I OSK 1751/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Łaskarzewska Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Zyglewska (spr.) Sędzia del. WSA Ewa Kręcichowst-Durchowska Protokolant st. asystent sędziego Anna Siwonia-Rybak po rozpoznaniu w dniu 12 kwietnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt II SA/Łd 938/16 w sprawie ze skargi I. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przyznania prawa do świadczenia wychowawczego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi rozpoznając skargę I.L. (skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przyznania prawa do świadczenia wychowawczego uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...]. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Decyzją z dnia [...] lipca 2016 r. Prezydent Miasta [...] odmówił przyznania I.L. prawa do świadczenia wychowawczego na M.S. w okresie od [...] kwietnia 2016 r. do [...] września 2017 r. z powodu przekroczenia ustawowego kryterium dochodowego. Z powyższą decyzją nie zgodziła się skarżąca w odwołaniu kwestionując wyliczenie dochodu dokonane przez organ. W jej opinii środki uzyskane ze sprzedaży działki nie powinny być uwzględnione, gdyż całą kwotę uzyskaną z tego tytułu zadeklarowała w Urzędzie Skarbowym przeznaczyć na własne potrzeby budowlano-mieszkaniowe w związku z tym otrzymała zwolnienie z płacenia podatku oraz obowiązek rozliczenia się z wydatkowanych środków w przeciągu 2 lat podatkowych, czyli do końca 2016 r. Decyzją z dnia [...] września 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazało, że skarżąca w roku podatkowym 2014 osiągnęła dochód w wysokości [...] złotych (według PIT 39 za 2014 r. i [...] złotych (według PIT 37 za 2014 r.), zaś wysokość składki na ubezpieczenie zdrowotne wyniosła [...] złotych. Dochód z PIT 37 za 2014 r. jest dochodem utraconym na podstawie art. 7 ust 1 w zw. z art. 2 pkt 19 lit. c ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2016 r., poz. 195) natomiast dochód uzyskany w październiku 2015 r. na podstawie art. 7 ust. 3 w zw. z art. 2 pkt 20 lit. e ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci z tytułu rozpoczętej od dnia [...] września 2015 r. działalności gospodarczej w wysokości [...] złotych jest dochodem uzyskanym. Po przeliczeniu wyżej wskazanych dochodów skarżącej organ ustalił, że miesięczny dochód strony w przeliczeniu na osobę w rodzinie wyniósł w przeliczeniu na osobę [...]złotych, co przekracza ustawowe kryterium wynikające z art. 5 ust 3 ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci, zatem świadczenie wychowawcze na pierwsze dziecko M. S. nie przysługuje. W kwestii nie zaliczania dochodu ze sprzedaży działki do dochodu przy ustalaniu prawa do świadczenia wychowawczego organ wskazał na treść art. 2 pkt 1 ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci oraz art. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 114 ze zm.) - dalej "u.ś.r.". Jego zdaniem ustawodawca nie uzależnił pojęcie przychodu od celu na jaki zostaną przeznaczone pozyskane środki. Wskazał, że zgodnie z art. 30e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (art. 30e ust. 1) zatem zbycie nieruchomości jest przychodem w rozumieniu tej ustawy. Czym innym jest zdaniem organu, czy podatnik uiści podatek dochodowy od osób fizycznych, czy też skorzysta ze zwolnienia (ulgi) przewidzianej dla tego rodzaju przychodów zatem nie można przyjąć, że tak uzyskany dochód nie jest dochodem w rozumieniu ustawy o świadczeniach rodzinnych. Organ wskazał również na zamknięty katalog dochodów utraconych w art. 2 pkt 19 ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci. Nie zaliczenie zatem dochodu ze sprzedaży działki byłoby, zdaniem organu, przejawem nierównego traktowania beneficjentów świadczenia wychowawczego, gdyż wnioskodawca, który sprzedał nieruchomość i przeznaczył te środki na własne cele mieszkaniowe, byłby w lepszej sytuacji niż wnioskodawca, który środki uzyskane z wynagrodzenia przeznaczyłby na ten sam cel. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przyznanie zasiłku wychowawczego wobec ponownego rozpatrzenia wniosku o zasiłek wychowawczy dla syna M., zwolnienie od kosztów sądowych w całości i ustanowienie adwokata z urzędu. Uzasadnienie skargi stanowiła tożsama z uzasadnieniem odwołania argumentacja uwzględniająca aktualną sytuację finansową rodziny skarżącej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wniosło o jej oddalenie. Rozpoznając skargę Sąd wskazał, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest doliczenie do dochodu rodziny skarżącej kwoty [...]złotych uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Stanowisko takie jest błędne, gdyż art. 2 pkt 1 ustawy o pomocy w wychowaniu dzieci odsyła do legalnej definicji "dochodu" w rozumieniu przepisów ustawy o świadczeniach rodzinnych. W myśl zaś art. 3 pkt 1 lit. a u.ś.r. dochód to, po odliczeniu kwot alimentów świadczonych na rzecz innych osób, przychody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych [...] w art. 30e [...] ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) - dalej "u.p.d.o.f.", pomniejszone o koszty uzyskania przychodu, należny podatek dochodowy od osób fizycznych, składki na ubezpieczenia społeczne niezaliczone do kosztów uzyskania przychodu oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyjaśnił, że stosownie do treści art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zdaniem Sądu organ nie zauważył, iż przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości pod warunkiem, że zostanie spożytkowany na własne cele mieszkaniowe nie może stanowić dochodu skarżącej w przedmiotowej sprawie. Z uwagi na to, że w momencie orzekania przez organy nie upłynął jeszcze dwuletni okres na spożytkowanie uzyskanej kwoty na cele mieszkaniowe organy powinny były wezwać skarżącą do przedłożenia dokumentów z właściwego organu podatkowego bądź innych dowodów, z których wynikałoby, czy dochowała ustawowych warunków skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego. Dopiero po uzyskaniu informacji, że środki te podlegają opodatkowaniu mogły być one uwzględnione przy ustalaniu kryterium dochodowego dla przyznania świadczenia wychowawczego na pierwsze dziecko. Ponadto Sąd zwrócił uwagę, iż wyjaśnienia wymaga czy przedmiotem wniosku skarżącej jest przyznanie świadczenia tylko na pierwsze dziecko, czy zarówno na pierwsze jak i drugie dziecko, wobec faktu, że dzieci skarżącej – A. i M. gdyż nie można również wykluczyć, że skarżąca źle zrozumiała pouczenie. Wniosek taki wynika z analizy akt, które nie zawierają odrębnego wniosku dotyczącego drugiego dziecka, brak jest stosownych ustosunkowania się do poruszonej kwestii. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodziło się Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wnosząc skargę kasacyjną. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciło w niej - naruszenie prawa materialnego tj.: 1. art. 32 ust. 1 Konstytucji RP przez nieuzasadnione zróżnicowanie statusu prawnego osób ubiegających się o świadczenie wychowawcze z uwagi na potencjalną możliwość skorzystania z uniknięcia zapłacenia podatku na gruncie prawa podatkowego, a więc ma miejsce wręcz podwójne uprzywilejowanie określonej kategorii osób; 2. art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) przez niewłaściwe zastosowanie, gdyż dokonano oceny dowolnej, która to nie przystaje do stanu prawnego i zebranego materiału dowodowego, przy jednoczesnym wykroczeniu poza granice określone tą normą; 3. art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. poz. 195 z ze zm.) w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a i 1it. c ustawy z dnia 28 listopada 2003 o świadczeniach rodzinnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1518 ze zm.) przez błędną wykładnię, bowiem definicja przychodu i dochodu określona w tych normach jest definicją legalną dla potrzeb postępowania o ustalenie świadczenia wychowawczego (świadczeń rodzinnych ), co oznacza, że ma charakter autonomiczny i ustawa nie odsyła automatycznie do norm zawartych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.), poza wprost wymienionymi w niej normami, co powoduje, że art. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) nie ma zastosowania w postępowaniu o ustalenie prawa do świadczenia wychowawczego; 4. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) przez niewłaściwe zastosowanie, bowiem po pierwsze norma ta nie może mieć zastosowania w postępowaniu o ustalenie prawa do świadczenia wychowawczego, po drugie możliwość skorzystania w określonym terminie ze zwolnienia przedmiotowego nie może uniemożliwić ustalenia dochodu na gruncie postępowania o ustalenie prawa do świadczenia wychowawczego od zdarzenia przyszłego i niepewnego; 5. art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że ustawodawca przewidział wyjątek w postaci możliwości "kształtowania" dochodu członka rodziny przez okres dwóch z uwagi na potencjalną możliwość skorzystania z zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy taki wyjątek w postępowaniu o ustalenie prawa do świadczenia wychowawczego (świadczenia rodzinnego) nie został wprost wyartykułowany, co wynika z brzmienia normy i art. 7 ust. 1-3 ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci; - naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.w zw. z art. 7, art. 77 k.p.a. przez błędne przyjęcie, że normy te zostały naruszone w stopniu uzasadniającym uchylenie decyzji ostatecznej i decyzji ją poprzedzającej, bowiem materiał dowodowy jest pełny i zebrany w sposób prawidłowy, jak i dokonano jego prawidłowej oceny, zaś istota sprowadza się do wykładni norm prawa materialnego, a strona skarżąca nie ma i nie miała wątpliwości, co do treści swego żądania; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. przez błędne przyjęcie, że miało miejsce naruszenie norm prawa materialnego; 3. art. 141 § 4 w zw. z art. 153 p.p.s.a. przez przedstawienie oceny prawnej niespójnej i lakonicznej w zakresie własnych rozważań, brak oceny zebranego materiału dowodowego brak wykazania, że uchybienia miały wpływ na wynik rozstrzygnięcia, brak konkretnych wskazań do dalszego postępowania, a w szczególności w odniesieniu do stanu prawnego w tym obowiązków strony skarżącej w ciągu 2 lat, okresu w którym to można skorzystać z uprawnienia na gruncie prawa podatkowego. W oparciu o przytoczone zarzuty SKO wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi lub uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że Sąd I instancji dokonując wykładni norm zawartych w ustawie z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci, ustawie o świadczeniach rodzinnych oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych naruszył konstytucyjną gwarancję równości wobec prawa. Ponadto organ podniósł, że potencjalna możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku na gruncie prawa podatkowego, nie może automatycznie spowodować powstania po stronie osoby potencjalnie uprawnionej, również szczególnego uprawnienia w postępowaniu o ustalenie prawa do świadczenia wychowawczego przez pominięcie określonego dochodu. Zdaniem SKO przyjęcie, że uprawnienie określone na gruncie zupełnie innych norm prawa i dla potrzeb zupełnie innego postępowania, stanowi o uprzywilejowaniu na gruncie kolejnych ustaw i tym samym jest stosowane automatycznie jest błędnym stanowiskiem, które jest sprzeczne z wolą ustawodawcy. Zdaniem organu błędne jest stanowisko Sądu I Instancji, gdyż wskazuje on w uzasadnieniu swego orzeczenia na normę zawartą w art. 3 pkt 1 lit. a u.ś.r., co jako takie jest prawidłowe, ale pomija się lit. c tej normy. Ponadto wskazał on, iż w jego ocenie, świadomym zamiarem ustawodawcy było autonomiczne zdefiniowanie dla potrzeb świadczenia rodzinnego dochodu, przychodu i nie ma podstaw do automatycznego stosowania, w postępowaniu prowadzonym w oparciu o normy zawarte w u.ś.r., norm u.p.d.o.f. Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że skarżąca w żadnym piśmie procesowym, wniesionym zarówno w postępowaniu administracyjnym, jak i w postępowaniu sądowoadministracyjnym, nie stwierdza, że źle zrozumiano jej żądanie lub że zakres żądania był inny zatem za niezrozumiały uważa wywód o konieczności "ustalenia dokładnej treści żądania skarżącej". Wskazał również, że Sąd nie wywiódł w żaden sposób, co powinien uczynić organ w ciągu 2 lat, a więc w okresie w którym strona skarżącą może skorzystać z przysługującego zwolnienia oraz czy skorzystanie ze zwolnienia w roku następnym miało czy też ma wpływ na wysokość dochodu dla potrzeb tego postępowania. Ponadto w opinii organu Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany był również do wskazania czy korzystanie z określonych środków finansowych nawet tych, które mogą w późniejszym okresie czasu podlegać zwolnieniu podatkowemu w roku poprzedzającym okres zasiłkowy ma znaczenie, czy też nie dla potrzeb świadczenia wychowawczego/rodzinnego oraz czy na stronę nałożone są jakieś obowiązki, gdy korzysta z uprawnienia podatkowego w przypadku posiadania prawa do świadczenia wychowawczego czy też nie. Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna złożona w niniejszej sprawie nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i podlegała oddaleniu. Z uwagi na fakt, że w skardze kasacyjnej zawarto zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania oraz naruszenia prawa materialnego, należy wskazać, iż w sytuacji, kiedy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, co do zasady w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania (zob. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2012 r., II GSK 819/11, LEX nr 1217424; wyrok NSA z dnia 26 marca 2010 r., II FSK 1842/08, LEX nr 596025; wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2014 r., II GSK 402/13, LEX nr 1488113). Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd pierwszej instancji przepis prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 i art. 77 k.p.a., który w ocenie skarżącego kasacyjnie narusza przytoczone normy w stopniu uzasadniającym uchylenie ostatecznej decyzji zauważyć należy, iż Sąd I instancji istotnie w uzasadnieniu orzeczenia wskazał, że organy dopuściły się naruszenia wskazanych przepisów nie wyjaśniając czy przedmiotowy wniosek dotyczył również drugiego dziecka skarżącej. Istotnie w treści uzasadnienia Sąd I instancji niezasadnie zarzuca organom naruszenie wskazanych przepisów k.p.a., gdyż zarówno z treści wniosku, w którym skarżąca wskazuje tylko jedno z dzieci – M. S. - jak i z treści odwołania skarżącej z dnia [...] sierpnia 2016 r., w którym wprost wskazuje, że "odwołanie dotyczy wniosku o ustalenie prawa do zasiłku wychowawczego za okres zasiłkowy 2016/20167 na syna M. S." jednak dostrzeżone uchybienie nie uzasadnia uchylenia zaskarżonego orzeczenia. Rozpoznając zarzut naruszenia art. 145 § 1 lit. a p.p.s.a wskazać należy, iż sam zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. bez wskazania konkretnie do jakiego naruszenia prawa materialnego doszło, nie może być podstawą wniesienia prawidłowo skonstruowanej skargi kasacyjnej. Jest to bowiem przepis o charakterze wynikowym, jako że określa sposób rozstrzygnięcia sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organy administracji publicznej prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Przepis ten mógłby więc zostać naruszony wtedy, gdyby wojewódzki sąd administracyjny go zastosował mimo niestwierdzenia naruszenia prawa materialnego, albo go nie zastosował mimo stwierdzenia, że prawo materialne zostało naruszone i naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Przechodząc do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 153 p.p.s.a. Skarżący kasacyjnie wskazuje, że przedstawiona ocena prawna jest niespójna i lakoniczna w zakresie własnych rozważań, brak jest oceny zebranego materiału dowodowego oraz wykazania, że uchybienia miały wpływ na wynik rozstrzygnięcia. Zarzuca również brak konkretnych wskazań do dalszego postępowania, a w szczególności w odniesieniu do stanu prawnego w tym obowiązków strony skarżącej w ciągu 2 lat, okresu w którym to można skorzystać z uprawnienia na gruncie prawa podatkowego. Stosownie do treści art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Zatem o naruszeniu tego przepisu można mówić w przypadku, gdy uzasadnienie wyroku nie spełnia określonych w nim warunków. W myśl zaś art. 153 ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia ustawowe wymogi. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, podano zarzuty sformułowane w skardze, stanowisko organu oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie. Analiza uzasadnienia zaskarżonego wyroku pozwala zatem na prześledzenie toku rozumowania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i poznanie motywów, jakimi kierował się podejmując rozstrzygnięcie w sprawie. Nie można również zarzucić, by orzeczenie Sądu I instancji nie zawierało konkretnych wskazań co do dalszego postępowania. Z wywodów Sądu wynika, dlaczego stwierdził, że w sprawie doszło, w jego ocenie, do naruszenia prawa wskazanego w skardze. Wywód Sądu jest jasny i precyzyjny zatem orzeczeniu nie sposób zarzucić, by przedstawiona w nim ocena prawna byłą niespójna i lakoniczna. Również zarzuty naruszenia prawa materialnego powołane w skardze nie były zasadne. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 1 p.u.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie wskazać należy, że przepis ten składa się z dwóch jednostek redakcyjnych a skarżący kasacyjnie nie sprecyzował, o którą jednostkę redakcyjną chodzi. Natomiast przepis ten może stanowić podstawę kasacyjną jedynie w drodze wyjątku, np. gdy sąd odmówił rozpoznania skargi, mimo prawidłowości jej wniesienia, czy też orzekał w sprawie, która nie podlega rozpoznaniu przez sądy administracyjne, albo rozpoznając prawidłowo wniesioną skargę dokonał kontroli w sprawie w oparciu o inne kryterium, niż kryterium legalności. legalności stosował WSA w niniejszej sprawie. W rozpoznawanej sprawie nie było zatem podstaw do uwzględnienia tak skonstruowanego zarzutu. Również zarzuty naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. oraz art. 2 pkt 1 ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci nie mogły okazać się skuteczne. Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e (...), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydany na własne cele mieszkaniowe (...). Nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego kasacyjnie, że wskazana norma nie może mieć zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Art. 2 pkt 1 ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci wprost wskazuje, że dochód należy definiować w oparciu o przepisy ustawy o świadczeniach rodzinnych, zaś art. 3 pkt 1 lit. a tej ustawy odsyła do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na odesłanie w art. 30e u.d.p.o.f. do art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie sposób przyjąć, jak chce tego organ, że zawarte w nim unormowania nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Również zarzut oparty na założeniu, że unormowania zawarte w u.p.d.o.f. dotyczą zdarzeń przyszłych i niepewnych nie jest zasadny, gdyż przepisy jasno określają, że w przypadku nie wykorzystania dochodu zgodnie z deklaracją podatnik jest obowiązany zgodnie z art. 30e ust. 7 u.p.d.o.f. do złożenia korekty zeznania i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zauważyć należ, że bezspornym jest, iż skarżąca sprzedała działkę oraz że złożyła deklarację o przeznaczeniu kwoty z tego tytułu na cele mieszkaniowe. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 1 lit. a u.ś.r. dochód to przychody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w (...) art. 30e u.p.d.o.f. Uzyskany zatem przychód ze wskazanej wyżej transakcji nie podlega opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, iż w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. a u.ś.r. środki te nie należą do dochodów, gdyż przeznaczone zostały na cele mieszkaniowe, co uprawniało skarżącą do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Dochód ze sprzedaży działki podlegałby natomiast zaliczeniu do dochodów w myśl art. 3 pkt 1 lit. a u.ś.r. gdyby nie został przeznaczony na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem w rozpoznawanej sprawie organy przyjmując błędną interpretację art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci niezasadnie przyjęły, że uzyskana w 2014 r. kwota ze sprzedaży nieruchomości powinna zostać wliczona do dochodu rodziny. Podkreślenia wymaga, że kwestia stosowania przepisów u.p.d.o.f. przy ustalaniu dochodu w związku z ustalaniem prawa doświadczenia wychowawczego była już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Jak sam wskazuje w skardze kasacyjnej organ znane jest mu stanowisko sądów administracyjnych, iż pomimo braku bezpośredniego odwołania w przepisach ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci do u.p.d.o.f., to ustawa ta ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie na podstawie u.ś.r. (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2015 r., sygn. akt I OSK 1748/14, wyrok NSA z19 grudnia 2018 r., sygn., akt I OSK 1536/18). Niezasadny okazał się również zarzut błędnej wykładni art. 2 pkt 2 ustawy o pomocy państwa w wychowaniu dzieci polegający na przyjęciu, że ustawodawca przewidział wyjątek w postaci możliwości "kształtowania" dochodu przez okres dwóch lat. Jak już wskazywano dochodu nie będzie stanowić, przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości spożytkowany na własne cele mieszkaniowe. Organ zdaje się nie zauważać, że powyższe unormowanie wynika wprost z przepisów, do których odsyła u.ś.r. Skoro kwestie te uregulowano ustawowo to nie ma tu mowy o uznaniu administracyjnym czy o jakiejkolwiek dyskryminacji lub naruszeniu zasady równości wobec prawa. Z tego powodu również zarzut naruszenia art. 32 ust. 1 Konstytucji nie okazał się uzasadniony. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.