I SA/Sz 1312/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zienkowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 marca 2016 r. sprawy ze skargi E. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2012 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w S., decyzją z dnia [...] r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] r., nr [...], określającą E. P. w podatku od towarów i usług za: - styczeń 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - luty 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - marzec 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - kwiecień 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - maj 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - czerwiec 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - lipiec 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - sierpień 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - wrzesień 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - październik 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - listopad 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, - grudzień 2012 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że postanowieniem z dnia [...] r., wydanym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S., wszczęto wobec podatnika postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2012 r. W trakcie prowadzonego postępowania w zakresie podatku należnego organ kontroli skarbowej zakwestionował obniżenie podstawy opodatkowania (wartości usług) o wartość kar umownych wynikających ze zwłoki w wykonaniu umowy zawartej w dniu [...] r. ze Spółdzielnią Mieszkaniową [...] z siedzibą w S. i uwzględnienie ich w rozliczeniu z tytułu podatku od towarów i usług. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. uznał, że podatnik zaniżył podatek należny z tytułu wykonania usług wynikających z umowy za listopad 2012 r. o kwotę [...] zł oraz za grudzień 2012 r. o kwotę [...] zł. W zakresie podatku naliczonego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego łącznie z [...] faktur VAT wystawionych w 2012 r. przez P.M. L. P. P., P. E. G. F. J., E. D. I. F. oraz P. P.P. Organ kontroli skarbowej uznał, że faktury VAT, o których mowa powyżej, nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ponadto uznał, że P. P., J. F., I.F. nie prowadzili faktycznie działalności gospodarczej, a rzeczywistym celem istnienia tych podmiotów było stworzenie wiarygodnych pozorów prowadzenia działalności gospodarczej, w zakresie świadczenia usług polegających na montażu dźwigów na rzecz P.U.H.P. P. E. P. Jeżeli chodzi o P. P. organ stanął na stanowisku, że P. P. nie wykonał usług udokumentowanych fakturami VAT nr [...] z 22 lutego 2012 r., nr [...] z 16 maja 2012 r. i nr [...] z 30 listopada 2012 r. W celu potwierdzenia powyższego organ podatkowy I instancji wystąpił do, właściwych dla ww. podmiotów, urzędów kontroli skarbowej o przeprowadzenie czynności sprawdzających w zakresie prawidłowości i rzetelności dokumentów. Ponadto, organ ten dokonał przesłuchania świadków, tj.: P. P., I. F., J. F. i P. P., a także pracowników z firmy podatnika, tj.: W.B. - kierownika robót montażowych, M. K. - specjalistę do spraw komplementacji dźwigów, D. D. - projektanta, G. C. - montera wind, S. Z. - specjalistę do spraw komplementacji urządzeń dźwigowych oraz, w charakterze strony, samego podatnika. Organ kontroli skarbowej wystąpił również do kontrahentów podatnika, dla których wykonywał on usługi. Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. w przedmiotowej sprawie poczynił następujące ustalenia: 1) w zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E. P. a P. P. P. ustalono, że nabycia usług od P.P. dokonane na podstawie faktur VAT nr [...] z dnia 22 lutego 2012 r., nr [...] r. z dnia 16 maja 2012 r. oraz nr [...] z dnia 30 listopada 2012 r. miały miejsce po faktycznych odbiorach prac przez firmy, na rzecz których P.U.H.P. P. E. P. dokonywał dostaw i montażu dźwigów. O powyższym świadczyły znaczne niezgodności terminów w protokołach odbioru robót przedłożonych przez P. P. do ww. faktur VAT. Organ kontroli skarbowej stwierdził, że ww. faktury VAT dokumentują czynności, które nie zostały dokonane przez P. P. P., a zatem nie stanowią podstawy obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z nich wynikające. 2) w zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E. P. a P. M. L. P. P. organ kontroli skarbowej stwierdził, że z uwagi na brak kosztów prowadzenia działalności (poza miesięczną opłatą za eksploatację lokalu usługowego), brak środków trwałych, brak potwierdzonych kwalifikacji do wykonywania robót budowlano - montażowych, brak zatrudnionych pracowników i podwykonawców, brak współpracy z innymi podmiotami poza P.U.H.P. P. E. P., wątpliwe jest, że P.P. prowadziła w rzeczywistości działalność gospodarczą. Jak wskazał organ I instancji, P. P. nie potrafiła wskazać konkretnych miejsc, w których świadczyła usługi budowlano - montażowe, ani dokumentów z tym związanych. P. P. nie potrafiła wskazać również w jaki sposób i za pomocą jakich środków koordynowała prace montażowe i odbiory z Urzędem Dozoru Technicznego. Nadto, kontrahenci podatnika, do których wystąpił z pismem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. nie potwierdzili, że prace montażowe wykonywała P. P. Dodatkowo umowy z tymi kontrahentami nie przewidywały wykonywania przedmiotów umowy przez podwykonawców. 3) w zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E. P. a P.E. G. J. F., w ocenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S., J. F. nie prowadziła działalności gospodarczej. Powyższe wynika z faktu, że J. F. nie posiadała środków trwałych, nie zatrudniała pracowników, nie korzystała z usług podwykonawców. Ponadto, J. F. wskazała, że prace wykonywała osobiście i wyłącznie na rzecz podatnika, natomiast jedynym ponoszonym przez nią kosztem była miesięczna opłata za usługi związane z eksploatacją części lokalu usługowego. J.F. nie potrafiła wskazać konkretnych miejsc, w których świadczyła usługi budowlano - montażowe, ani dokumentów z tym związanych. Faktury wystawiane przez J. F. dotyczyły wykonania usług montażowych oraz instalacyjno - remontowych. Natomiast J.F. zeznała, że zajmowała się koordynacją prac montażystów i przygotowaniem terenu pod pracę montażystów. Nie potrafiła jednocześnie wskazać na czym takie przygotowania polegały. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wystąpił do kontrahentów strony o potwierdzenie udziału J. F. w wykonywaniu usług na rzecz przedsiębiorstwa podatnika. Z otrzymanych odpowiedzi nie wynikało jakoby J.F. wykonywała przedmiotowe usługi. Jednocześnie, organ podatkowy I instancji wskazał, że w przypadku umowy z H. P. S.A. przy wykonywaniu prac instalacyjno - remontowych dźwigu w budynku Akademii Sztuk Pięknych we W., nazwisko J. F. wymienione zostało w protokole z negocjacji z wykonawcą jako osoby biorącej wyłącznie udział w negocjacjach. 4) w zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E. P. a E. D. I.F. organ stwierdził, że brak zaplecza organizacyjno - biurowego, brak pracowników, brak podwykonawców, brak dokumentacji świadczącej o ponoszeniu jakichkolwiek kosztów związanych ze świadczeniem usług, świadczenie usług wyłącznie na rzecz P.U.H.P. P. E. P., zdaniem organu podatkowego I instancji, wskazują, że I. F. w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej. Materiał pozyskany od kontrahentów P.U.H.P. P. E. P. wskazywał, że ww. firma nie korzystała z pracy podwykonawców. I.F. wymieniony został jedynie w protokole z negocjacji z wykonawcą spisanym w dniu [...] r. z H. P. S.A., dotyczącym wykonania prac instalacyjno - remontowych dźwigu w budynku Akademii Sztuk Pięknych we W. I.F. został wymieniony tam jako przedstawiciel wykonawcy, tj. P.U.H.P. P. E. P. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. w protokole z badania ksiąg z dnia 24 października 2014 r., poddał analizie dowody i urządzenia księgowe firmy podatnika za 2012 r. Wykazała ona nierzetelność ksiąg podatkowych strony za okres od stycznia do grudnia 2012 r. Nierzetelność ksiąg dotyczyła m. in. ujęcia w rejestrach zakupów faktur VAT dokumentujących nabycie usług, które nie zostały w rzeczywistości wykonane przez wystawców faktur VAT, tj.: P. P. P., P. M. L. P. P., P. E. G.F.J., E. D. I.F. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. stwierdził, że podatnik zawyżył podatek naliczony do odliczenia odpowiednio: za styczeń 2012 r. o kwotę [...] zł, za luty 2012 r. o kwotę [...] zł, za marzec 2012 r. o kwotę [...] zł, za kwiecień 2012 r. o kwotę [...] zł, za maj 2012 r. o kwotę [...] zł, za czerwiec 2012 r. o kwotę [...] zł, za lipiec 2012 r. o kwotę [...] zł, za sierpień 2012 r. o kwotę [...] zł, za wrzesień 2012 r. o kwotę [...] zł, za październik 2012 r. o kwotę [...] zł, za listopad 2012 r. o kwotę [...] zł, za grudzień 2012 r. o kwotę [...] zł. Ponadto, organ kontroli skarbowej uznał, że podatnik zobowiązany jest do zmniejszenia podatku naliczonego za kwiecień 2012 r. o kwotę [...] zł, w związku z otrzymanym zawiadomieniem od kontrahenta dotyczącym zastosowania tzw. ulgi za złe długi, stosownie do art. 89 b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W dniu [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej S. wydał opisaną na wstępie decyzję, nr [...], określającą podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, podatnik wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w S., zarzucając naruszenie przepisów postępowania i prawa materialnego oraz domagając się uchylenia decyzji organu I instancji w całości i umorzenia postępowania w sprawie. Zdaniem odwołującego się, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. błędnie przyjął, że osoby spokrewnione z nim, tj. córki, syn, a także jego zięć, nie mogły świadczyć na rzecz jego przedsiębiorstwa usług i tych usług faktycznie nie świadczyły. W ocenie strony, w trakcie postępowania nie udowodniono, że powyższe podmioty nie funkcjonowały w obrocie gospodarczym, a dowody zebrane w sprawie wykazują, że podmioty te prowadzą działalność gospodarczą od kilku lat i działalność ta stanowi ich jedyne źródło dochodów. Odwołujący wskazał także, że w umowach zawartych z przedsiębiorcami - usługobiorcami nie zawsze precyzyjnie określa się wszystkie czynności jakie usługobiorca powinien wykonać celem wykonania danej usługi. Jednakże brak takich zapisów w umowie nie oznacza tego, że usług tych usługobiorca nie wykonał, bowiem w obrocie gospodarczym występują również umowy ustne, które są tak samo ważne jak umowy pisemne. Dyrektor Izby Skarbowej w S., decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy nakreślił ramy prawne sprawy, a następnie, odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, uznał je za nieuzasadnione Dyrektor Izby Skarbowej w S., analizując zgromadzony materiał dowodowy, podzielił stanowisko organu I instancji, że faktury wystawione przez P. M. L. P.P., P. E. G. J.F., E. D. I. F. oraz faktury VAT nr [...], nr [...] i nr [...] wystawione przez P. P. P. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Całokształt zgromadzonego przez organ kontroli skarbowej materiału dowodowego w postaci włączonych dokumentów pozyskanych od organów podatkowych właściwych dla kontrahentów strony, protokołów przesłuchania świadków i strony, jak i wyjaśnień kontrahentów strony jednoznacznie potwierdzają, że współpraca pomiędzy podatnikiem a P. M. L. P. P., P. E. G. F. J., E. D. I. F. oraz P. P. P. w zakresie transakcji udokumentowanymi fakturami VAT nr [...] z dnia 22 lutego 2012 r., nr [...] z dnia 16 maja 2012 r. i nr [...] z dnia 30 listopada 2012 r., nie miała miejsca w rzeczywistości w 2012 r. W ocenie organu odwoławczego, przeprowadzone postępowanie dowiodło bezsprzecznie, że ww. podmioty nie zatrudniały pracowników, którzy mogliby wykonywać zafakturowane prace, nie dysponowały środkami trwałymi i wyposażeniem umożliwiającym świadczenie usług. Skoro zatem sporne faktury VAT wystawione na rzecz podatnika dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca, to w świetle przepisów art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, podatnikowi nie przysługiwało prawo odliczenia od kwoty podatku należnego podatku naliczonego z tych dokumentów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie E. P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono: I. naruszenie przepisów prawa proceduralnego, tj.: 1) art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm., zw. dalej: "O.p.") poprzez naruszenie zasady zaufania, zasady prawdy obiektywnej i dyrektywy zupełności postępowania dowodowego, co doprowadziło do niepełnych ustaleń faktycznych w sprawie i w rezultacie do naruszenia prawa materialnego; 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny zgromadzonego (niepełnego) materiału dowodowego w sposób nieodpowiadający wytycznym w tym zakresie, w szczególności poprzez wybiórcze odwoływanie się do dowodów, pomijanie istotnych, a świadczących na korzyść strony dokumentów, dokonanie oceny dowodów wbrew regułom logicznego rozumowania; 3) art. 120 i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez dokonanie oceny zgromadzonego (niepełnego) materiału dowodowego w sposób w istocie dowolny, pomijając reguły rządzące swobodną oceną dowodów, a to poprzez oparcie oceny na niepełnym materialne dowodowym, zgromadzonym wbrew zasadzie prawdy materialnej oraz z pominięciem powszechnie obowiązującego prawa, szczególnie przy ocenie koniecznych i wymaganych od podwykonawców uprawnień i kompetencji. II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2001 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm., zw. dalej: "ustawa o VAT"), poprzez przyjęcie, że przepis ten znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Zdaniem skarżącego, w niniejszej sprawie doszło do wydania decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego i ustaleń faktycznych poczynionych w sposób pobieżny, dążący jedynie do potwierdzenia poczynionych założeń. Skarżący podniósł, że w toku przedmiotowego postępowania podatkowego nie podjęto w ogóle żadnych czynności celem wyjaśnienia sprzecznych (wedle organu) zeznań bądź wyjaśnień świadków z ich późniejszymi oświadczeniami. Nie wyjaśniono także występujących (wedle organu) pomiędzy odpowiedziami kontrahentów a przedłożonymi przez stronę oświadczeniami, różnic w przedstawieniu istotnych dla rozstrzygnięcia kwestii. Skarżący podniósł, że organ podatkowy pomija dowody świadczące o niezwykle czynnym udziale J.F. w tym przedsięwzięciu - liczne protokoły, dokumentację e-mailową. Wedle organu podatkowego, J.F. działa jedynie jako przedstawiciel firmy podatnika, ale nie we własnym imieniu, czyli nie jako podmiot gospodarczy. W ocenie skarżącego, taka ocena materiału dowodowego jest wybiórcza i całkowicie nielogiczna. Z faktu, że J. F. działała jako przedstawiciel firmy podatnika wynika z pewnością, że podejmowała czynności i wykonywała usługi na jego rzecz. To nie oznacza, że nie robiła tego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak chce tego organ podatkowy. W ocenie skarżącego, żadne niespójności nie występują w zeznaniach jego ani córek. Podniósł, że organ podatkowy nie uwzględnia wskazania, że prace jakie wykonywały córki, nie wymagają żadnych szczególnych uprawnień (a także narzędzi), a jedynie doświadczenia oraz umiejętności czytania rysunku technicznego. Skarżący zauważył, że córki prowadzą działalność gospodarczą od lat i zajmują się w jej ramach współpracą z firmą ojca. Zdaniem skarżącego, niewłaściwe określona nazwa usługi nie może przesądzać o tym, że dany podmiot w ogóle nie prowadzi działalności gospodarczej. Uznając bowiem, że obie córki nie prowadziły w ogóle działalności gospodarczej organ podatkowy nie odniósł się do tego z jakich środków miały zatem żyć, po co w ogóle pojawiały się na budowach i podejmowały jakiekolwiek czynności, dlaczego prowadziły jakąkolwiek korespondencję mailową, uczestniczyły w naradach. Skarżący podniósł, że organ podatkowy nie zadał sobie trudu, aby zweryfikować zeznania I.F. o tym, że montaż urządzeń transportu bliskiego (wind) nie wymaga posiadania uprawnień potwierdzonych w sposób szczególny przez jakikolwiek organ państwowy. W odniesieniu zaś do P.P. w istocie jedynym argumentem przemawiającym za zakwestionowaniem części wystawionych przez niego faktur były względy natury formalnej. Zdaniem skarżącego, organ dokonał również nadinterpretacji wyjaśnień kontrahentów, pominął wyjaśnienia świadków i stron odnoszące się do tego, co było w przypadku P.P. oraz J. F. objęte rzeczywistym zakresem wykonywanych usług. Skarżący wskazał, że brak zgody na wykonywanie prac przez podwykonawców ze strony jego kontrahentów nie dowodzi, że podwykonawcy nie wykonywali zadań w jego imieniu. Końcowo Skarżący zarzucił organowi podatkowemu naruszenie istotnych zasad postępowania dowodowego. Naruszenia prawa procesowego miały zaś bezpośredni wpływ na wadliwe zastosowanie prawa materialnego. W ocenie Skarżącego, nie ma podstaw do twierdzenia, że wystawione przez dzieci i zięcia faktury VAT nie znajdują oparcia w rzeczywistych usługach wykonanych na jego rzecz. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności organów administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami zarówno prawa materialnego, jak i procesowego, w odniesieniu do stanu faktycznego istniejącego w chwili wydania zaskarżonej decyzji. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co byłoby podstawą wyeliminowania jej z obrotu prawnego. W rozpatrywanej sprawie istota sporu sprowadza się do oceny tego, czy organy podatkowe prawidłowo przeprowadziły postępowanie podatkowe i, na podstawie poczynionych ustaleń, zasadnie zakwestionowały prawo skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez podmioty: P. M. L. P. P., P. E. G. F. J., E. D. I. F. oraz P. P.P. z uwagi na to, że nie dokumentowały one rzeczywistego obrotu pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na tych fakturach. Przed przystąpieniem do oceny przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowego wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z unormowanymi zawartymi w Dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, co do zasady, to na organach ciąży obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, a także ich prawidłowa ocena. Dowodem w sprawie podatkowej jest przy tym wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ dokonuje natomiast na podstawie doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie i mają pokrycie w zgromadzonych dowodach (art. 191 O.p.). W ocenie Sądu, postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją czyni zadość regułom określonym w Ordynacji podatkowej, a określona wysokość zobowiązania podatkowego jest konsekwencją prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, całokształtu zebranego materiału dowodowego i obowiązujących przepisów prawa. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia zasad ogólnych wynikających z art. 121 O.p. Postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1, art.188, art. 191 O.p zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Natomiast inna niż oczekiwana przez podatnika ocena zebranych dowodów nie stanowi podstawy skutecznego zarzutu braku wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Prezentowana przez skarżącego zarówno na etapie postępowania odwoławczego, jak i podtrzymana w skardze, analiza treści przeprowadzonych przez organy dowodów oraz wyprowadzone wnioski stanowi wyłącznie polemikę z poprawnymi, uzasadnionymi w okolicznościach niniejszej sprawy, ustaleniami organów. Oceny twierdzeń skarżącego organy dokonały na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego. Wnioski, które wywiodły organy, należy zaś uznać za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Podnieść również należy, że wprawdzie z art. 122 i art. 187 O.p. wynika, że co do zasady to na organie podatkowym spoczywa obowiązek aktywnego poszukiwania i gromadzenia dowodów i ustalania na ich podstawie istotnych w sprawie faktów, jednakże reguła ta doznaje wyjątku, gdy podatnik przejmuje inicjatywę procesową. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada bowiem, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1150/99, z dnia 13 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 960/98, przywołane wyroki dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie, jak pozostałe orzeczenia przywołane w sprawie). Zatem organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. Zdaniem Sądu, organy obu instancji w zakresie niezbędnym dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy podjęły wszelkie niezbędne wymagane prawem działania w celu jej wyjaśnienia. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z treścią art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Rodzaje dowodów, na podstawie których organ dokonuje oceny prawnej sprawy wskazuje art. 181 O.p. Obowiązek wyczerpującego zebrania materiału dowodowego obciąża organ podatkowy, to z inicjatywą dowodową na każdym etapie postępowania podatkowego wystąpić może podatnik jako strona tego postępowania. Sąd, oceniając ustalenia poczynione przez organy podatkowe, stwierdza, że znajdują one podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym zgodnie z art. 187 § 1 O.p. i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 O.p. W kontekście powyższego stwierdzić należy, że przeprowadzone w sprawie postępowanie nie naruszyło przepisów O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Stąd też ustalony w sprawie stan faktyczny uznać należy za prawidłowy. Dyrektor Izby Skarbowej w S. w sposób właściwy dokonał subsumpcji ustalonego stanu faktycznego pod odpowiednie normy prawne. W ocenie Sądu, analiza poszczególnych dowodów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego wskazuje na słuszność stanowiska organu odwoławczego, że sporne faktury VAT stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - między podmiotami wskazanymi w ich treści jako nabywca i sprzedawca. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Przede wszystkim wskazać należy, że w toku postępowania podatkowego zweryfikowano i oceniono dokumenty i wyjaśnienia uzyskane od skarżącego, przesłuchano świadków (W. B., M. K., D. D., G. C., S. Z.), wystąpiono do kontrahentów skarżącego, dla których wykonywał usługi oraz do właściwych urzędów skarbowych o przeprowadzenie czynności sprawdzających w zakresie prawidłowości i rzetelności dokumentów u wystawców przedmiotowych faktur VAT, przeanalizowano zawarte umowy i protokoły odbioru robót oraz wydruki korespondencji elektronicznej. Zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut zaniechania zebrania zupełnego materiału dowodowego, nie może zostać uwzględniony. Organy zakwestionowały faktury wystawione przez P. M. L. P. P., P. E. G. J. F., E. D. I. F. oraz faktury VAT nr [...], nr [...] i nr [...] wystawione przez P. P. P., uznając, że nie dokumentują one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Całokształt zgromadzonego przez organ kontroli skarbowej materiału dowodowego w postaci włączonych dokumentów pozyskanych od organów podatkowych właściwych dla kontrahentów strony, protokołów przesłuchania świadków i strony, jak i wyjaśnień kontrahentów strony jednoznacznie potwierdzają, że współpraca pomiędzy podatnikiem a P. M. L.P. P., P. E. G. F. J., E. D. I. F. oraz P. P. P. w zakresie transakcji udokumentowanych fakturami VAT nr [...] z dnia 22 lutego 2012 r., nr [...] z dnia 16 maja 2012 r. i nr [...] z dnia 30 listopada 2012 r., nie miała miejsca. Przeprowadzone postępowanie dowiodło bowiem bezsprzecznie, że ww. podmioty nie zatrudniały pracowników, którzy mogliby wykonywać zafakturowane prace, nie dysponowały środkami trwałymi i wyposażeniem umożliwiającym świadczenie usług. Nadto, z ustaleń organów wynika, że w zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E, P. a P. P. P. nabycia usług od P. P. dokonane na podstawie faktur VAT nr [...] z dnia 22 lutego 2012 r., nr [...] r. z dnia 16 maja 2012 r. oraz nr [...] z dnia 30 listopada 2012 r. miały miejsce po faktycznych odbiorach prac przez firmy, na rzecz których P.U.H.P. P. E. P. dokonywał dostaw i montażu dźwigów. O powyższym świadczyły znaczne niezgodności terminów w protokołach odbioru robót przedłożonych przez P.P. do ww. faktur VAT. Nie można uznać za wiarygodnie twierdzeń skarżącego, że znaczne opóźnienie w wystawieniu faktur podyktowane było koniecznością regulacji dźwigów skoro zgromadzony materiał dowodowy wskazuje (m.in. protokół nr 98/2012 z 3 lutego 2012 r.), że zakończenie prac wiązało się z uznaniem, że dźwig jest sprawny, gotowy do eksploatacji i nie wymaga regulacji. Jednocześnie wskazać należy, że strona nie przedstawiła żadnych dowodów na podważenie stanowiska organu, że skoro daty odbioru robót przez P.P. nie pokrywały się z rzeczywistym terminem zakończenia prac, to ww. nie był w rzeczywistości ich wykonawcą. W zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E. P. a P. M. L. P. P. organ wskazał, że z uwagi na brak kosztów prowadzenia działalności (poza miesięczną opłatą za eksploatację lokalu usługowego), brak środków trwałych, brak potwierdzonych kwalifikacji do wykonywania robót budowlano - montażowych, brak zatrudnionych pracowników i podwykonawców, brak współpracy z innymi podmiotami poza P.U.H.P. P. E. P., wątpliwe jest, że P.P. prowadziła w rzeczywistości działalność gospodarczą. Jednocześnie organ wskazał, że P.P. nie potrafiła wskazać konkretnych miejsc, w których świadczyła usługi budowlano - montażowe, ani dokumentów z tym związanych, a także podać w jaki sposób i za pomocą jakich środków koordynowała prace montażowe i odbiory z Urzędem Dozoru Technicznego. Nadto, kontrahenci podatnika nie potwierdzili, że prace montażowe wykonywała P.P. Dodatkowo umowy z tymi kontrahentami nie przewidywały wykonywania przedmiotów umowy przez podwykonawców. Jednocześnie, z list obecności przedłożonych przez stronę, wynika, że P.P. uczestniczyła w naradach koordynacyjnych, które odbyły się w dniach 23 stycznia , 20 marca oraz 17 kwietnia 2012 r. w charakterze "przedstawiciela" P.U.H.P. P. E. P. Jednocześnie, przedłożone protokoły odbioru robót z dnia 21 listopada, 9 maja 2012 r. i 2 lipca 2012 r. nie dowodzą, że P.P. wykonała prace udokumentowane spornymi fakturami, a protokół odbioru robót z dnia 21 listopada 2011 r. nie mógł dotyczyć prac wykonanych w 2012 r. Podkreślić też należy, że w protokołach tych P. P. widnieje jako wykonawca P.U.H.P. P. E. P. wraz z pracownikami tej firmy – A. Z. i M. K. W zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E. P. a P. E. G. J. F. wskazać należy, że J. F. nie posiadała środków trwałych, nie zatrudniała pracowników, nie korzystała z usług podwykonawców. Ponadto, ww. wskazała, że prace wykonywała osobiście i wyłącznie na rzecz podatnika, natomiast jedynym ponoszonym przez nią kosztem była miesięczna opłata za usługi związane z eksploatacją części lokalu usługowego. J.F. nie potrafiła jednocześnie wskazać konkretnych miejsc, w których świadczyła usługi budowlano - montażowe, ani dokumentów z tym związanych. Faktury wystawiane przez nią dotyczyły wykonania usług montażowych oraz instalacyjno – remontowych, natomiast J.F. zeznała, że zajmowała się koordynacją prac montażystów i przygotowaniem terenu pod pracę montażystów, sprzątaniem, nie potrafiła jednocześnie wskazać, na czym takie przygotowania polegały. Z informacji uzyskanych od kontrahentów strony także nie wynikało jakoby J.F. wykonywała zakwestionowane usługi. W przypadku umowy z H. P.S.A. przy wykonywaniu prac instalacyjno - remontowych dźwigu w budynku Akademii Sztuk Pięknych we W., nazwisko – J. F. wymienione zostało w protokole z negocjacji z wykonawcą, jako osoby biorącej wyłącznie udział w negocjacjach. Także z dowodów przedstawionych przez stronę - korespondencji mailowej prowadzonej przez J. F. z pracownikami E. P. i oświadczeń pracowników strony nie wynika, że ww. wykonywała prace wskazane na spornych fakturach, które dotyczyły prac montażowych oraz prac instalacyjno-montażowych konkretnych dźwigów na terenie całej Polski. Wskazać także należy, że z oświadczenia S. S. – kierownika budowy w P. W. [...] A. H. wynika, że J. F. w trakcie realizacji zadania polegającego na dostawie i montażu dźwigu w budynku Urzędu Gminy w S. prowadziła jedynie rozmowy negocjacyjne oraz koordynowała zadanie. Podobnie sytuacja wyglądała jeżeli chodzi o prace wykonywane na rzecz H. P. S.A., co wynika z oświadczenia J. Z. z 6 listopada 2014 r. W zakresie transakcji zawartych pomiędzy P.U.H.P. P. E. P. a E. D. I. F. organ stwierdził, że brak zaplecza organizacyjno - biurowego, brak pracowników, brak podwykonawców, brak dokumentacji świadczącej o ponoszeniu jakichkolwiek kosztów związanych ze świadczeniem usług, świadczenie usług wyłącznie na rzecz P.U.H.P. P. E. P. Materiał pozyskany od kontrahentów P.U.H.P. P. E. P. wskazywał, że ww. firma nie korzystała z pracy podwykonawców. I. F. wymieniony został jedynie w protokole z negocjacji z wykonawcą spisanym w dniu 21 listopada 2011 r. z H. P. S.A., dotyczącym wykonania prac instalacyjno - remontowych dźwigu w budynku Akademii Sztuk Pięknych we W. I. F. został wymieniony tam jako przedstawiciel wykonawcy, tj. P.U.H.P. P. E. P. Nadto nie ulega wątpliwości, że I. F. powinien posiadać jako osoba zajmująca się montażem wind odpowiednie uprawnienie wydane przez Urząd Dozoru Technicznego. Jak wynika z akt spraw ww. uzyskał takie uprawnienie dopiero w dniu 27 kwietnia 2013 r. Niemiej nie jest to jedyny argument, na który powołał się organ, kwestionując wystawione przez ww. faktury. Wskazać bowiem należy, że brak jest dowodów na wykonywanie przez I.F. prac wskazanych na fakturach. Okoliczność taka nie wynika także, wbrew twierdzeniom skargi, z korespondencji mailowej prowadzonej przez ww. z B. D., w której I. F. wskazywał B. D. listę czynności, które należy wykonać przy realizacji jednego z projektów. Natomiast dokumentacja E.P. wskazuje, że to od firmy B. D. skarżący nabył usługi montażu dźwigów w czerwcu, lipcu, sierpniu, wrześniu, listopadzie i grudniu 2012 r. Uwzględniając powyższe nie sposób zaakceptować stanowiska skarżącego, że organ podatkowy nie uwzględnił, że prace jakie wykonywały jego córki nie wymagały żadnych szczególnych uprawnień (a także narzędzi), a jedynie doświadczenia oraz umiejętności czytania rysunku technicznego skoro wystawione przez wszystkie wskazane powyżej podmioty faktury dotyczą prac montażowych dźwigów o znacznej masie oraz platform schodowych. Mając na uwadze powyższe wbrew zarzutom skargi podkreślić należy, że ustalenia dokonane przez organy obydwu instancji dokonane zostały w oparciu szereg dowodów, których oceny organ dokonał wnikliwe i kompleksowo. Z tego też względu Sąd, orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Przechodząc do meritum sprawy wskazania wymaga, że istotę sporu stanowi zakwestionowanie przez organy podatkowe, na podstawie art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., zwana dalej: "ustawą o VAT"), prawa skarżącego do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT zakupu wystawionych na rzecz strony przez firmy: - P. M. L. P. P. na łączną kwotę netto [...] zł, podatek naliczony [...] zł, - P. E. G. F. J. na łączną kwotę netto [...] zł, podatek naliczony [...] zł, - E. D. I. F. na łączną kwotę netto [...] zł, podatek naliczony [...] zł, - P. P.P. na łączną kwotę netto [...] zł, podatek naliczony [...] zł. Rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywisty obrót pomiędzy kontrahentami, jak wywodzi skarżący, czy też nie dokumentują faktycznie dokonanych czynności, jak twierdzi organ podatkowy. W tym miejscu wskazania wymaga, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Przewidziane w przepisach ww. artykułu prawo jest podstawowym uprawnieniem podatnika podatku od towarów i usług, jednakże uprawnienie to ma charakter sformalizowany albowiem uzależnione jest od spełnienia przez podatnika kilku warunków, wynikających z ustawy o VAT. Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym lecz jest to prawo warunkowe, tzn. prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury lecz z faktu nabycia towaru lub usługi przez podmiot widniejący na fakturze jako nabywca. W tym znaczeniu w podatku od towarów i usług nie obowiązuje legalna teoria dowodów. Zatem, faktura nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości, co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. W obowiązujących przepisach brak jest podstaw do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niego zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście wykonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie. Organy podatkowe są obowiązane do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego, lecz również walorów formalnych oraz okoliczności, w których doszło do sprzedaży towarów lub usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia towarów lub usług, a więc czy doszło między stronami wskazanymi w fakturze do rzeczywistej operacji gospodarczej. W przypadku powzięcia wątpliwości, co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 570/14 i powołane tam orzeczenia, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1159/11). Prawo do odliczenia może bowiem dotyczyć zatem wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy więc prawa do odliczenia VAT na niej wykazanego. Także w orzecznictwie TSUE (poprzednio ETS) podkreśla się tę zależność. W sprawie C-342/87 (G. H.BV v. S. van F., publik. ECR 1989/11/4227) wprost stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie niewątpliwie nastąpiło ziszczenie się hipotezy i dyspozycji normy określonej w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, która wyłącza prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług określone w art. 86 ust.1 i ust. 2 tej ustawy. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w S. zasadnie skonstatował, że zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza w sposób jednoznaczny, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego między ich wystawcami a skarżącym. Potwierdza to szereg okoliczności ustalonych w sprawie, tj.: ww. podmioty nie zatrudniały pracowników, którzy mogliby wykonywać zafakturowane prace ani podwykonawców, prowadziły działalność gospodarczą jednoosobowo, nie dysponowały środkami trwałymi, maszynami i urządzeniami oraz wyposażeniem umożliwiającym świadczenie usług, nie ponosiły kosztów prowadzenia działalności (poza miesięczną opłatą za eksploatację lokalu usługowego), nie dokonywały dostaw na rzecz innych podmiotów poza firmą skarżącego, nie posiadały potwierdzonych kwalifikacji do wykonywania robót budowlano - montażowych, często posiadały jedynie ogólną wiedzę o usługach, nie posiadały wiedzy i orientacji odnośnie konkretnych miejsc w których świadczono usługi budowlano - montażowe. Zawierane umowy były mało precyzyjne, stwierdzono też znaczne niezgodności terminów w protokołach odbioru robót przedłożonych przez np. P. P. w stosunku do wystawionych faktur VAT, a także niespójność w zeznaniach świadków. Jednocześnie jednak ww. osoby wystawiały na rzecz skarżącego faktury za wykonanie usług budowlano - montażowych oraz instalacyjno - remontowych, a nie za dokonywanie czynności przygotowawczych do montażu, sprzątanie, zmiatanie gruzu czy udział w negocjacjach, choć skarżący w protokole z 2 października 2014 r. wskazywał, że zakwestionowane faktury dotyczą "robót montażowych". Mając na uwadze powyższe, a także stwierdzenia zawarte w skardze, że niewłaściwe określona nazwa usługi nie może przesądzać o tym, że dany podmiot w ogóle nie prowadzi działalności gospodarczej, wskazuje niewątpliwie, że zasadne były wnioski organu, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego. Jak wynika z akt sprawy, w toku postępowania organy podjęły szereg działań zmierzających do dokładnego ustalenia stanu faktycznego, w wyniku których nie doszukały się potwierdzenia wykonania spornych usług i dostaw przez wystawców faktur. Zdaniem Sądu, skarżący nie zdołał podważyć oceny poszczególnych dowodów dokonanej przez organy obu instancji mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze, neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz ocenę dowodów zebranych w toku postępowania kontrolnego i podatkowego. Podkreślić w tym miejscu należy, że fakt, iż organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. Analiza motywów zaskarżonej decyzji dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwala bowiem stwierdzić, że rozumowanie organów podatkowych uwzględnia podstawowe reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organ odwoławczy poddał bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazał bezpodstawność twierdzeń skarżącego. Jak już wskazano powyżej, obrót udokumentowany fakturą powinien być rzeczywistym zdarzeniem gospodarczym. Tylko w takim przypadku wywrze skutek podatkowy. Przy spełnieniu odpowiednich warunków nabywca towaru może odliczyć podatek naliczony, który de facto został już zapłacony przy zakupie tego towaru. Rozliczenie podatkowe musi jednak mieć swoje źródło w rzeczywistej transakcji gospodarczej, nie może być oparte jedynie na samych wystawionych fakturach. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe wykazały, że jedynym argumentem dla zastosowania rozliczenia podatkowego dla skarżącego była faktura VAT dokumentująca czynność, która w rzeczywistości nie została dokonana przez wystawcę faktury. Podkreślić jednak należy, że organ podatkowy nie zakwestionował samego wykonania prac, ale okoliczność, kto te prace wykonał. Zgodnie z regulacją prawną, jak również z utrwaloną praktyką orzeczniczą, faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami jest prawnie bezskuteczna, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych, zarówno u wystawcy, jak i odbiorcy. W tym stanie rzeczy zasadnym było zastosowanie przez organ podatkowy regulacji zawartej w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, a podniesiony w tym zakresie zarzut naruszenia prawa materialnego nie mógł zostać uwzględniony. Sąd nie podzielił również stanowiska skarżącego który stwierdził, że powodem niespójności zeznań jest sposób w jaki zostały sformułowane pytania w trakcie przesłuchań świadków. Przypomnieć należy, że tryb odbierania zeznań od świadka nie został uregulowany w Ordynacji podatkowej. Świadek to osoba obecna przy czymś, mogąca stwierdzić to, co widziała, świadczyć o tym, przy czym była. Zeznanie świadka jest oświadczeniem jego wiedzy co do faktów odtwarzanych przez organ podatkowy, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Świadek może zeznawać co do faktów spostrzeżonych przez siebie, jak również co do faktów, o których dowiedział się od innych osób. A zatem, świadkowie winni zeznawać o tym co wiedzą, zatem zarzut, że organ podatkowy zadawał pytania natury ogólnej jest nieuprawniony. Sumując przeprowadzoną kontrolę legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując (bez naruszenia przepisów postępowania) prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.