I SA/Lu 197/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), WSA Jerzy Drwal Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 maja 2017 r. sprawy ze skargi J. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. - oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania J. N. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] określającą J. N. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 w kwocie [...]w całości i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie [...]zł. U uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że podstawą wydania decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. były ustalenia poczynione w trakcie postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa za 2011 r. Organ pierwszej instancji wskazał, że zmiana wysokości zobowiązania podatkowego w stosunku do wykazanego w zeznaniu PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2011 wynikała z: I. zawyżenia przychodów o kwotę [...]zł, w tym: [...] zł - z tytułu zaliczenia do przychodu otrzymanych dotacji- refundacji kosztów finansowania uprawnień do ulgowych przejazdów osób uprawnionych (naruszenie m.in. art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), [...] zł - z tytułu dwukrotnego zaliczenia do przychodów dotacji otrzymanej w grudniu 2011 r. [...] zł - z tytułu zaliczenia do przychodów podatku VAT należnego w związku ze świadczonymi usługami transportu towarów importowanych (naruszenie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), [...] zł, poprzez zaliczenie do przychodów odszkodowania, otrzymanego w dniu 17 grudnia 2010 r., tj. w innym roku podatkowym, [...] zł w związku z nieprawidłowym wyliczeniem różnic kursowych, o których mowa w art. 24c ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. II. zaniżenia przychodów o kwotę [...]zł z tytułu sprzedaży 2 środków trwałych (ciągników samochodowych), po cenach znacznie odbiegających od ich cen rynkowych. III. zaniżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, w tym: [...] zł - poprzez niezaliczenie wydatków poniesionych w 2011 r. z tytułu zapłaconego podatku od środków transportowych, [...] zł - poprzez niezaliczenie wydatków udokumentowanych dowodami zakupu wystawionymi w 2011 r., a nie ujętymi w księgach rachunkowych 2011 r. (koszty pośrednie), [...] zł - w związku z nierzetelnie sporządzonym spisem z natury na dzień 31 grudnia 2011 r. oleju napędowego w wewnętrznej stacji paliw ([...] zł) oraz nieuwzględnieniem w księgach rachunkowych wartości spisu z natury oleju napędowego na dzień 31 grudnia 2010 r. ([...] zł). IV. zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, w tym: [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na potrzeby osobiste pracownika, związane z reprezentacją firmy, czym naruszono art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych, wolną od podatku dochodowego, dotacją - refundacją kosztów finansowania uprawnień do ulgowych przejazdów autobusowych osób uprawnionych, czym naruszono art. 24 ust. 1 i art. 24a ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur VAT, które nie dokumentują usług budowlanych w nich opisanych (puste faktury) - naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktury VAT, która nie dokumentuje faktycznie dokonanej dostawy oleju napędowego (pusta faktura), czym naruszono art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, [...] zł - poprzez pozabilansową korektę kosztów rachunkowych o [...] zł, dokonaną bez uzasadnienia faktycznego, bez wskazania których wydatków zapisanych w ciężar kosztów kwota ta dotyczy oraz zaliczenia do tych kosztów wydatków w łącznej kwocie [...]zł, nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które zgodnie z przepisami o rachunkowości powinny być ujęte w księgach rachunkowych 2010 r., a nie 2011 r. (koszty pośrednie), [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących lokalu, który nie był wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na podstawie dokumentu, który nie spełniał wymagań dowodu księgowego (brak danych sprzedawcy), [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli przy ul. [...] w T. L., dokonanych niezgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (naruszenie art. 22 ust. 8 w zw. z art. 22g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), [...] zł - poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych obliczonych niezgodnie z dyspozycją art. 24c ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto ustalono też, że podatnik wystawiał faktury VAT sprzedaży dla samego siebie. Tożsamość stron transakcji, zgodnie z art. 58 § 1 w zw. z art. 535 Kodeksu cywilnego powodowała nieważność takiej czynności. Nieprawidłowość ta spowodowała zawyżenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów o tę samą kwotę ([...] zł). W konsekwencji powyższego, po dokonaniu korekty w zakresie osiągniętego przychodu i poniesionych kosztów przyjęto, iż za 2011 r. z tytułu działalności gospodarczej podatnik osiągnął przychód w kwocie [...]zł, koszty uzyskania przychodu [...] zł i dochód [...] zł. Po uwzględnieniu należnych odliczeń od dochodu i podatku z tytułu uregulowanych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne organ określił podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie [...]zł. Pomimo częściowego uznania prowadzonych ksiąg za wadliwe i nierzetelne, odstąpiono od określania podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami zebranymi w toku kontroli, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania (art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej). W odwołaniu podatnik wskazywał niezasadność zawyżenia jego przychodów o kwotę [...]zł, poprzez zaliczenie do nich należnego podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług transportu towarów importowanych, ponieważ prawidłowo zastosowano stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%, dla świadczonych przez F. N. usługi transportu międzynarodowego towarów importowanych na zlecenie podmiotów mających siedzibę w Polsce. Zdaniem podatnika organ zawyżył jego przychody o kwotę [...]zł, poprzez nieprawidłowe wyliczenie różnic kursowych, w sytuacji gdy prawidłowo stosował on kurs walut ogłaszany przez Bank [...] w którym jego firma posiadała rachunek bankowy. Dalej strona nie zgodziła się z organem, że doszło do zaniżenia przychodu w związku ze sprzedażą 2 ciągników samochodowych J. C., po cenach znacznie odbiegających od ich cen rynkowych. Niezasadnie organ – w jego ocenie – przyjął wartości sprzedanych ciągników samochodowych na podstawie opinii sporządzonej przez biegłego, w sytuacji gdy niemożliwym jest określenie stanu technicznego, a tym samym ceny rynkowej pojazdów na dzień ich sprzedaży, tj. ([...] stycznia 2011 r.). Zdaniem strony organ wskazał zawyżenie kosztów uzyskania przychodów, powołując się na nierzetelnie przeprowadzony spis z natury na dzień 31 grudnia 2011 r. oleju napędowego, bo olej nie był przechowywany tylko w jednym zbiorniku o pojemności 30.000 litrów, ale w tym czasie wykorzystywano do tego jeszcze zbiorniki plastikowe typu "Mauzer". Strona nie zgodziła się też z organem co do zakwestionowania wydatków na zakup garnituru, koszuli i krawata, utrzymując że tego typu wydatki związane są z reprezentacją firmy - rzeczy te były i są wykorzystywane przez pracowników F. N., w tym przez R. N. w czasie spotkań z kontrahentami. Strona kwestionowała też stanowisko organów odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów usług budowlanych na kwotę [...]zł, poprzez zaliczenie do nich faktur VAT, które nie dokumentują usług budowlanych w nich opisanych. Podatnik argumentował, że budynki przy ul. [...] są stare i wymagają ciągłych remontów, podobnie te przy ul. [...] Realizacja tych remontów została powierzona w 2008 roku firmie "P. " T. B., która w 2011 roku wystawiła faktury VAT, tj. po całkowitym zakończeniu prac remontowych. Podatnik nie podzielił stanowiska organów co do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, poprzez zaliczenie pustej faktury VAT, która nie dokumentowała faktycznej dostawy oleju napędowego, podnosząc że jego firma posiadała wolna pojemności zbiornika magazynowego, w którym mogłaby zmagazynować paliwo zakupione na podstawie dwóch faktur VAT nr [...] ZAM z [...] Nie zgodziła się też ze stanowiskiem organów, iż zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, poprzez zaliczenie do nich odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli - położonych przy ul. [...] w T. L.. Zdaniem strony operat szacunkowy wykonany w 2006 r. (rok przed sprzedażą), na który powoływał się organ stał się nieaktualny i nie odzwierciedlał aktualnej wartości nieruchomości w dniu jej nabycia. Odnośnie zakwestionowanych kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, poprzez zaliczenie do nich różnic kursowych obliczonych niezgodnie z dyspozycją art. 24c ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik wyraził pogląd, iż metoda przyjęta do obliczania różnic kursowych w 2011 r. była prawidłowa, tj. zgodna z obowiązującymi przepisami prawa. W ocenie podatnika organ powinien: dokonać oględzin obiektów, w których firma "P. " zrealizowała remonty, powołać rzeczoznawcę budowlanego dla oceny zakresu przeprowadzonych remontów, przesłuchać w charakterze świadków 38 pracowników firmy "P. ", dokonać oględzin magazynu składowania paliwa ON w zbiornikach typu "MAUZER" oraz w zbiorniku stalowym. Pismem z [...] stycznia 2016 r. podatnik uzupełnił odwołanie o argumentację (popartą dowodami), że przeprowadzone w 2011 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. dwie kontrole podatkowe w jego firmie (w zakresie podatku od towarów i usług, okres kontrolowany: luty 2011 r. i wrzesień 2011 r.) nie stwierdziły żadnych nieprawidłowości, w tym dotyczących stosowania stawek VAT (jako dowód załączono protokoły z ww. kontroli). Do pisma dołączył też kserokopie faktur VAT na zakup materiałów budowlanych przez firmę "P. ", które zostały zużyte do przeprowadzenia remontów w firmie "N. ". W pierwszej kolejności organ odniósł się do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, poprzez nieprawidłowe wyliczenie różnic kursowych są całkowicie bezpodstawne. W tym kontekście organ wyjaśnił, że z uwagi na treść art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjęcie kursu ogłoszonego przez bank, w którym prowadzony jest rachunek walutowy, wymagało jego faktycznego zastosowania. Kurs waluty banku mógł być zastosowany tylko wtedy, kiedy na jego podstawie doszło do przeprowadzenia operacji przewalutowania, w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty lub przy otrzymaniu należności lub zapłacie zobowiązania. W 2011 r. podatnik nie dokonywał z bankiem, w którym posiadał rachunek walutowy, transakcji kupna bądź sprzedaży walut, tj. waluty obce wpływające na rachunek bankowy z tytułu zapłaty należności, wpływały w walucie obcej i nie były odsprzedawane bankowi, jak również nie kupowano w banku waluty obcej, w celu uregulowania zobowiązań walutowych, lecz wykorzystywano własne środki, które wcześniej wpłynęły na rachunek bankowy, wobec czego w każdym przypadku zobowiązany był do stosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP. Jako niezasadny organ potraktował też zarzut związany z zaniżeniem przychodów łączną kwotę [...]zł, z tytułu sprzedaży J. C. 2 środków trwałych - ciągników samochodowych (Renault 11 GT i DAF [...] za kwotę netto [...] zł każdy), to jest po cenach znacznie odbiegających od ich cen rynkowych. Stanął na stanowisku, ze skoro ich cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiegała od wartości rynkowej, przychód należy określić w wysokości wartości rynkowej. Pomimo bowiem wezwań stron umowy do zmiany wartości wyrażonej w cenie określonej w fakturach lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej strona nie poparła żadnymi dowodami twierdzeń o złym stanie technicznym ciągników i nie dokonała zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej przez obie strony, organ zobowiązany był określić tą wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jak jednak zwrócił uwagę organ podatkowy, z uwagi na brak możliwości zweryfikowania historycznego stanu technicznego ciągników samochodowych na dzień ich sprzedaży, z powodu upływu czasu i kolejnych zmian ich właścicieli, jako cenę rynkową przyjęto - z korzyścią dla strony - cenę określoną w opinii rzeczoznawcy samochodowego T. S. w wariancie II, tj. dla pojazdów niesprawnych. Za nieuzasadniony organ uznał też zarzut związany z zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł w związku z dwukrotnym zaliczeniem w ciężar kosztów wydatków na zakup oleju napędowego faktury VAT Nr [...] ZAM. Z materiału dowodowego jednoznacznie wynika, iż Firma Handlowo- Usługowa N. J. N. dokonała zakupu jednej partii oleju napędowego, przy czym fakt ten został z nieznanych przyczyn udokumentowany dwoma fakturami VAT wystawionymi w tym samym dniu, o tym samym numerze, ale przez dwie osoby. Zasadne jest zatem stanowisko, iż faktura VAT nr [...] ZAM z dnia [...] r z odręcznym podpisem "P. " nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Bezpodstawny w ocenie organu jest też zarzut związany z wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]zł na zakup garnituru, koszuli i krawata. Organ zwrócił uwagę że podatnik raz wyjaśniał, że zakupioną odzież używał R. N., a raz – że pracownik S. B., nie wiadomo było (bo nie wyjaśnił tego podatnik) czy na ubraniach wykonano logo firmy. W kontekście treści treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie, z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy, powołując się na utrwalona linię orzeczniczą, organ stanął na stanowisku, że garnitur podobnie jak koszula i inne elementy garderoby są ze swej natury rzeczami osobistymi, których zakup nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu, bez względu na to czy i w jakim stopniu są używane w trakcie wykonywanej działalności. Wydatki na ten cel są wydatkami ściśle osobistymi, związanymi z realizacją osobistych potrzeb, niezależnie od prowadzonej działalności, bądź wykonywanej pracy, a wydatek na nabycie ubrania dla pracownika nie ma żadnego związku z osiąganym przez firmę przychodem. Koszt poniesiony na reprezentację, gdyż wydatki na zakup ubrania mają charakter osobisty, chyba że podatnik wykaże, iż zakupiona odzież utraciła cechy osobiste z uwagi na opatrzenie jej cechami charakterystycznymi dla firmy jak logo, krój, barwa. Zakupiona przez podatnika odzież nie była opatrzona logo firmy. Organ odwoławczy skorygował natomiast ustalenia organu pierwszej instancji, odnośnie prawidłowości naliczania odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli zlokalizowanych pod adresem: ul. [...], [...] T. L. i zaliczenia ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. W tym zakresie wskazał, że mając na uwadze fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują szczególnych zasad ustalania wartości początkowej środków trwałych w sytuacji, gdy cena nabycia kilku składników majątku została określona jedną kwotą, a także treść przepisu art. 2a Ordynacji podatkowej - obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika, uznał, iż w przedmiotowej sprawie strona mogła we własnym zakresie dokonać wyceny poszczególnych środków trwałych. Skoro w sprawie wystąpiły wątpliwości prawne, których nie dało się wyeliminować w procesie wykładni, to zasadnym jest uznanie, iż podatnik prawidłowo ustalił wartość początkową poszczególnych składników majątku nabytych na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w T. L. I Wydział Cywilny z dnia [...] sygn. akt I Co [...]. Organ uwzględnił też zarzut sformułowany w odwołaniu dotyczący zaniżenia kosztów uzyskania przychodów w związku z nierzetelnie przeprowadzonym spisem z natury na dzień 31 grudnia 2011 r. oleju napędowego w wewnętrznej stacji paliw i stwierdzonymi niedoborami oleju napędowego. W ocenie organu nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, że podatnik zaniżył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, poprzez zawyżenie wyceny inwentaryzacji ujętej w księgach rachunkowych na dzień 31 grudnia 2011 r o kwotę [...]zł i niedobór oleju napędowego o wartości netto [...] zł ( [...] litrów) w trakcie 2011 r. Za zasadny organ odwoławczy uznał także zarzut odwołania związany z ustaleniami zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w kwestii zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, poprzez zaliczenie w ich ciężar wydatków wynikających z faktur VAT, które nie dokumentują faktycznie wykonanych usług. Organ drugiej instancji, powołując się na oględziny, zeznania świadków przyjął, że ze zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego bezspornie wynika, że na obiektach F.-U. N., w latach 2008-2011 prowadzone były prace remontowe. Zeznania przesłuchanych w tym zakresie świadków - pracowników P. Firma Usługowo- Handłowa inż. T. B. oraz pracowników firmy Pana J. N. F.-U. N. potwierdzają stanowisko podatnika, iż prace te wykonała P. Firma Usługowo-Handłowa inż. T. B.. Na tle przedstawionych dowodów wątpliwości budził dokładny zakres i termin wykonania przedmiotowych prac, jednak z uwagi na upływ czasu od ich wykonania organ przyjął brak możliwości dalszego dowodzenia tych faktów na podstawie zeznań świadków i rozstrzygnął niedające się usunąć wątpliwości na korzyść podatnika. Organ odwoławczy częściowo uwzględnił też zarzut w kwestii zawyżenia przychodów, poprzez zaliczenie kwot podatku VAT należnego, z tytułu świadczenia usług transportu towarów importowanych stwierdzając, iż podatnik zawyżył przychód z tytułu nienależnego zaliczenia do niego należnego podatku od towarów i usług o kwotę [...]zł, a nie jak przyjęto w decyzji I instancji o kwotę [...]zł. Końcowo odniesiono się do ustalenia organu pierwszej instancji- niekwestionowanego przez stronę - w kwestii zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł z tytułu zaliczenia w ich ciężar wydatków na podstawie dokumentu niespełniającego wymagań dowodu księgowego (brak danych sprzedawcy). Zdaniem organu stan faktyczny wskazuje na omyłkowe wystawienie dwóch faktur VAT za tą samą usługę przez tego samego wystawcę - [...] Oddział z siedzibą w Z., Biuro Obsługi Klienta w T. L., [...] T. L., ul. [...], z takimi samymi danymi jak wskazano wyżej, w tym z tą samą osobą wystawiającą określoną jako - prus-se2, co oznacza, ze doszło do naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, jak również wskazane w zaskarżonej decyzji, tj. art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości oraz art. 24 ust. 1 w zw. z art. 24 a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym. Organ odwoławczy potwierdził natomiast prawidłowość oceny całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonanej przez organ pierwszej instancji, których podatnik nie kwestionował w odwołaniu od zaskarżonej decyzji. W konkluzji organ odwoławczy przyjął, że rozliczenie podatnika w podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. powinno wyglądać następująco: przychód z tytułu działalności gospodarczej - [...] zł, koszty uzyskania przychodu z w/w tytułu - [...] zł, dochód z w/w tytułu - [...] zł. Po odliczeniu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne podatek należny winien wynieść [...] zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] J. N. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości., którą zakwestionował w części dotyczącej: 1. zaniżenia przychodów o kwotę [...]zł z tytułu sprzedaży 2 środków trwałych (ciągników siodłowych); 2. zawyżenia kosztów uzyskania przychodów w kwocie [...]zł na zakup garnituru, koszuli i krawatu. W uzasadnieniu skargi skarżący podnosi, że samochody marki DAF [...] o numerze rejestracyjnym [...] oraz RENAULT 11GTA o numerze rejestracyjnym [...] były maksymalnie wyeksploatowane, niedające się do dalszego przewozu rzeczy w transporcie międzynarodowym, były już wycofane z ruchu z przeznaczeniem do złomowania. J. C. zgodził się zakupić ww. samochody ciężarowe w cenie umownej [...] zł. Sprzedaż ta, zdaniem skarżącego, była najlepszym rozwiązaniem, ponieważ uniknął ponoszenia dodatkowych kosztów związanych z ich złomowaniem i kasacją. O tym, iż samochody te były nadmiernie wyeksploatowane świadczy to, że jeden z nich uległ spaleniu. Warianty cenowe przedstawione przez rzeczoznawcę w opinii z dnia [...] września 2013 r. nie odzwierciedlają stanu technicznego przedmiotowych pojazdów. Określenie ceny rynkowej na podstawie wieku samochodu ciężarowego w żaden sposób nie oddaje jego stanu technicznego, a więc stanu do dalszej przydatności do eksploatacji. Stan techniczny oraz związana z tym cena rynkowa jest ściśle związana z zakresem i trybem eksploatacji tych pojazdów. Wiarygodnym przykładem, w ocenie skarżącego, jest fakt, iż w 2016 r. wycofał z ruchu drogowego 29 pojazdów samochodowych, których od roku nie udało mu się sprzedać. Brak zainteresowania zakupem takich pojazdów, zmusza skarżącego do przekazania ich na złom, co stanowi duży koszt. W przypadku powołania rzeczoznawcy samochodowego, to wycena tych pojazdów opiewałaby na podobną kwotę, jak ta, która wynika z wyceny rzeczoznawcy powołanego na zlecenie organu pierwszej instancji. Jednak wycena ta całkowicie nie pokrywa się z rzeczywistością. Do skargi dołączono: 29 szt. uwiarygodnionych decyzji o wycofaniu pojazdów samochodowych z ruchu, kserokopie umowy generalnej PZU dotyczącej kosztów ubezpieczenia pojazdów samochodowych F. N., kserokopie zrealizowanej polisy ubezpieczeniowej na pojazdy samochodowe. Ponadto, podobnie jak na wcześniejszych etapach postępowania skarżący zakwestionował wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]zł na zakup garnituru, koszuli i krawatu. Wskazał, że garderoba ta była przechowywana w siedzibie firmy, a wykorzystywana przez pracowników zatrudnionych na stanowiskach wymagających licznych spotkań z przedstawicielami firm współpracujących w zakresie prowadzenia usług transportowych w kraju jak i za granicą. Nieprawdą jest, w ocenie skarżącego, że w dokumentach firmy brak było faktury na czyszczenie chemiczne odzieży w 2011 r. Do skargi dołączono fakturę VAT dotyczącą czyszczenia chemicznego odzieży, która, zdaniem skarżącego, dotyczy spornej garderoby. Na okoliczność używania tej odzieży byli przesłuchiwani pracownicy (R. N. i S. B.), którzy potwierdzili, ze w 2011 r. w zależności od zaistniałej potrzeby osobiście korzystali z garnituru, koszuli i krawatu. Na poparcie swojego stanowiska skarżący powołał wyrok WSA w Lublinie z dnia 24 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 966/14, w którym sąd stwierdził, że jeżeli zatrudnieni pracownicy pracują na takich stanowiskach, które wymagają odpowiedniego ubioru to pracodawca, tj. J. N. w sposób prawidłowy dokonał zakupu takiej odzieży, z której mogli oni korzystać. Skarżący zarzucił organowi odwoławczemu, że podtrzymał rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji uzasadniając, całkowicie odmiennie od treści uzasadnienia wyroku WSA w Lublinie, że zakup tej odzieży jest nieprawidłowy. Do skargi podatnik przedłożył fakturę VAT z 2011 r. za usługę prania odzieży, kserokopię protokołu kontroli rozliczenia podatku VAT za luty i wrzesień 2011 r. sporządzone przez pracowników Urzędu Skarbowego w T. L., decyzje Starosty [...] dla wycofanych samochodów ciężarowych, polisę ubezpieczeniową samochodu ciężarowego PZU, polisę ubezpieczeniową PZU, Poświadczenia Zgłoszenia Celnego za 2011 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o oddalenie skargi podtrzymał argumentację prezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Odnosząc się do zarzutu bezpodstawnego zaniżenia przychodów o kwotę [...]zł, z tytułu sprzedaży 2 środków trwałych (ciągników samochodowych) należy wskazać, że w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. w brzmieniu na rok 2011), przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi - ujętymi w ewidencji środków trwałych; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Z powyższych przepisów wynika, że podstawowym warunkiem określenia przez organ podatkowy przychodu według wartości rynkowej przedmiotu transakcji jest ustalenie, że cena zastosowana przez podatnika przy sprzedaży składnika majątkowego znacznie odbiegała od wartości rynkowej. Z niekwestionowanych ustaleń organów podatkowych wynika, że w dniu [...] stycznia 2011 r. skarżący sprzedał na rzecz J. C. ciągnik samochodowy Renault 11 GT, rok produkcji 2002, wystawiając fakturę VAT nr [...] na kwotę netto [...] zł, oraz ciągnik samochodowy DAF [...], rok produkcji 2001, wystawiając fakturę VAT nr [...] na kwotę netto [...] zł. Z informacji uzyskanych z systemu informatycznego Info-Ekspert, wynika, że średnia cena ofertowa pojazdu DAF [...] z 2001 r, w zależności od mocy silnika, wynosiła w 2011 r. od [...] zł do [...] zł. Natomiast, wg ogłoszenia w Internecie, cena sprzedaży pojazdu Renault 11 GT z 2002 r. wynosiła ok. [...] zł. Porównanie cen zastosowanych przez skarżącego z cenami rynkowymi sprzedanych pojazdów wskazuje na znaczne rozbieżności tych wartości. Tryb postępowania przy ustalaniu przychodu w wysokości wartości rynkowej określają ust. 3 i 4 powołanego przepisu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiąc, iż wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (ust.3), a w razie, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (ust.4). Zatem drugim warunkiem określenia przez organ podatkowy przychodu według wartości rynkowej przedmiotu transakcji jest nie udzielenie przez strony transakcji odpowiedzi na wezwanie organu, nie dokonanie przez nich zmiany wartości lub nie wskazanie przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W ocenie Sądu organy podatkowe, przed szacowaniem wartości rynkowej przedmiotowych pojazdów wypełniły warunki przewidziane w ww przepisach. Organ pierwszej instancji w dniu [...] czerwca 2013 r. wezwał skarżącego i drugą stronę umowy, J. C., do zmiany wartości wyrażonej w cenie określonej w fakturach VAT nr [...] z dnia [...] lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W wyznaczonym terminie odpowiedź otrzymano wyłącznie od skarżącego, który wyjaśnił, że powodem sprzedaży ww. ciągników po cenach niższych niż rynkowe było ich maksymalne wyeksploatowanie oraz zdekompletowanie, któremu uległo wiele elementów głównych pojazdów, a ich wymiana nie dawała gwarancji, że pozostałe podzespoły pojazdów będą bezawaryjne. Nabywca nie udzielił odpowiedzi na wezwanie. W ocenie Sądu zasadnie organy podatkowe nie dały wiary twierdzeniom dotyczącym złego stanu technicznego (wyeksploatowanie i zdekompletowanie) sprzedanych ciągników. Nie zostały one poparte żadnymi dowodami i jako gołosłowne nie zasługują na uznanie. Z całą pewnością za taki dowód nie można uznać wyjaśnień na temat napraw innych, niż sprzedane, pojazdów oraz czasowego wycofania innych pojazdów z ruchu, na co powołuje się skarżący w treści skargi, dołączając decyzje z dnia [...] wydane przez Starostę T. . Przedstawione w skardze wyjaśnienia na temat wycofania z ruchu innych pojazdów z uwagi na ich zły stan technicznych oraz brak możliwości znalezienia nabywcy na wyeksploatowane pojazdy "nawet za bardzo niską cenę" nie mają żadnego wpływu na prawnopodatkową ocenę uzyskanego przez skarżącego dochodu z tytułu sprzedaży dwóch ciągników siodłowych Fakt, iż przedmiotowe środki trwałe znalazły jednak nabywcę może świadczyć, iż były w dobrym stanie technicznym. Zauważyć należy, iż w trakcie postępowania prowadzonego zarówno przez organ pierwszej instancji, jak i przez organ odwoławczy, nie przedłożono dowodów, które wskazywały by, co było przyczyną pożaru jednego z przedmiotowych pojazdów. Nie znajduje potwierdzenia zawarte w skardze twierdzenie, że przedmiotowe pojazdy były wycofane z ruchu z przeznaczeniem do złomowania. Jak wynika z wyjaśnień J. C. zakupione w styczniu 2011 r. pojazdy przerejestrował w tym samym miesiącu bez przeprowadzania badań technicznych, "na stare dokumenty", co oznacza, że w chwili sprzedaży przez skarżącego ww. pojazdy posiadały aktualne badania techniczne. Ponadto J. C. przedłożył dokumenty OT, z których wynika, że przedmiotowe pojazdy zostały przyjęte do użytkowania [...] stycznia 2011 r. Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyjęcie środka trwałego do używania oznacza, że jest on kompletny i zdatny do użytku w dacie przyjęcia do używania. Zważyć przy tym trzeba, że dokonując wyceny wartości ciągników, organ, w sposób korzystny i z godny z twierdzeniami strony do co stanu pojazdów, posługując się opinią rzeczoznawcy, jako cenę rynkowa przyjął cenę określoną w opinii w wariancie II – dotyczącym pojazdów niesprawnych. W ten sposób, korzystając z fachowej wiedzy rzeczoznawcy, organ określił wartości rynkowe netto przedmiotowych ciągników samochodowych w stanie na dzień sprzedaży tj. [...] stycznia 2011 r. - ciągnika samochodowego DAF [...] na kwotę [...]zł netto oraz ciągnika samochodowego Renault 11 GT na kwotę [...]zł netto. Organ uznał opinię biegłego za rzetelną. Podkreślił jednocześnie, że podatnik nie dysponował żadnym wiarygodnym materiałem dowodowym, z którego wynikałby rzeczywisty stan obu pojazdów. W tym kontekście w pełni uzasadnioną była decyzja o dokonaniu wyceny. Stwierdzając znaczną rozbieżność w cenie, jaką podatnik ustalił z kontrahentem a ceną rynkową (ustaloną z uwzględnieniem niesprawności pojazdów), organ podatkowy zastosował metodę szacowania do określenia podstawy opodatkowania (art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej), wykorzystując przy tym dane stanowiące wyniki ekspertyzy biegłego. Twierdzenia podatnika o realiach jego działalności gospodarczej i nieekonomiczności dalszego eksploatowania obu pojazdów, jak też ogólnym braku zainteresowania zakupem takich aut (co przełożyło się na ustaloną w transakcji cenę) tracą na wiarygodności, zważywszy na fakt, że podatnik nie próbował ich zbyć za cenę wyższą, nie dokonywał ich wyceny, by poznać realną wartość przed transakcją. Nadto, przy niewielkim nakładzie finansowym, kupujący dokonał remontu samochodu Renault i w krótkim czasie zbył go za cenę zdecydowanie wyższą. Samochód DAF uległ wprawdzie spaleniu, jednak okoliczności tego zdarzenia nie zostały ustalone. Nawet jednak w takim stanie pojazd ten został zbyty za cenę [...] zł. Nade wszystko jednak podkreślić należy, że o ile podatnik w ramach swobody umów wyrażonej w art. 3531 K.c. ma prawo do wolnego kształtowania treści kontraktu (w tym ceny sprzedaży), o tyle jednak dla celów podatkowych i ustalenia podstawy opodatkowania wartość usługi ma charakter obiektywny. Obowiązkiem organu podatkowego, który kwestionuje wartość przedmiotu sprzedaży, jest wykazanie (co do zasady), że różnica pomiędzy ceną sprzedaży ujawnioną w treści spornej faktury a wartością rynkową pojazdu jest na tyle znaczna, że racjonalnie rzecz biorąc wystąpiły przesłanki do kwestionowania rzetelności faktury oraz wiarygodności zeznań podatnika. W opinii Sądu, zastosowana w sprawie metoda szacowania była optymalna i zbliżała podstawę opodatkowania do jej rzeczywistej wartości. Dokonując szacowania przy zastosowaniu obranej metody, organ podatkowy pierwotnie zgromadził dane pozwalające na ustalenie szacunkowej podstawy opodatkowania w wielkości przybliżonej do rzeczywistej. Organ uzasadnił także wybór zastosowanej metody szacowania. Podkreślenia wymaga, że opracowanie "INFO-EKSPERT" (stanowiące podstawę ekspertyzy biegłego) zostało utworzone dla potrzeb rzeczoznawców samochodowych i zawiera uśrednione ceny, określone na podstawie danych dotyczących sprzedaży w następstwie profesjonalnego badania rynku. Sądy administracyjne wielokrotnie przyjmowały prawidłowość szacowania w oparciu o katalog "INFO-EKSPERT" (por. wyrok NSA z 24 maja 2013 r., I FSK 117/11). W trakcie dokonywania oszacowania organ może korzystać - zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej - ze wszystkiego, co przyczyni się do ustalenia podstawy opodatkowania. Określenie postawy opodatkowania w drodze szacowania w praktyce oznacza określenie jej w wysokości jedynie przybliżonej i nie jest nigdy odtworzeniem rzeczywistej podstawy opodatkowania. Zdaniem Sądu, to rzeczą podatnika było wykazanie rzeczywistego stanu pojazdów. W sytuacji zatem braku takich dowodów nie sposób uznać zasadności podnoszonych przez niego zarzutów i dyskwalifikowania opinii biegłego, który w takich okolicznościach przyjął dane uśrednione. Zdaniem podatnika, organ w sposób nieuprawniony podważył koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem odzieży – garnituru, koszuli i krawata, na podstawie faktury z [...] Jego jednak wyjaśnienia nie były spójne co do tego, czy odzież ta była zakupiona i wykorzystywana przez jego pracowników w ramach spotkań biznesowych, czy też korzystał z niej jedynie syn podatnika – R. N.. Zgromadzony materiał dowodowy dał jednak pełną podstawę organowi do twierdzenia, że odzież była zakupiona na cele osobiste syna skarżącego, dopasowana rozmiarowo i nie nosiła żadnych cech, które identyfikowałyby ją jako odzież roboczą lub ochronną (której dostarczenie nie obciążało zresztą pracodawcy, zgodnie z art. 2377 K.p., w warunkach działalności, jaką prowadził podatnik). W tym zakresie wskazać w pierwszej kolejności trzeba, że stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z przepisu tego wynika, że warunkiem zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów. Innymi słowy kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest to, czy mógł lub może się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy skutek ten się ziści. Językowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów pod tym jednakże warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, iż został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Jak trafnie stwierdził NSA w wyroku z dnia 17 października 2014 r. (II FSK 2304/12, LEX nr 1518227): "Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszy uzyskania przychodów, od tych, które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekonstruowaniu otwartego ciągu zdarzeń, które poprzedziły uzyskanie przychodów, a równocześnie były niezbędne do ich osiągnięcia - tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy. Nie będzie kosztem uzyskania przychodu taki wydatek, który oceniany w sposób obiektywny, nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów, ani też nie może mieć wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło. (...) Ustawa tylko w sposób ogólny określa wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów. Pozwala to zatem na wyprowadzenie wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem, że ich poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 1992 r., SA/Po 1393/92, ONSA 1993, nr 4, poz. 101). Związek, o którym wyżej była mowa, ma przy tym charakter przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 1994 r., SA/Wr 1242/94). W konsekwencji tego - dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy został poniesiony, w związku z czym wiąże się z konkretnym źródłem przychodu i spowodował lub obiektywnie mógł spowodować osiągnięcie z tego źródła przychodu (por. wyroki NSA z dnia 24 września 1998 r., I SA/Ka 2293/96, i z dnia 10 lutego 1999 r., I SA/Ka 1075-1076/97). Podkreślić także należy, że skoro zaliczanie określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy do podatnika to tym samym ciężar dowodu - zarówno co do poniesienia danego kosztu, jak i co do poniesienia go w celu uzyskania przychodu - spoczywa na podatniku. To podatnik jest zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonujące dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów, a więc również wskazanie, na rzecz jakich podmiotów i w jakiej wysokości ponosił w rzeczywistości określone wydatki. W niniejszej sprawie podatnik takiego związku zakwestionowanych wydatków (garnituru, koszuli, krawatu) z przychodami, w ocenie sądu, nie wykazał. Orzecznictwo zasadniczo stoi na stanowisku, że wydatków tego rodzaju nie można zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, mimo że w pewnej mierze schludny i określonego rodzaju strój może warunkować możliwość osiągania przychodów. Podkreśla się jednak, że w każdym w zasadzie przypadku wydatki tego rodzaju zaspokajają również potrzeby osobiste przedsiębiorcy (czy też pracowników), co powoduje, że pozostają one bez związku z osiąganiem przychodów. Zakupiony ubiór są to rzeczy osobiste, których z istoty rzeczy nie zalicza się do kosztów podatkowych, niezależnie od tego, czy i w jakim stopniu niszczą się w toku prowadzonej działalności. Jedynie wydatek na odzież typowo ochronną (roboczą), mógłby uzasadniać zaliczenie do kosztów podatkowych. Rzeczy osobiste nie należą do kosztów podatkowych (wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2001 r., SA/Sz 1875/99, LEX nr 49802). Powyższe oznacza, że – nawet gdyby przyjąć za skarżącym, iż garnitur, koszula i krawat nie zostały zakupione dla syna na jego cele osobiste – to i tak, w świetle jednolitego w tym zakresie poglądu orzecznictwa, nie można by uznać tego wydatku za koszt uzyskania przychodów. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę powyższe stanowisko w pełni podziela. W kontekście zarzutów skargi i treści dołączonych do niej załączników zauważyć też trzeba, że wbrew stanowisku skarżącego, w uzasadnieniu wyroku z dnia 24 kwietnia 2015 r. w sprawie sygn. akt I SA/Lu 966/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie nie potwierdził stanowiska podatnika w omawianej kwestii. Sąd zdyskredytował w okolicznościach sprawy ocenę organu, że przekazanie przez płatnika odzieży synowi, który jednocześnie jest zatrudniony w firmie płatnika, należy kwalifikować jako nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy na rzecz pracownika, stanowiące składnik przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazał na potrzebę rzetelnego wyjaśnienia (z uwzględnieniem takich okoliczności jak podkreślany również w niniejszej sprawie brak logo firmy), czy przekazanie to nie miało jednak charakteru wyłącznie osobistego. Poza tym, złożona wraz ze skargą faktura VAT za pranie nie identyfikuje odzieży, nie sposób zatem stwierdzić, że usługą tą objęto akurat ten konkretny garnitur, koszulę i krawat. Oceniając przeprowadzone postępowanie dowodowe sąd stwierdza, że organy podatkowe rzetelnie zgromadziły materiał dowodowy, umożliwiający dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a następnie dokonały jego całościowej oceny zgodnie z prawidłami logiki i doświadczenia życiowego. Stąd też, ustalony w sprawie stan faktyczny a następnie wyciągnięte na jego podstawie wnioski, w ocenie Sądu, uznać należało za prawidłowe. Strona korzystała z przysługujących jej praw, uczestnicząc w postępowaniu. W konsekwencji organ zrekonstruował stan faktyczny i dokonał oceny wszystkich dowodów we wzajemnej łączności, zgodnie z zasadą swobodnej, a nie dowolnej oceny tych dowodów. W obszernym uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał podstawy prawne i faktyczne poczynionych ustaleń. W razie niedających się usunąć wątpliwości, orzekał na korzyść podatnika. Dla porządku dodać należy, że sąd także nie dopatrzył się w sprawie innych niż wskazane przez skarżącego naruszeń przepisów prawa materialnego. Biorąc powyższe pod uwagę sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) oddalił skargę