III SA/Kr 1118/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Michna (spr.) Sędziowie WSA Renata Czeluśniak WSA Maria Zawadzka Protokolant Małgorzata Krasowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 grudnia 2016 r. sprawy ze skarg R. A. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A" w J. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 20 czerwca 2016 r. nr [....] z dnia 20 czerwca 2016 r. nr [....] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu skargi oddala. Dwiema decyzjami z dnia [...] 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego: 1/ określił skarżącemu R. A. prawidłowe kwoty podatku od towarów i usług (typ-B00) z tytułu importu towarów objętych zgłoszeniami celnymi SAD OG [...] z dnia [...] 2011 r. i SAD OG [...] z dnia [...] 2011 r. – odpowiednio 16 175 zł i 222 442 zł; 2/ poinformował skarżącego o kwotach pozostałych do zapłaty - odpowiednio 7 689 zł i 214 054 zł – z tytułu różnic pomiędzy kwotami podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określonych w ww. decyzjach a kwotami podatku wykazanymi w zgłoszeniach celnych. W uzasadnieniu organ podał, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą – Firma A R. A. w J. W wyniku kontroli przeprowadzonej w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych towarów za okres od 1 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego zakwestionował m.in. wartość celną towarów zgłoszonych przez skarżącego w pozycji nr 5 zgłoszenia SAD OG [...] i nr 1 zgłoszenia SAD OG [...]. W konsekwencji, decyzjami z dnia 17 grudnia 2015 r. – utrzymanymi w mocy decyzjami Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] i [...] 2016 r., organ - stosując metodę wartości transakcyjnej towarów podobnych - określił skarżącemu należności wynikające z długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 3 582 zł i 99 715 zł. Zdaniem organu, zmiany wynikające z ww. decyzji dotyczących długu celnego, miały wpływ na wysokość podstawy opodatkowania i w rezultacie wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Zatem - działając na podstawie m.in. art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 33 ust. 2, art. 29 ust. 13 oraz art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), wskazanymi na wstępie decyzjami z dnia 11 marca 2016 r., organ określił skarżącemu prawidłowe kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. W odwołaniach od tych decyzji skarżący wniósł o ich uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zarzucił rażące naruszenie przepisów postępowania, a to: artykułu 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust.3 oraz 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny - poprzez wydanie decyzji w oparciu o wadliwe, nieostateczne i zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r. Skarżący ponadto wniósł o połączenie spraw w przedmiocie określenia podatku z tytułu importu towarów ze sprawami w przedmiocie określenia należności z tytułu długu celnego, względnie o zawieszenie postępowań do czasu prawomocnego zakończenia postępowań w przedmiocie określenia długu celnego. Postanowieniem z dnia [...] 2016 r. Dyrektor Izby Celnej odmówił połączenia do wspólnego rozpoznania ww. spraw, a postanowieniem z dnia 1 czerwca 2016 r. odmówił zawieszenia postępowań. Następnie decyzjami z dnia 20 czerwca 2016 r., Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje organu I instancji z dnia [...] 2016 r. Organ podkreślił, że treść decyzji była ściśle związana z ustaleniami poczynionymi przez organy celne w postępowaniu celnym w sprawie ustalenia wartości celnej importowanego towaru. Obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje bowiem z chwilą powstania długu celnego. Decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r., utrzymane w mocy ww. decyzjami Dyrektora Izby Celnej wywołały skutki prawne do momentu ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Tym samym, skoro kwota podatku od towarów i usług wykazana w zgłoszeniu celnym była nieprawidłowa, to zaistniały przesłanki do zmiany podstawy opodatkowania tym podatkiem i określenia prawidłowej kwoty podatku za towar objęty ww. zgłoszeniami celnymi. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, organ I instancji w prawidłowy sposób określił kwoty podatku od towarów i usług oraz poinformował skarżącego o kwotach pozostałych do zapłaty. Przy tym organ I instancji nie naruszył ani przepisów proceduralnych, ani materialnych. Organ wyjaśnił nadto, że art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług daje Naczelnikowi Urzędu Celnego jedynie możliwość określenia kwoty podatku w decyzji dotyczącej należności celnych, zatem generalną zasadą jest wydawanie decyzji odrębnych. W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego i umorzenie postępowań. Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie: 1/ przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, a to: – art. 33. ust. 2. ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 56. ustawy Prawo celne w zw. z art. 221 ust. 3 oraz ust. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny - poprzez wydanie decyzji w oparciu o wadliwe, nieostateczne i zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r.; – art. 56 ustawy Prawo celne w zw. z art. 221. ust. 3 oraz ust. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, poprzez wydanie decyzji po upływie trzech lat od powstania długu celnego oraz całkowicie dowolnym, jak również gołosłownym przyjęciu - wyłącznie na potrzeby niniejszego postępowania podatkowego, że "dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego'' bez jakiegokolwiek wskazania opisu rzekomego czynu zabronionego, w wyniku którego ww. dług celny miał powstać, subsumcji prowadzącej do przyjęcia, że czyn ten stanowi przestępstwo, kwalifikacji prawnej ww. czynu, jego związku z powstaniem i wysokością domniemanego przez organ długu celnego, wskazania czy toczy się postępowanie przygotowawcze w tejże sprawie - względnie czy organ złożył zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa; – art. 123 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, poprzez przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości transakcyjnej towaru objętego ww. zgłoszeniami celnym przez organ I instancji bez udziału skarżącego polegającym na całkowicie bezkrytycznym oparciu zaskarżonej decyzji na wydruku z ewidencji administracji chińskiej wystawionym przez organy Chiny bez zapewnienia stronie możliwości jakiegokolwiek uprzedniego odniesienia się do treści przedmiotowego dokumentu, zweryfikowania jego poprawności jak również wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy wartością transakcyjną wskazaną w dokumentacji przedłożonej przez skarżącego a dokumencie przedłożonym przez Chiny; – art. 86 ust. 1 ustawy Prawo celne, poprzez całkowicie wadliwe nadanie przez organy I instancji mocy dokumentu urzędowego ww. wydrukowi z Chin w zakresie ceny transakcyjnej towarów, podczas gdy dokument ten stanowić może jedynie dowód tego, jaką kwotę eksporter deklarował w swym rozliczeniu podatkowym, jak i tego, że organ chiński organ celny odebrał od eksportera oświadczenie treści wynikającej z ww. pisma, a w żadnym wypadku, że wskazana kwota stanowi urzędowo stwierdzoną cenę transakcyjną oraz nienadania takiego waloru świadectwu pochodzenia wystawionego przez organy administracyjne Chińskiej Republiki Ludowej, które potwierdzało wartość transakcyjną towaru, – art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny oraz art. 23. ust. 3 ustawy Prawo celne, poprzez ich błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości celnej towaru objętego ww. zgłoszeniami celnymi w oparciu wydruki z chińskiej administracji, dotyczące innych towarów objętych innymi zgłoszeniami celnymi, podczas gdy skarżący przedłożył szereg dokumentów właściwych dla poparcia zadeklarowanej wartości celnej przedmiotów objętych zgłoszeniem celnym; – art. 30 ust. 2 lit. b. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że towary importowane przez skarżącego, których wartość "transakcyjna" została całkowicie błędnie ustalona w oparciu o wydruki z administracji chińskiej są towarami podobnymi w rozumieniu art. 142 ust. 1 lit. d rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny; 2/ przepisów prawa materialnego, a to art. 29 ust. 13, art. 41 ust. 1, art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, w zw. z art. 29 ust. 1, od art. 30 do art. 32 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy wykonawcze w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. oraz art. 23 ust. 3 ustawy - Prawo celne poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do przyjęcia, że należność z tytułu podatku od towaru importowanego przez skarżącego objętego zgłoszeniami celnymi została prawidłowo określona przez organ I instancji W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skarg. W ocenie Dyrektora zarzuty podniesione w skargach odnosiły się w głównej mierze do decyzji z dnia [...] i [...] 2016 r., utrzymujących w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji w przedmiocie określenia długu celnego. Ustalenie zatem wartości celnej towaru, kwoty długu celnego oraz ewentualne jego przedawnienie były już przedmiotem odrębnych postępowań (w sprawie celnej), zakończonych decyzjami ostatecznymi. Dyrektor podkreślił, podobnie jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wydanie decyzji określających prawidłową wartość celną towaru i dług celny, obligowało organ I instancji do prawidłowego określenia wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Na rozprawie w dniu 30 grudnia 2016 r. Sąd postanowił połączyć sprawy obu skarg (o sygnaturach akt I SA/Kr 1118/16 oraz I SA/Kr 1120/16) do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy i prowadzić je pod wspólną sygnaturą akt I SA/Kr 1118/16. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Skargi nie były zasadne. W rozstrzyganych sprawach istotne jest (analogiczny pogląd został wyrażony w wyroku z dnia 30 września 2016 r., III SA/Kr 355/16 dotyczącym skarżącego i praktycznie tożsamych spraw), że przedmiotem kontroli Sądu są decyzje organów podatkowych w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu. Jednak, treść tych decyzji jest ściśle związana ustaleniami poczynionymi przez organy celne w sprawie, której przedmiotem było ustalenie kwoty długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu. Organy celne zakwestionowały wartość celną w zgłoszeniach celnych dotyczących: spodni dziewczęcych z bawełny (SAD OGL [...]) oraz kurtek damskich z włókien chemicznych (SAD OGL [...]). W konsekwencji organy obu instancji ustaliły, że kwoty podatku wykazane zostały w zgłoszeniu celnym w nieprawidłowej wysokości, dlatego Naczelnik Urzędu Celnego zobowiązany był do określenia podatku w prawidłowej wysokości. Skarżący w istocie kwestionuje zasadność weryfikacji wartości celnej ww. towarów i określenia wysokości długo celnego. Kwestia ta jednak nie może być rozpatrywana w niniejszej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. Sąd z urzędu przy tym zauważa, że skargi na ww. decyzje Dyrektora Izby Celnej dotyczące określenia długu celnego zostały oddalone wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2016 r., III SA/Kr 623/16 (SAD OGL [...]) oraz z dnia 4 listopada 2016 r., III SA/Kr 576/16 (SAD OGL [...]). Należy podkreślić, ze decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług są tylko prostą konsekwencją decyzji w przedmiocie długu celnego (skarżący w rozstrzyganych sprawach nie kwestionował bowiem żadnych innych elementów np. arytmetycznych wyników obliczenia wartości podatku). Mając na uwadze prawidłowe ustalenie wartości celnej towarów, określenie prawnie należnej kwoty cła, zmianę elementów zgłoszenia celnego i kierując się brzmieniem art. 29 ust. 13 i 15 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego), zaistniały przesłanki do zmiany podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jako że kwota tego podatku obliczona i wykazana w zgłoszeniu celnym była nieprawidłowa. Zatem Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług słusznie wydał zaskarżone decyzje decyzję określające podatek w prawidłowej łącznej wysokości – odpowiednio: 16 175 zł i 222 442 zł. Zgodnie bowiem art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług import towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wbrew twierdzeniom skarżącego organ nie był zobowiązany do "oczekiwania" na rozstrzygnięcie sporu w przedmiocie długu celnego. Istotnym jest jedynie, aby decyzja w przedmiocie długu celnego (tu: [...] 2015 r.) poprzedzała decyzje podatkowe 9tu: [...] 2016 r.). W związku z powyższym Sąd skargę oddalił na zasadzie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala. Sąd połączył sprawy obu skarg na zasadzie art. 111 §2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanej sprawie wszystkie skargi ze względu na osobę skarżącego oraz stan faktyczny i istotę spornych zagadnień prawnych, pozostawały ze sobą w związku w rozumieniu ww. przepisu. Uzasadnione było więc połączenie obu postępowań sądowych, wszczętych odrębnymi skargami, do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.