I SA/Bd 811/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska - Wasilewicz (spr.) sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2017 r. sprawy ze skargi i. Sp. z o.o. [...] Sp. k. w P. na interpretację indywidualną Burmistrza M. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Burmistrza M. na rzecz i. Sp. z o.o. [...] Sp. k. w P. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Bd 811/16 UZASADNIENIE W złożonym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości Spółka podała, że jest właścicielem obiektów budowlanych stanowiących budowle, które podlegają podatkowi od nieruchomości. Ze względu na swoją formę prawną (spółka komandytowa), Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz wspólnicy Spółki (osoby prawne i fizyczne). Naturalną konsekwencją braku statusu podatnika podatku dochodowego w przypadku Spółki jest brak prawnego obowiązku prowadzenia ewidencji środków trwałych na potrzeby tego podatku. Spółka nie jest także uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych budowli, a tym samym do uwzględnienia ich jako kosztów uzyskania przychodów na potrzeby rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych. Do dokonywania odpisów amortyzacyjnych uprawnieni są jedynie wspólnicy Spółki. Spółce udzielono informacji dotyczących wartości pochodzących z rejestru podatkowego wspólników (wartości te są obecnie wykazywane jako podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektów będących własnością Spółki), niemniej jednak z uwagi na skomplikowaną strukturę właścicielską, która na przestrzeni lat ulega zmianie oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym nie jest ona uprawniona do wykorzystywania danych zawartych w rejestrze do określania wysokości kosztów podatkowych. Zdaniem Spółki w sytuacji, w której nie jest ona uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od posiadanych budowli, podstawą ich opodatkowania w podatku od nieruchomości jest ich wartość rynkowa. W odpowiedzi na wezwanie organu strona uzupełniła wniosek informując, że podczas końcowego rozliczenia inwestycji powstałe obiekty zostały wykazane jako własność Wnioskodawcy. Spółka dodała, że faktury są przechowywane w jej siedzibie. Wyjaśniła, że wspólnicy nie są w posiadaniu ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, gdyż jest ona przechowywana w siedzibie Spółki. Niemniej jednak wspólnicy mają do niej pełny i nieograniczony wgląd. Spółka wyjaśniła, że jest zobowiązana do prowadzenia i prowadzi księgi podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej: "O.p.". Wnioskodawca rozgranicza na kontach księgowych pozycje stanowiące i nie stanowiące kosztu/przychodu podatkowego w celu prezentacji danych wspólnikom. Ponieważ Spółka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych od posiadanych budowli, odpisów tych Spółka "nie może i traktuje" jako kosztu uzyskania przychodów, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 361 ze zm.). Spółka podała, że kalkuluje łączną kwotę przychodów i kosztów z działalności Spółki. Informacja o wysokości przychodów i kosztów jest następnie przekazywana wspólnikom, którzy we własnym zakresie i na własną rzecz ustalają wartość własnego zysku/straty. Na jej poziomie nie są ustalane (przypisywane) przychody i koszty wspólnika z udziału w spółce komandytowej. Spółka przekazuje jedynie wspólnikom informację na temat łącznej kwoty przychodów i kosztów generowanych na jej poziomie. Wnioskodawca przekazuje wspólnikom informację na temat łącznej kwoty poniesionych na poziomie Wnioskodawcy przychodów i kosztów. Wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (w tym od budowli) kalkulowana jest na jej poziomie celem określenia łącznej kwoty kosztów przypadających na wspólników z tytułu udziału w spółce komandytowej, natomiast koszt podatkowy z tego tytułu realizowany był i jest wyłącznie na poziomie jej wspólników. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała następujące pytanie: czy w sytuacji, w której nie jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budowli, podstawą opodatkowania jest ich wartość rynkowa? Przedstawiając swoje stanowisko w przedmiotowej sprawie strona wyraziła pogląd, że w sytuacji, w której Spółka nie jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od posiadanych budowli, podstawę ich opodatkowania w podatku od nieruchomości jest ich wartość rynkowa. W ocenie Spółki przepisy zawarte w art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016r., poz. 716 ze zm.) dalej u.p.ol., pozwalają uznać, że w jej przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie może stanowić wartość początkowa posiadanych budowli przyjmowana dla celów amortyzacji, ponieważ odpisów amortyzacyjnych dla celów podatku dochodowego dokonuje się u jej wspólników, a nie w Spółce, bowiem to nie ona jest płatnikiem podatku dochodowego. Dla poparcia swego stanowiska strona powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] sierpnia 2016r. Burmistrz uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ zaznaczył, że przywołane przez stronę tezy wyroków nie mogą stanowić oparcia dla stanowiska prezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji ponieważ dotyczą innej sytuacji prawnej. Burmistrz przywołując art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stwierdził, że przepis ten stanowi zasadę określania podstawy opodatkowania budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten nie wiąże podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości z dokonywaniem lub nie odpisów amortyzacyjnych dla celów podatku dochodowego. Odsyła jedynie do wartości, którą określają odpowiednie przepisy ustawy o podatku dochodowym, a która stanowi podstawę obliczania amortyzacji. W konsekwencji w ocenie organu, decydującym elementem konstrukcyjnym normy prawnej, w oparciu o którą dla budowli związanych z działalnością gospodarczą ustalana jest podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji. Takiego elementu konstrukcyjnego nie stanowią natomiast same odpisy amortyzacyjne - dokonywane lub niedokonywane, ponieważ w przepisach ustawy definiujących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie ma na ich temat jakiejkolwiek wzmianki. W ocenie interpretatora odesłanie w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych do ustawy o podatku dochodowym ma na celu jedynie wskazanie przepisów, w których zdefiniowana została wartość jaką należy brać pod uwagę przy obliczaniu amortyzacji. Zaś wartością tą, zgodnie z przepisami art. 16g-16h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 22g-22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wartość początkowa każdego środka trwałego. Zdaniem Burmistrza przepis art. 4 ust. 5 u.p.o.l. dotyczy tylko sytuacji, gdy budowla nie jest i nie była do tej pory amortyzowana. Istotnym jest, że nie ma znaczenia jaki podmiot dokonuje amortyzacji - podatnik, czy też inny podmiot. Sama konstrukcja art. 4 ust. 5 u.p.o.l. wskazuje, że ustawodawca celowo nie wprowadził do przepisu kryterium podmiotowego. Świadczy o tym jednoznacznie wykładania językowa, bowiem zwrot "nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych" określa szeroko katalog podmiotowy przepisu. Konkludując Burmistrz uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i stwierdził, że w przypadku, gdy dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej będących w posiadaniu Spółki dokonano odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi wartość, o której mowa w ustawie o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę do obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych, ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Natomiast wartość rynkowa stanowi podstawę opodatkowania, jako wyjątek od zasady, jedynie wówczas, gdy od budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ani podatnik, ani podmiot trzeci nie dokonał aktualnie i w przeszłości odpisów amortyzacyjnych. Burmistrz wskazał na informacje uzyskane od strony w odpowiedzi na wystosowane do niej wezwanie. Podkreślił, że Spółka dysponuje danymi co do wartości początkowej budowli ustalanej dla celów amortyzacji podatkowej i taka amortyzacja (właśnie dla celów podatkowych) jest dokonywana na potrzeby prawidłowego ustalenia udziału w zysku wspólników Spółki. Amortyzacji nie dokonują wspólnicy każdy u siebie, a jedynie rozliczają w swoim rachunku podatkowym po stronie kosztów efekt tej amortyzacji w postaci odpisu amortyzacyjnego. Rozliczenie techniczne dla celów amortyzacji podatkowej, której podstawą jest wartość początkowa budowli, odbywa się na poziomie Spółki. W konsekwencji w ocenie Burmistrza, podstawę opodatkowania dla budowli będącej przedmiotem wniosku należy ustalić w oparciu o art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W odpowiedzi na wystosowane do organu przez stronę wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Burmistrz nie stwierdził podstaw do zmiany interpretacji. W skardze na ww. interpretację indywidualną strona wniosła o jej uchylenie, zrzucając naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 5 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że podstawą opodatkowania budowli, od których podatnik podatku od nieruchomości nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa, a nie wartość rynkowa. W ocenie Skarżącej, w sprawie winien mieć zastosowanie art. 4 ust. 5 u.p.o.l., który ustanawia wyjątek od zasady określonej w ust. 1 pkt 3. Przyjęcie przedstawionej przez organ podatkowy interpretacji przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych prowadzi do wniosku, że przepis art. 4 ust. 5 u.p.o.l. jest przepisem martwym. Trudno jest bowiem w praktyce gospodarczej znaleźć budowlę, której przepisy o podatkach dochodowych nie nakazywałyby w ogóle amortyzować. Zdaniem strony w przedmiotowym stanie faktycznym kluczowe znaczenie powinien mieć fakt, że to Spółka - podatnik podatku od nieruchomości - nie dokonuje ani nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od posiadanych budowli. Strona stoi na stanowisku, że zakres zastosowania przepisu art. 4 ust. 5 u.p.o.l. nie powinien być zawężony do sytuacji, w której od budowli żaden podmiot nigdy nie dokonywał i nie będzie dokonywał odpisów amortyzacji podatkowej. Przepis ten należy rozumieć szerzej i bardziej systemowo, tj. poprzez uznanie, że znajdzie on zastosowanie w przypadkach, gdy podatnik podatku od nieruchomości nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych (z przyczyn prawnych wynikających z obowiązujących go przepisów, jak i z przyczyn niezależnych od niego, np. posiadania informacji od podmiotu trzeciego). Inne rozumienie tego przepisu - zdaniem Spółki - wypaczałoby sposób kalkulacji przez podatników podstawy opodatkowania budowli i prowadziło do licznych niezgodności podczas kalkulacji tego podatku. W konsekwencji w ocenie Skarżącej, przepis art. 4 ust. 5 u.p.o.l. pozwala ustalić podstawę opodatkowania również tym podatnikom podatku od nieruchomości, którzy z uwagi na fakt, iż jako podmiot działający w formie spółki osobowej, nie dokonują odpisów amortyzacyjnych, a zatem nie mogą wskazać wartości początkowej jako podstawy opodatkowania budowli. Zdaniem strony skarżącej, proponowana przez nią wykładnia przepisu art. 4 ust. 5 u.p.o.l. jest zarówno zgodna z zasadami wykładni językowej (posiadającej pierwszeństwo w prawie podatkowym), ale również logiczna i spójna oraz zgodna z zasadami wykładni celowościowej i systemowej. Skarżąca nie ma możliwości określenia na swoje potrzeby wartości początkowej, o której mowa w przepisie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Za taką wartość nie może również, w opinii Skarżącej, posłużyć żadna z wartości początkowych stosowanych przez wspólników Spółki (są to bowiem zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne, w tym podmioty zagraniczne). Spółka podniosła, że z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można wywnioskować, iż przepis ten znajduje zastosowanie jedynie wówczas, gdy to podatnik podatku od nieruchomości na własne potrzeby dokonuje odpisów amortyzacyjnych środków trwałych na cele podatku dochodowego, które wpisane zostały do prowadzonego przez niego rejestru środków trwałych. Ponieważ Skarżąca nie jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacji podatkowej od posiadanych środków trwałych na potrzeby własnego rozliczenia w podatku dochodowym od osób prawnych, podstawa opodatkowania budowli powinna zostać ustalona zgodnie z przepisem art. 4 ust. 5 u.p.o.l. jako ich wartość rynkowa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718), dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016r., poz. 1066) stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia legalności, Sąd uznał, że uzasadnione są zarzuty naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 5 u.p.o.l. We wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca wskazała, że ze względu na swoją formę (spółka komandytowa) nie jest podatnikiem podatku dochodowego i w związku z tym nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji środków trwałych na potrzeby podatku dochodowego. Spółka nie jest także uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budowli, a tym samym do uwzględniania ich jako kosztów uzyskania przychodów (do dokonywania odpisów amortyzacyjnych uprawnieni są jedynie wspólnicy Spółki). W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie, czy w sytuacji gdy nie jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budowli, podstawą opodatkowania jest ich wartość rynkowa? Zdaniem Spółki w sytuacji, w której nie jest ona uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od posiadanych budowli podstawą ich opodatkowania jest wartość rynkowa. Spór dotyczy zatem interpretacji przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, regulujących sposób ustalania podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6, wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Z kolei na podstawie art. 4 ust. 5, jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Rozważania odnoszące się do kwestii wykładni przytoczonej wyżej regulacji prawnej należy rozpocząć od kilku uwag natury ogólnej. Zasadą jest, że podstawą i punktem wyjścia w zakresie wykładni prawa jest w każdym przypadku warstwa językowa aktów normatywnych. Odstępstwa od tej reguły uzasadnione są jedynie np. gdy wykładnia językowa nie dostarcza jednolitych rezultatów lub gdy rezultaty te są jednoznaczne, ale stoją w sprzeczności z hierarchią wartości interpretatora. Nie ulega wątpliwości, że powyższe wskazówki kierunku interpretacji norm prawnych nabierają szczególnego znaczenia na gruncie prawa podatkowego. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że w prawie podatkowym ważkiego znaczenia nabiera również wykładnia systemowa i jej zasadniczy postulat, by dokonywać interpretacji norm prawnych w taki sposób, aby nie doprowadzić do rozdźwięku między wynikami wykładni, pozostających w związku przepisów prawa. Wykładnia systemowa opiera się bowiem na założeniu, że system prawa jest pewną zorganizowaną całością. Gwarancję tę ma wypełniać przede wszystkim zasada niesprzeczności, wymuszająca poszukiwanie takiego znaczenia konkretnego przepisu prawnego, które nie może pozostawać w oderwaniu od innych przepisów zawartych w określonym akcie prawnym, a także w innych aktach prawnych należących do danej gałęzi lub całego porządku prawnego. Dokonując zatem rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, organ mając na uwadze obowiązek respektowania zasady niesprzeczności, powinien oprzeć je na takiej wykładni norm prawnych, która pozostaje w korelacji z innymi normami. Z uwzględnieniem powołanej wyżej dyrektywy wykładni, Sąd przeprowadził kontrolę wyprowadzonej przez organy podatkowe interpretacji przepisów prawa, które wskazano we wniosku strony, oraz prawidłowość dokonanej subsumcji stanu faktycznego do tychże przepisów. W rozpoznawanej sprawie organ przeprowadzając wykładnię art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., powołał się na literalne brzmienie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz specyfikę funkcjonowania Wnioskodawcy jako spółki osobowej. W oparciu o tak określoną dyrektywę, organ wyprowadził z treści tego przepisu konsekwencje prawne przesądzające o możliwości ustalenia wartości początkowej budowli w sytuacji, gdy to podmiot trzeci (wspólnicy spółki), a nie podatnik podatku od nieruchomości, dokonuje amortyzacji. W ocenie Sądu takie stanowisko organu podatkowego nie zasługuje na aprobatę. Przyjętemu przez organ poglądowi przeczy bowiem zarówno wynik przeprowadzonej wykładni językowej, jak i wspierającej ją wykładni systemowej analizowanych norm prawnych. Uzasadniając powyższe, w odniesieniu do podstawy opodatkowania budowli podlegających amortyzacji, przypomnieć należy, że powołany wyżej przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie odwołuje się w swej treści do pojęcia podatnika. Z kolei art. 4 ust. 5 stanowi, że jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika (podkreślenie Sądu) na dzień powstania obowiązku podatkowego. W ocenie Sądu na uwzględnienie zasługuje stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. znajdzie zastosowanie jedynie wówczas, gdy to podatnik podatku od nieruchomości na własne potrzeby dokonuje odpisów amortyzacyjnych środków trwałych, które wpisane zostały do prowadzonego przez niego na potrzeby amortyzacji podatkowej rejestru środków trwałych. Za stanowiskiem takim przemawiają następujące argumenty: 1) przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wskazuje bezpośrednio, że to podatnik podatku od nieruchomości powinien dokonywać amortyzacji budowli, niemniej jednak należy mieć na uwadze miejsce analizowanego przepisu w akcie prawnym. Otóż artykuł 4 znajduje się w rozdziale 1 "Przepisy ogólne", gdzie art. 2 stanowi o zakresie przedmiotowym ustawy, w art. 3 wskazano zakres podmiotowy, a zatem kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości. W związku z tym czytając art. 4 dotyczący podstawy opodatkowania należy interpretować go w ten sposób, że to podatnik podatku od nieruchomości określa wartość budowli przyjmując za podstawę wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych przyjętą przez niego dla amortyzacji danej budowli; 2) przyjęta interpretacja znajduje potwierdzenie w treści art. 4 ust. 5 i ust. 7, gdzie ustawodawca odwołuje się już wprost do pojęcia podatnika (podatku od nieruchomości). Podkreślić należy, że prezentowana przez Spółkę i zaakceptowana przez Sąd interpretacja art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest zgodna z zasadami wykładni językowej, a także znajduje potwierdzenie w wynikach wykładni systemowej oraz eliminuje szereg praktycznych problemów wynikających z sytuacji, gdy podmiot inny niż podatnik podatku od nieruchomości dokonywałby amortyzacji środków trwałych. Dodatkowo podnieść należy, że niniejszy wyrok wpisuje się w dotychczasowe orzecznictwo tut. Sądu (zob.: wyroki: z 11 maja 2016r. sygn. akt I SA/Bd 127/16; z dnia 27 października 2016r. sygn. akt I SA/Bd 613/16; z 14 grudnia 2016r. sygn. akt I SA/Bd 772/16; z 20 grudnia 2016r. sygn. akt I SA/Bd 778/16). Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 4 tej ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 2011r. Nr 31, poz.153). Na koszty te złożyły się wpis w wysokości (200 zł), wynagrodzenia doradcy podatkowego (240 zł) oraz 17 zł z tytułu zapłaconej opłaty skarbowej. T. Liwacz H. Adamczewska-Wasilewicz M.Łent