II FSK 698/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 22 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. T. i K. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1660/14 w sprawie ze skargi A. T. i K. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 23 kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 października 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1660/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: "WSA") oddalił skargę A. T. i K. T. (dalej: "Skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. (dalej: "SKO", "Kolegium") z dnia 23 kwietnia 2014 r. w przedmiocie podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości na 2013 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że zaskarżoną decyzją SKO utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy L. (dalej: "organ I instancji") z dnia 30 grudnia 2013 r., ustalającą Skarżącym podatek rolny, podatek Leśny i podatek od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 1.239,00 zł. Organ I instancji ustalił na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów, że Skarżący w 2013 r. był właścicielem gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem rolnym, leśnym i od nieruchomości. Grunty te wchodziły w skład działek położonych w T.. Mając na uwadze zapisy znajdujące się w ewidencji, organ I instancji ustalił, że w dniu 14 sierpnia 2013 r. w stosunku do działki nr 169/8 nastąpiła aktualizacja danych w części dotyczącej gruntu o powierzchni 3.769,00 m², oznaczonego jako droga polna "dr". Aktualizacja polegała na wykreśleniu oznaczenia "dr" i wpisaniu w to miejsce użytku przyległego (PsV i RV). Z tych też względów organ I instancji uznał, że grunt ten w okresie od stycznia do sierpnia 2013 r. podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty pozostałe, zaś po tym okresie, tj. od września do grudnia 2013 r., podlegał opodatkowaniu podatkiem rolnym. Po rozpoznaniu odwołania, Kolegium decyzją z dnia 23 kwietnia 2014 r., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, wskazując, że drogi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym ani podatkiem leśnym zatem opodatkowane winny być podatkiem od nieruchomości. Odnosząc się do zmian dokonanych w ewidencji gruntów SKO wskazało, że z zawiadomienia o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków wynika, iż organ ewidencyjny w dniu 14 sierpnia 2013 r. dokonał zmiany poprzez wykreślenie na działce nr [...] położonej w T. użytku drogi (dr) o pow. 3769 m² i wpisanie użytku przyległego pastwiska trwałe i grunty orne (PsV i RV). Dla gminnego organu podatkowego treść tego dokumentu jest wiążąca. W skardze wniesionej do WSA Skarżący zarzucili naruszenie: - art. 121, art. 187 i art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: "o.p."), poprzez pominięcie okoliczności błędnego oznaczenia gruntów zajętych pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków i nieprzeprowadzenie dowodu na ustalenie rzeczywistego statusu tych gruntów w okresie objętym decyzją; - art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 4, 5 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.") oraz uchwały Nr [...] Rady Gminy L. z dnia 29 października 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, przez błędne zastosowanie w sprawie; - art. 2 ust. 2 oraz art. 1a ust. 3 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię i niezastosowanie w sprawie. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie. W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że w sprawie bezsporne jest, że przedmiotowy grunt do dnia 14 sierpnia 2013 r. był oznaczony w ewidencji gruntów i budynków jako droga (dr), co potwierdza znajdujący się w aktach sprawy wypis z ewidencji gruntów i budynków. Grunt ten nie może zatem podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, gdyż nie jest użytkiem rolnym. Grunt sklasyfikowany jako droga (dr), zgodnie z § 68 ust. 3 pkt 7 lit. a) w zw. z § 67 pkt 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r., Nr 38, poz. 454, dalej: "rozporządzenie o ewidencji") zaliczany jest do gruntów zabudowanych i zurbanizowanych. Okoliczność ta powoduje, że grunt oznaczony jako droga (dr) jako nie wymieniony w § 68 ust. 1 rozporządzenia o ewidencji, a jednocześnie zaliczony do gruntów zabudowanych i zurbanizowanych, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty. Natomiast ust. 2 art. 2 u.p.o.l wskazuje, co nie podlega temu podatkowi. Podatkowi od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z przepisem tym koresponduje art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.), który wskazuje zakres przedmiotowy tego podatku. Z powyższych przepisów wynika, że o opodatkowaniu gruntu podatkiem od nieruchomości bądź podatkiem rolnym decyduje sposób jego sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków, przy czym zasadnicze znaczenie ma uznanie gruntu za użytek rolny. Oznaczenie gruntu jako droga (dr) powoduje zatem, że grunt ten podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z załącznikiem Nr [...] ust. 3 pkt 7 lit. a) rozporządzenia o ewidencji, który wskazuje co zalicza się do użytku gruntowego o nazwie "drogi", grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości nie są drogą w rozumieniu rozporządzenia. Grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego. Dopiero jednak zaklasyfikowanie w dniu 14 sierpnia 2013 r. spornego gruntu do PsV i RV i uwidocznienie go w ewidencji gruntów i budynków, będzie uprawniało organy podatkowe od tej daty do uwzględnienia takiej klasyfikacji przy wymiarze podatku. Za słuszne uznał WSA stanowisko, że sporny grunt w okresie od stycznia do sierpnia 2013 r. podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty pozostałe, zaś po tym okresie, tj. od września do grudnia 2013 r., podlegał opodatkowaniu podatkiem rolnym. Dlatego też WSA nie zgodził się z zarzutem skargi, że organ podatkowy powinien pominąć dane z ewidencji gruntów i budynków obowiązujące do dnia 14 sierpnia 2013 r. i przyjąć, że sporny grunt jest gruntem rolnym i tym samym opodatkować go podatkiem rolnym. Tym samym za bezzasadne uznano zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego. WSA podkreślił, że kwestionowanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków - co do których nie zgadza się Skarżący - należy do Skarżącego. Stanowisko takie zgodne jest z linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, z której wynika, iż to podatnik powinien doprowadzić do zgodności zapisów w ewidencji gruntów i budynków z rzeczywistym stanem dotyczącym posiadanych przez siebie nieruchomości, o ile takie różnice zachodzą. Taki obowiązek nie spoczywa na organach podatkowych, które są związane danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków (wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r. sygn. akt III SA 2466/01). Zmiana w ewidencji dokonana została dopiero w dniu 14 sierpnia 2013 r. i nie wynika z niej ażeby zmiana ta była poprawieniem mylnej klasyfikacji poczynionej wcześniej. Prawidłowo więc organy oparły swoje rozstrzygnięcie na obowiązującej w okresie, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe, treści ewidencji gruntów i budynków. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia WSA, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucili: I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1pkt 1 lit. c) i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1, a także art. 194 § 3 o.p. przez pominięcie okoliczności błędnego oznaczenia gruntów zajętych pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków w okresie od 1 stycznia do 14 sierpnia 2013 r. i nie przeprowadzenie dowodu na ustalenie rzeczywistego statusu tych gruntów w okresie objętym decyzją, a także pominięcie okoliczności, że na skutek wniosku Skarżących o dokonanie zmiany błędnej klasyfikacji działki o nr [...], organy ewidencyjne w dniu 14 sierpnia 2013 r. poprawiły jej oznaczenie; II. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 3 ust. 4, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 4,5,7 u.p.o.l. oraz uchwały Nr [...] Rady Gminy L. z dnia 29 października 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, przez ich błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, że bez względu na rzeczywisty stan faktyczny, organy prawidłowo oparły swoje rozstrzygnięcie na ewidencji gruntów i budynków, obowiązującej w okresie, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe, pomimo, że treść owej ewidencji była błędna; art. 2 ust. 2 oraz art. 1a ust. 3 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię i niezastosowanie w przedmiotowej sprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Wymaga to zatem prawidłowego ich określenia w samej skardze, a więc konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym, zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił. Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest zatem nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 p.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał możliwość istotnego wpływu wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Oparcie skargi kasacyjnej na obu podstawach z reguły wymusza rozpoznanie w pierwszej kolejności zarzutów procesowych albowiem tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został poprawnie ustalony i nie doszło do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń procesowych, można przejść do oceny zastosowania i wykładni prawa materialnego. Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, mając na uwadze treść przytoczonych w rozpoznawanej skardze kasacyjnej podstaw kasacyjnych, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej. WSA zasadniczą część swoich rozważań prawnych, zawartych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, poświęcił dokonaniu wykładni art. 21 ust. 1 u.p.g.k. w związku z art. 194 § 1 o.p. Z przepisów tych Sąd wywiódł wiążący dla organów podatkowych charakter danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków i na tej podstawie uznał, powołując się także na orzecznictwo sądów administracyjnych, że w ramach postępowania dotyczącego wymiaru Skarżącym podatku od nieruchomości za 2013 r. organy podatkowe nie mogły pominąć danych zawartych w tej ewidencji i nie były uprawnione, aby dokonywać samodzielnych ustaleń mających na celu podważenie tych danych. WSA wyjaśnił również, że dopóki dane te nie zostaną zmienione w stosownym trybie, dopóty organ podatkowy będzie zobowiązany uwzględniać je przy ustalaniu wymiaru podatku, z kolei przyjęcie przeciwnych danych niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków byłoby działaniem sprzecznym z prawem, gdyż naruszałoby analizowany przepis art. 21 ust. 1 u.p.g.k. Tym samym, na podstawie wykładni przepisu prawa materialnego WSA wypowiedział się również w kwestii dotyczącej zakresu możliwych w postępowaniu podatkowym ustaleń faktycznych, co do przedmiotu opodatkowania. Skoro zatem w skardze kasacyjnej nie zakwestionowano, poprzez sformułowanie stosownego zarzutu, dokonanej przez WSA wykładni art. 21 ust. 1 u.p.g.k., nie może być skuteczne kwestionowanie zakresu dokonanych w sprawie przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, na podstawie zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Nie jest także zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 193 § 4 o.p., bowiem niewątpliwie wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. Dane zawarte w tej ewidencji mają więc walor dokumentu urzędowego i stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Podatnik kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji gruntów, powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję, bądź wykazać za pomocą innego dokumentu urzędowego istnienie odmiennego stanu faktycznego. Skarżący uruchomili taką procedurę, co skutkowało zmianą wpisów w ewidencji z dniem 14 sierpnia 2013 r. W aktach sprawy brak jednak dokumentów, które pozwałaby by przyjąć, że pierwotne zapisy w ewidencji dokonane zostały na podstawie błędnych dokumentów. Co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13 (uchwała opublikowana w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), przywołanej także w skardze kasacyjnej, wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych - wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku, organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. W rozpoznawanej sprawie jednak taki przypadek nie zaistniał. Skarżący bowiem wadliwości oznaczenia działki nr [...], która w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowana była jako droga i oznaczona symbolem "dr" upatrują w brzmieniu przepisów prawa, tj. rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, a nie danych wynikających z innych dokumentów urzędowych. Z tego względu, jak trafnie wskazał WSA, tezy przywołanej uchwały nie stanowią uzasadnienia dla podniesionych także w skardze kasacyjnej zarzutów, dotyczyła ona bowiem odmiennego stanu faktycznego i prawnego. Przypomnieć należy, że wspomniana uchwała dotyczyła kwestii wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o których mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., w sytuacji gdy oznaczenia przyjęte w ewidencji gruntów i budynków nie przewidują symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe i nie obejmują też swym zakresem budowli. Nietrafnie jest także powoływanie się przez Skarżących na uzasadnienie wyroku z 11 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2081/11 (opubl. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym wskazano, że celem zakwestionowania danych z ewidencji gruntów i budynków konieczne jest powołanie się na inne dokumenty urzędowe. Tak też wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt II FSK 3099/12 oraz wyroku z dnia 5 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1647/12, opubl. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze powyższe podzielić należy stanowisko WSA, że od reguły przewidzianej w art. 21 u.p.g.k. nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a więc organy ustalające wysokość zobowiązań nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji gruntów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1014/10, opubl. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym wykluczona jest, wskazywana w skardze kasacyjnej, możliwość prowadzenia przeciwdowodu w trybie art. 194 § 3 o.p. przez inne organy, w tym także podatkowe, na okoliczność faktycznego wykorzystywania gruntów lub ich faktycznego charakteru. Stanowisko to uznać należy za ugruntowane w orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 29 czerwca 2006 r., w sprawie II FSK 842/05, opubl. LEX nr 242985) i podzielane w literaturze (glosa do tego wyroku A. Bartosiewicza, opubl. baza LEX, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1150/11, opubl. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl . Odnosząc się do argumentów skargi kasacyjnej wskazać należy, że stosownie do art. 22 ust.1 u.p.g.k. ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2). Zgodnie natomiast z § 49 ust.1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 rozporządzenia o ewidencji, o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Chcąc podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty (zmiana, aktualizacja, sprostowanie), powołując się na to, że wypis z ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Przyjęcie innego sposobu procedowania godziłoby w pewność obrotu prawnego, deprecjonując rangę dokumentu urzędowego, a tym samym - pełnioną przezeń funkcję. Podzielić należy więc wniosek, że z regulacji art. 21 ust. 1 u.p.g.k. oraz przepisów wymienionego rozporządzenia wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest, co do zasady, data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2012r., sygn. akt II FSK 986/11, opubl. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl ). W § 49 pkt 1 ust. 2 powołanego rozporządzenia wskazuje się wprost, że zawiadomienie starosty zawiera w szczególności datę wprowadzenia zmiany do ewidencji. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji – określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. "Na tle (...) trybów dokonywania zmian w ewidencji zauważyć trzeba, że czym innym są dokumenty stanowiące podstawę do zmian ewidencyjnych, a czym innym sama zmiana (...). To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na podstawie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych" (R. Dowgier w glosie do wyroku z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1190/09, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2010 r., nr 5, s.5-6). Wyłącznie starostowie upoważnieni są zatem do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Akceptacja przeciwnego poglądu oznaczałaby w praktyce rozszerzenie tego uprawnienia na organ podatkowy (por.: S. Bogucki, K. Winiarski, - "Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych", [w:] "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015 r., nr 2, s.11-19). Obowiązek zgłoszenia właściwemu staroście wszelkich zmian danych objętych ewidencją gruntów i budynków w terminie 30 dni od dnia powstania tych zmian zapewnia, z jednej strony - aktualność tych danych, które powinny odzwierciedlać stan rzeczywisty, z drugiej zaś - ustanawiając, obowiązek po stronie właściciela zawiadamiania o tych zmianach w krótkim terminie, eliminuje możliwość dokonywania tych zmian z datą wsteczną, tj. obejmującą okres wcześniejszy, przed datą złożenia wniosku. Zatem, jeżeli zmiany w ewidencji gruntów obejmujące zmiany rodzaju użytków gruntowych zostają wprowadzone w drodze decyzji administracyjnej, to wywołują skutek ex nunc, tj. na przyszłość, a nie skutek ex tunc, tj. z mocą wsteczną (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II OSK 2631/11, opubl. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl ). Aktualizacja ewidencji gruntów i budynków nie może bowiem, co do zasady, powodować skutków prawnych z mocą wsteczną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2015 r., sygn. akt I OSK 2078/13, wyrok z dnia 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1660/11, opubl. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl ). Trafnie zatem WSA przyjął, że w rozpoznawanej sprawie organ zobowiązany był do uwzględnienia zmiany dokonanej w ewidencji gruntów i budynków począwszy od dnia 14 sierpnia 2013 r. Przechodząc do zarzutów natury materialnej wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty. Z kolei, ust. 2 art. 2 u.p.o.l wskazuje, co nie podlega temu podatkowi, (wyłączenia) i tak: podatkowi od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z przepisem tym koresponduje przepis art. 1 ustawy o podatku rolnym, który wskazuje zakres przedmiotowy tego podatku. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Z powyższych przepisów wynika zatem bezspornie, jak już wskazano powyżej, że o opodatkowaniu gruntu podatkiem od nieruchomości bądź podatkiem rolnym decyduje sposób jego sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków, przy czym zasadnicze znaczenie ma uznanie gruntu za użytek rolny. Oznaczenie więc gruntu jako droga (dr) powoduje, że podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z tego względu jako niezasadne ocenić należy także podniesione zarzuty naruszenia prawa materialnego, bowiem, wbrew zarzutom skargi, sporna działka nie mogła w okresie od stycznia do czerwca 2013 r. (tj. za czas gdy Skarżący byli jej właścicielami wspólnie z K. G.) podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, gdyż nie była wówczas użytkiem rolnym. Nadto, wbrew podniesionym zarzutom, podatkiem obciążono właścicieli gruntów na podstawie przewidzianych prawem stawek podatkowych. Uwzględniając powyższe uwagi należy stwierdzić, że zaskarżone orzeczenie - jako zgodne z prawem - zasługuje na aprobatę, Z tych względów orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.