II FSK 1283/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA (del.) Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Syndyka masy upadłości M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 października 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 361/16 w sprawie ze skargi Syndyka masy upadłości M. W. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 18 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji i umorzenia postępowania oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 26 października 2016r., sygn. akt I SA/Bd 361/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości M. W. (dalej: "Skarżący" lub "Syndyk") na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 18 kwietnia 2016r., nr [...], w przedmiocie uchylenia decyzji i umorzenia postępowania oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Wyrok ten, podobnie jak i pozostałe wyroki sądów administracyjnych przywołane poniżej, jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Sąd I instancji wskazał, że skoro pełnomocnik Syndyka w dniu 22 lipca 2015r. przeglądał akta sprawy podatkowej, w których znajdowała się decyzja z 9 lipca 2015r., to wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 241 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz. 613) – dalej jako: "Ordynacja podatkowa", złożony po 22 sierpnia 2015r., był wnioskiem spóźnionym, w związku z czym należało odmówić wznowienia postępowania. Skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku zaskarżając go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1. Naruszenie przepisu art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego nieuwzględnienie, w momencie, gdy okoliczności sprawy wskazują jednoznacznie na zaistnienie przesłanek do uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania, z uwagi na fakt, iż strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, 2. Naruszenie przepisu art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie, w momencie, gdy okoliczności sprawy wskazują jednoznacznie na zaistnienie przesłanek do uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i w konsekwencji uchylenie zaskarżonej decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu 4 lutego 2016r. i orzeczenie, że nie podlegają wykonaniu, jak również o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o oddalenie skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Pierwszą podstawę kasacyjną, której dotyczy art. 174 pkt 1 p.p.s.a., stanowi naruszenie prawa materialnego. Właściwe sformułowanie tej podstawy kasacyjnej w przypadku zaskarżania wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego powinno się sprowadzać do powołania jako naruszonego art. 145 § 1 pkt 1 lit. a (ewentualnie w powiązaniu z art. 145a bądź art. 146) p.p.s.a. w związku z odpowiednimi przepisami prawa materialnego (zob. wyrok NSA z 30 września 2014r., II GSK 1211/13), a także wskazania, w jakiej formie i dlaczego te przepisy zostały naruszone. W art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zawarta została druga podstawa kasacyjna dotycząca naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ta podstawa kasacyjna służy przede wszystkim zakwestionowaniu ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie będącej przedmiotem sądowej kontroli. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego za optymalny sposób sformułowania skargi kasacyjnej w zakresie zarzutów objętych art. 174 p.p.s.a. uznaje się skierowanie ich wobec zaskarżonego orzeczenia sądu administracyjnego (zob. wyrok NSA z 4 marca 2015r., II GSK 299/14) poprzez wykazanie wadliwej kontroli przepisów stosowanych przez organy. Z uchwały pełnego składu NSA z 26 października 2009r., I OPS 10/09, wynika jednoznaczne przesłanie, że Naczelny Sąd Administracyjny powinien poddać merytorycznej kontroli każdy zarzut zawarty w skardze kasacyjnej, zarówno w jej sentencji, jak i w uzasadnieniu, bez względu na to, czy jest powiązany z przepisami Prawa o ustroju sądów administracyjnych lub Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czy też ogranicza się tylko do wskazania przepisów materialnych lub procesowych zawartych w prawie administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił również w tej uchwale, że w sytuacji, gdy strona w petitum skargi kasacyjnej przytoczy wyłącznie zarzut naruszenia prawa przez organ administracji publicznej, nie wiążąc go z zarzutem naruszenia prawa przez sąd pierwszej instancji, nie jest uzasadnione dyskwalifikowanie takiej skargi kasacyjnej, z powołaniem się na niespełnienie wymogów konstrukcyjnych związanych z prawidłowym przedstawieniem podstaw kasacyjnych, wynikających z art. 176 w zw. z art. 174 p.p.s.a. Taki sposób prezentacji zarzutów skargi kasacyjnej ogranicza jednak jej skuteczność z powodu braku możliwości nałożenia samej kontroli kasacyjnej oraz jej wyniku dokonanej na określoną i wskazaną w tej skardze argumentację "zwalczającą" argumentację przeprowadzoną w tym zakresie przez sąd pierwszej instancji (wyrok NSA z 28.08.2014r., I GSK 565/13). Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że brak powiązania zarzutów skargi kasacyjnej z przepisami Prawa o ustroju sądów administracyjnych nie dyskwalifikuje samej skargi kasacyjnej i nie może prowadzić do nierozpoznania merytorycznego jej zarzutów. Przechodząc zatem do merytorycznej oceny zarzutów skargi kasacyjnej należy przypomnieć, że Skarżący zarzuca, że decyzja wydana w dniu 9 lipca 2015r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., którą określono M. W. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2008 rok, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest obarczona wadą z art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w związku z naruszeniem art. 145 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej, polegającym na braku doręczenia decyzji pełnomocnikowi podatnika ustanowionemu w sprawie i spowodowania, że nie miał on możliwości brania udziału w postępowaniu bez własnej woli, co skutkuje koniecznością wznowienia postępowania. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzono, że pojęcie "powzięcie wiadomości o wydaniu decyzji" użyte w art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, swym zakresem pojęciowym obejmuje szereg stanów faktycznych, w których mieści się również sytuacja zapoznania się z aktami innej sprawy, w której kopie tych decyzji się znajdowały (wyrok NSA z dnia 24 maja 2011r., sygn. akt I FSK 840/10). Skarżący nie kwestionuje tego, że pełnomocnik Syndyka w dniu 22 lipca 2015r. przeglądał akta sprawy podatkowej, w których znajdowała się decyzja z 9 lipca 2015r. Syndyk podnosi natomiast, że pełnomocnik Syndyka przeglądając akta podatkowe wykonał ich kopie, ale nie wykonał kopii decyzji z 9 lipca 2015r., co zdaniem Syndyka świadczy o tym, że Syndyk nie dowiedział się o tej decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ten argument nie może zmienić oceny tej sytuacji. Sam fakt przeglądania akt sprawy podatkowej zawierających wydaną decyzję świadczy bowiem o tym, że strona dowiedziała się o wydaniu decyzji. Niewykonanie kopii decyzji nie świadczy zaś o tym, że pełnomocnik strony nie dowiedział się o jej wydaniu. Skoro tak, to zasadnie Sąd I instancji przyjął, że wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 241 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej winien być złożony w terminie miesiąca od dnia 22 lipca 2015r. W konsekwencji wniosek o wznowienie postępowania złożony w dniu 17 listopada 2015r. był wnioskiem spóźnionym, w związku z czym należało odmówić wznowienia postępowania. W tym stanie rzeczy należy uznać za chybioną argumentację Skarżącego, że doszło do naruszenia art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, bowiem zaistniały przesłanki do uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Należy podkreślić, że fakt złożenia po terminie wniosku o wznowienie postępowania powoduje niemożność merytorycznego rozpatrzenia wniosku o wznowienie postępowania. Jak zauważył NSA w wyroku z 20 października 2010r., sygn. akt I FSK 1716/09: "postępowanie nadzwyczajne ma na celu weryfikację prawidłowości ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu pierwotnym (tj. zwyczajnym). Istota tego postępowania sprowadza się w pierwszym etapie do rozstrzygnięcia kwestii dopuszczalności «uruchomienia» trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 o.p. W drugim etapie organ podatkowy przede wszystkim ustala, czy rzeczywiście w sprawie zachodzi którakolwiek ze wskazanych w art. 240 § 1 ustawy podstaw wznowienia postępowania, a w razie pozytywnego wyniku tych czynności, przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej". NSA w orzeczeniu z 23 czerwca 2017r., sygn. akt II GSK 2710/15, stwierdził, że "w sytuacji, gdy organ wadliwie uznał, że nie zachodzą przeszkody do wznowienia postępowania i na podstawie art. 243 § 1 o.p. wydał postanowienie o wznowieniu postępowania, pomimo że wystąpiły przyczyny niedopuszczalności wznowienia lub uchybiono terminowi do złożenia żądania wszczęcia postępowania, postępowanie wznowieniowe jako bezprzedmiotowe winno podlegać umorzeniu na zasadzie art. 208 § 1 o.p." Powyższe oznacza, że jakkolwiek w rozpoznawanej sprawie zostało wydane postanowienie o wznowieniu postępowania, to i tak nie było dopuszczalne prowadzenie postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, bowiem wniosek o wznowienie postępowania został złożony z uchybieniem terminu do złożenia żądania wszczęcia postępowania. W tym stanie rzeczy nie ma podstaw do formułowania zarzutu o naruszeniu art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Reasumując, należy stwierdzić, iż wyrok Sądu pierwszej instancji, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, nie narusza przepisów prawa. Z tych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić.