskazał, że do nałożenia kary porządkowej jest niezbędne skierowanie do strony niewadliwego wezwania, realizującego wszystkie przesłanki z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej wezwanie w niniejszej sprawie z dnia 24 lipca 2015r. wymogu tego nie spełniało. Organ wzywając Spółkę do ujawnienia wrażliwych danych bliżej nieokreślonych osób, z góry przyjął, że takie osoby istnieją oraz, ze spółka posiada ich dane. Dodatkowo spółka zarzuciła, że żądanie udzielenia danych osobowych osób fizycznych narusza w sposób rażący art. 7 ustawy o Służbie Celnej. Zawarte tam są regulacje, co do sposobu pozyskiwania danych osobowych, są to przepisy bezwzględnie obowiązujące i chęć pozyskania danych w jakikolwiek inny sposób jest niedopuszczalna. Ponadto zdaniem skarżącej spółki nałożenie kary porządkowej jest możliwe tylko w sytuacji, gdy strona odmówi wykonania obowiązku bezzasadnie. W niniejszej sprawie spółka przedstawiła organowi swoje stanowisko w piśmie z dnia 4 sierpnia 2015r.,a organ do tego wystąpienia się nie odniósł w żaden przekonywujący sposób, czemu jej gruntownie uzasadniony pogląd jest oceniony jako bezzasadny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu. Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "Ppsa", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 Ppsa). Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w nim naruszeń prawa skutkujących koniecznością jego uchylenia lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 i 2 Ppsa). Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613) w zw. z Obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 18 sierpnia 2014 r. w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 262 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa (M.P. poz. 710), strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł. Zarówno w piśmiennictwie jak i w orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, że regulacja ta ma na celu przede wszystkim zdyscyplinowanie strony, a w dalszym planie przymuszenie jej do wykonania niektórych poleceń organu podatkowego. Podkreślić należy, że wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy materialnej – obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego – nie ma charakteru nieograniczonego. Pomimo tego, że obowiązek dowodzenia spoczywa, co do zasady, na organach podatkowych, oczywistym jest, że możliwość pozyskiwania przez nie materiału dowodowego w sprawie jest ograniczona. Organ podatkowy może bowiem nie wiedzieć w ogóle o istnieniu danego środka dowodowego. Z tych też powodów w orzecznictwie i piśmiennictwie zwraca się uwagę na konieczność podejmowania przez podatnika współpracy z organami podatkowymi, w celu wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności w sprawie. Podatnik zna bowiem najlepiej swoją sytuację prawną i faktyczną, jest zatem w stanie przedstawić organowi dowody w celu wykazania całokształtu swojej sytuacji i jego słusznych racji. Prawa podatnika do zgłaszania dowodów i składania wyjaśnień, realizującego zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, o której mowa w art. 123 Ordynacji podatkowej, nie można jednak mylić z sytuacją, w której organ wie, że podatnik pozostaje w posiadaniu konkretnego środka dowodowego. Podstawowym obowiązkiem organu podatkowego jest bowiem ustalenie w sprawie prawdy materialnej, a więc uwzględnienie wszystkich dowodów świadczących na korzyść jak i niekorzyść podatnika. Tym samym organ podatkowy nie może zrezygnować dobrowolnie z przeprowadzenia istotnego dowodu w sprawie. W takim przypadku z obowiązkiem ustalenia prawdy materialnej korespondować będzie obowiązek podatnika do przedstawienia odpowiednich dowodów, pozostających w jej posiadaniu, co też zostało wprost wskazane w treści art. 262 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, wynikający z art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązek nie oznacza, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym (por. wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009r., I FSK 205/0; 7 lipca 2009 r., II FSK 372/08; 4 czerwca 2009r., II FSK 293/08; 23 grudnia 2008r., II FSK 1327/07; 30 maja 2006r. II FSK 835/05; oraz A. Hanusz: Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu, PP 2004/9/49). Nie budzi wątpliwości, że szereg informacji dotyczących stanu faktycznego sprawy posiada strona i nie może to ona decydować o tym, które dane przekazać organowi, a które nie. Organ ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, ale to nie oznacza, że strona postępowania nie ma obowiązku przekazania dowodu, informacji lub wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy, na żądanie organu, będących w jego posiadaniu. Wynika to jednoznacznie z art. 189 § 1 i 2, a także z art. 191 i art. 192 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji art. 189 Ordynacji podatkowej należy interpretować łącznie z art. 155 a także art. 187 § 1, art. 191 – 192 tej ustawy. Poprzez instytucję wezwania strony, czy innej osoby do określonego zachowania na podstawie art. 155 Ordynacji podatkowej, realizowany jest przez organ obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji gdy strona w ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od niej wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu. Ocena bowiem, czy złożenie przez stronę dowodu jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. (por. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2010r., sygn.: II FSK 1270/09, II FSK 921/10 i II FSK 1691/10). Należy wskazać, że wezwanie skierowane w niniejszej sprawie do skarżącej spółki w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej było uzasadnione i w pełni prawidłowe. Organ wskazał precyzyjnie wyjaśnień jakich okoliczności oczekuje, pod rygorem zastosowania sankcji przewidzianej w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Art. 155 Ordynacji podatkowej daje organowi wprost uprawnienie do wezwania strony lub innych osób do dokonania wymienionych w tym przepisie czynności procesowych. Z akt sprawy wynika, że skarżąca spółka w odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 lipca 2015r. pismem z dnia 4 sierpnia 2015r. poinformowała organ, "że spółka nie znajduje jakiejkolwiek możliwości współpracy oraz pomocy organowi w postepowaniu prowadzonym w celu bezprawnego szykanowania spółki i jej legalnej działalności gospodarczej". Należy stwierdzić, że powyższe stanowisko w żaden sposób nie wypełniają obowiązku nałożonego na spółkę wezwaniem z dnia 24 lipca 2015r., pismo to nie zawiera żadnych wyjaśnień ani też żądanych przez organ dokumentów. Należy stwierdzić, że złożenie jakiegokolwiek pisma zawierającego stanowisko strony nie stanowi wywiązania się z obowiązku złożenia wyjaśnień w żądanym przez organ podatkowym zakresie. W takim wypadku nie może budzić wątpliwości, że działanie skarżącej spółki nosi znamiona "bezzasadnej odmowy", o której mowa art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd podziela przy tym wyrażony w orzecznictwie pogląd uznający za nieuprawnioną taką interpretację art. 262 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą "niewykonanie przez stronę wezwania do konkretnego zachowania się nie powinno być obwarowane karą porządkową, lecz wydaniem decyzji bez uwzględnienia żadnego (żądanego) dowodu, że to strona winna ponosić konsekwencje swej biernej postawy w postępowaniu podatkowym" (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. II FSK 471/08). Kluczową przesłanką nałożenia kary porządkowej jest zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej czynności procesowej przez stronę. Odmowa wykonania obowiązku ma miejsce w przypadku złożenia wprost odpowiedniego oświadczenia strony. Zarazem pod pojęciem odmowy należy rozumieć odmowę nie mającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Nie chodzi tu zatem o to, czy w przekonaniu strony powinna ona ten obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. Nałożona kara porządkowa mieści się w granicach określonych przez art. 262 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi bowiem, że karę porządkową można nałożyć na uczestnika postępowania w wysokości do 2800 zł, nie uzależnia przy tym jej wymiaru od jakichkolwiek przesłanek. Nie ulega jednak wątpliwości, że organy podatkowe w ramach uznania administracyjnego powinny mieć na uwadze ogólne zasady postępowania administracyjnego, w tym zasadę działania w oparciu o przepisy prawa. Sąd administracyjny w przypadku kontroli rozstrzygnięcia opartego o uznanie administracyjne, może jedynie badać, czy organ podatkowy nie przekroczył jego granic ustawowych. W niniejszej sprawie do przekroczenia takich granic nie doszło. Organ dostatecznie uzasadnił obciążenie skarżącej spółki kwotą w wysokości 1400 zł. Również zarzut naruszenia art. 7 ustawy o Służbie Celnej należy uznać za gołosłowny i nie znajdujący uzasadnienia w niniejszej sprawie. Organ prawidłowo wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 uprawnieniem Służby Celnej jest wykonywanie zadań wynikających z ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. Jednym z zadań z tej ustawy jest wymierzanie w drodze decyzji przez organ kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry o czym stanowi art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Wymierzanie tej kary następuje przy zastosowaniu procedury podatkowej, zgodnie bowiem z art. 91 ustawy do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Wymierzanie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych następuje w postępowaniu podatkowym to zgodnie z art. 7 ustawy o Służbie Celnej organy mogą zbierać i wykorzystywać informacje zawierające dane osobowe oraz przetwarzać je w rozumieniu przepisów ustawy o ochronie danych osobowych, także bez wiedzy i zgody osoby, której dane dotyczą. W tym stanie rzeczy, ponieważ podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 Ppsa.