III SA/Wa 1037/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant referent stażysta Łukasz Kłosiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2017 r. sprawy ze skargi A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. oddala skargę Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez Agencję Mienia Wojskowego jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] października 2016 r. nr [...] umarzającą postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2008. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy. W dniu 9 września 2014 r. Agencja Mienia Wojskowego (dalej: Skarżąca, AMW) złożyła osobiście w [...] [...] Urzędzie Skarbowym w W. 5 korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za rok podatkowy 1 stycznia 2008 r. – 31 grudnia 2008 r. w którym wykazała: dochód (art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – tj. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: updop) w kwocie [...] zł oraz nadpłatę, z tytułu wpłaconych zaliczek w kwocie [...] zł wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w kwocie [...] zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł (wynikających z korekt zeznań podatkowych: pierwszej – [...] zł, drugiej – [...] zł, trzeciej - [...]zł i czwartej – [...]zł). Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego (wszczętego postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. nr [...]) stwierdził, iż dochody AMW nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania, o którym mowa art. 6 ust. 1 updop jako przynależne Skarbowi Państwa. Ponadto organ pierwszej instancji stwierdził, że w złożonym w dniu 2 grudnia 2013 r. zeznaniu CIT-8 prawidłowo zostało wyliczone zobowiązanie podatkowe, a kwota wynikająca z ww. deklaracji zapłacona została w prawidłowej wysokości. W rezultacie Naczelnik [...] [...]o Urzędu Skarbowego w W. decyzją z dnia [...] października 2016 r. nr [...]umorzył postępowanie podatkowe w sprawie określenia Agencji Mienia Wojskowego wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2008. Pismem z dnia 2 listopada 2016 r. AMW złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o: 1) uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i orzeczenie co do istoty sprawy, 2) z ostrożności procesowej, w związku z art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm - dalej: Ordynacja podatkowa) w przypadku niemożności orzeczenia co do istoty sprawy - przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji z uwagi na naruszenie przepisów postępowania przy wydaniu zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] października 2016 r. nr [...] umarzającą przedmiotowe postępowanie. W uzasadnieniu organ drugiej instancji wskazał, że w złożonej w dniu 2 grudnia 2013 r. do Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. 4 korekcie zeznania podatkowego CIT-8 za 2008 r. skarżąca wykazała prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego za 2008 r. (tj. kwotę [...] zł), co skutkowało zapłatą podatku dochodowego z tego tytułu w prawidłowej wysokości zgodnie z deklaracją podatnika. Z uwagi na powyższe, postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, wszczęte z urzędu przez organ pierwszej instancji, na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, stało się bezprzedmiotowe i w myśl art. 208 § 1 tej ustawy podlegało umorzeniu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podniósł ponadto, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy dochód w kwocie [...] zł, wykazany do opodatkowania zgodnie z art. 7 ust. 2 updop - w 4 korekcie zeznania CIT-8 złożonej dnia 2 grudnia 2013 r. korzysta, jak twierdzi skarżąca, ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 updop. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że ustanowione przepisem art. 6 ust. 1 updop zwolnienie od podatku jest zwolnieniem podmiotowym, co oznacza, że korzystać z niego mogą wyłącznie podmioty w nim wymienione, przy czym lista tych podmiotów jest zamknięta. W ww. przepisie (w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie) wymienione zostały podmioty korzystające ze zwolnienia, więc jeśli dany podmiot nie jest wymieniony, to nie może korzystać ze zwolnienia. Wśród podmiotów, które korzystają ze zwolnienia mocą art. 6 ust. 1 updop nie została wymieniona Agencja Mienia Wojskowego (wcześniej Wojskowa Agencja Mieszkaniowa). Organ drugiej instancji uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej, iż może ona korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 updop, ponieważ gospodaruje wyłącznie powierzonym mieniem Skarbu Państwa i definitywne przysporzenia, tj. dochody (przychody) podatkowe powstają po stronie Skarbu Państwa, który stosownie do postanowień ww. przepisu jest zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych, wskazując, że Agencja Mienia Wojskowego jest odrębną od Skarbu Państwa osobą prawną, czyli nie można utożsamić jej podmiotowo ze Skarbem Państwa. Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2005 r. nr 41. poz. 398 ze zm.) agencja jest państwową osobą prawną. Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych (art. 34 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny Dz. U. 2017 r. poz. 459 ze zm. – dalej KC). Art. 44' § 1 KC stanowi, iż własność i inne prawa majątkowe, stanowiące mienie państwowe, przysługują Skarbowi Państwa albo innym państwowym osobom prawnym. Z przewidzianej w art. 44' § 1 KC alternatywy należy wnioskować, że stosunki prawne pomiędzy Skarbem Państwa, a państwowymi osobami prawnymi poddano regułom prawa cywilnego. W obrocie cywilnoprawnym zatem wszystkie państwowe osoby prawne (łącznie ze Skarbem Państwa) występują jako autonomiczne i równorzędne względem siebie podmioty. W ocenie organu zatem już sama okoliczność podmiotowego wyodrębnienia Skarbu Państwa i państwowych osób prawnych wyklucza możliwość zastosowania do skarżącej zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 updop. Dalej organ wskazał, iż warunkiem zwolnienia określonego w art. 6 ust. 1 updop jest wyłącznie kryterium podmiotowe, a nie kryterium własności, bądź posiadania, dlatego bez znaczenia pozostaje, podnoszony przez skarżącą, argument dotyczący oparcia relacji pomiędzy Agencją Mienia Wojskowego a Skarbem Państwa na stosunku prawnym powiernictwa. Utożsamianie Skarbu Państwa z państwową osobą prawną - z uwagi na istniejący stosunek powiernictwa, prowadziłoby do wniosku, że nie zachodziłaby potrzeba wskazywania w art. 6 ust. 1 updop jako podmiotów zwolnionych od podatku dochodowego od osób prawnych jakichkolwiek agencji wykonawczych. Zatem zbędna byłaby redakcja w brzmieniu w jakim przepis ten ustanowił racjonalny ustawodawca. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podniósł, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. 2016 r. poz. 1870 ze zm. – dalej uofp), począwszy od 2012 r. Agencja Mienia Wojskowego, jako agencja wykonawcza, jest obowiązana corocznie wpłacać do budżetu państwa nadwyżkę środków finansowych ustaloną na koniec roku, pozostającą po uregulowaniu zobowiązań podatkowych. Agencja najpierw oblicza i odprowadza podatek, stosując regulacje zawarte w ustawach podatkowych, a dopiero potem oblicza nadwyżkę środków finansowych zgodnie z przepisami. Ustawodawca nie zwolnił od podatku przychodów (dochodów) uzyskiwanych przez podmioty, które zobowiązane są odprowadzić do budżetu państwa nadwyżkę środków finansowych, o której mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, lecz Skarb Państwa. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 updop to Skarb Państwa nie będzie płacił podatku od wpłaconej ww. nadwyżki. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. Agencja Mienia Wojskowego wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła ona naruszenie: 1) art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie wszczętej wnioskiem AMW o stwierdzenie nadpłaty zaistniały przesłanki powodujące bezprzedmiotowość postępowania, 2) art. 6 ust. 1 pkt 1 updop w związku z art. 75 § 3 oraz art. 81 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwie zastosowanie, tj. przyjęcie, że w zaistniałym stanie faktyczno - prawnym brak jest uzasadnionych przesłanek do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r., 3) art. 6 ust. 1 pkt 1 updop poprzez przyjęcie, że AMW dokonując zagospodarowania powierzonego mienia Skarbu Państwa uzyskuje dochody własne jako Agencja i nie są to dochody Skarbu Państwa korzystające z ww. zwolnienia podmiotowego, 4) art. 2 oraz art. 7 Konstytucji RP w związku z art. 217 Konstytucji RP poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na zastosowaniu wnioskowań prawnych prowadzących do odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w kwocie [...] zł oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł, 5) art. 84 Konstytucji RP w powiązaniu z art. 217 Konstytucji RP oraz w związku z art. 2 Konstytucji RP a także art. 6 ust. 1 pkt 1 updop poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że zwolnienie podatkowe dotyczące agencji wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 7 i 9 updop nie ma zastosowania do Agencji Mienia Wojskowego, 6) zasady praworządności i zaufania do organów podatkowych, tj. art. 120-122 Ordynacji podatkowej, 7) obowiązku prawidłowego i wyczerpującego przeprowadzenia postępowania dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej) oraz zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). W oparciu o powyższe AMW wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i orzeczenie o istocie sprawy oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i jednocześnie podtrzymał prezentowane w sprawie stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. 1. Agencja domagając się uznania, że dochody przez nią uzyskiwane (wcześniej: dochody uzyskiwane przez WAM) są w istocie dochodami Skarbu Państwa, dlatego powinny być zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. – wniosła o stwierdzenie, że zapłacony przez nią podatek dochodowy (oraz odsetki za zwłokę od zaległości w tym podatku) stanowiły nadpłatę. Na podstawie wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty złożonego wraz z korektą zeznania podatkowego, organ wszczął m.in. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. Stwierdzając, że Skarżącej nie przysługuje zwolnienie, na które się powoływała we wniosku, organ uznał, że postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego należy umorzyć jako bezprzedmiotowe, albowiem zdaniem organu wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowanego uprzednio przez Agencję była prawidłowa. Decyzja umarzająca na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie sprawie wysokości zobowiązania podatkowego jest przedmiotem skargi w niniejszej sprawie. 2. Należy na wstępie wskazać, że prowadzenie postepowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2008 r. w roku 2016 i 2017 było dopuszczalne, ponieważ miało miejsce zawieszenie biegu terminu przedawnienia na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie dotyczącej tego zobowiązania. Nie jest to okoliczność sporna między stronami. Sąd po skontrolowaniu tej kwestii uznał, że przedstawione na s. 5 zaskarżonej decyzji DIS stanowisko organu co do zawieszenia biegu przedawnienia i dopuszczalności prowadzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2008 r. jest prawidłowe. Dlatego ani decyzja organu pierwszej instancji, ani też zaskarżona decyzja organu drugiej instancji (wydana 8 lutego 2017 r.) nie naruszają art. 70 O.p. 3. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy Skarżąca Agencja była w 2008 r. zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie Sądu stanowisko organu, że zwolnienie to nie miało zastosowania do Skarżącej, jest prawidłowe. W konsekwencji prawidłowe jest rozstrzygnięcie o umorzeniu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wszczętego na skutek wniosku o stwierdzenie nadpłaty. To postępowanie należało uznać na podstawie art. 208 § 1 O.p. za bezprzedmiotowe z racji tego, że zobowiązanie podatkowe zadeklarowane było uprzednio przez Skarżącą w prawidłowej wysokości. 3. Sąd wskazuje, że w myśl postanowień art. 6 ust. 1 pkt 1 updop, którego naruszenie zarzuca Skarżąca, zwalnia się od podatku: "1) Skarb Państwa". Skarżąca – co nie ulega wątpliwości – jest odrębnym od Skarbu Państwa podmiotem, mającym osobowość prawną. Zarazem, wśród innych niż Skarb Państwa podmiotów, które korzystają ze zwolnienia mocą art. 6 ust. 1 u.p.d.o.p., nie została wymieniona Agencja Mienia Wojskowego (wcześniej Wojskowa Agencja Mieszkaniowa). 4. Zwolnienie przewidziane w art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. ma charakter podmiotowy. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko prezentowane przez organy podatkowe. Kryterium wskazane w tym przepisie to kryterium podmiotowe, a nie kryterium własności czy też kryterium przedmiotowe. Utożsamienie Skarbu Państwa z inną państwową osobą prawną (taką jak Skarżąca) – choćby z uwagi na istniejący stosunek powiernictwa – jest nieuprawnione. 5. Co więcej, taki sposób rozumienia ustawy, jaki prezentuje Skarżąca, prowadziłby do wniosku, że zbędne byłoby wskazywanie w art. 6 ust. 1 u.p.d.o.p., jako podmiotów zwolnionych od podatku dochodowego od osób prawnych, jakichkolwiek agencji wykonawczych. Tymczasem w przepisie tym wyraźnie zwolniono od podatku niektóre agencje wykonawcze, np. Agencję Rynku Rolnego, Agencję Nieruchomości Rolnych, Agencję Rezerw Materiałowych. 6. Wszystko to prowadzi do wniosku, że Skarżącej (ani jej poprzednika prawnego - Wojskowej Agencji Mieszkaniowej) bez względu na fakt gospodarowania mieniem Skarbu Państwa nie można utożsamiać na gruncie przepisów u.p.d.o.p. ze Skarbem Państwa, ze skutkiem dla stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Dochodów uzyskiwanych przez Skarżącą, będącą odrębnym od Sakrbu państwa podmiotem, nie można utożsamiać z dochodami osiąganymi przez Skarb Państwa. Dlatego nie ma w tym wypadku zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. 7. W art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. ustawodawca precyzyjnie określił podmiot podlegający zwolnieniu – Skarb Państwa. Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o zakwaterowaniu AMW jest państwową osobą prawną. Z postanowień art. 1a ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 roku o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi Państwa (Dz.U. z 2012 r., poz. 1224) wynika, że państwowa osoba prawna jest to inna niż Skarb Państwa jednostka organizacyjna, posiadającą osobowość prawną, której mienie jest w całości mieniem państwowym. Powyższe oznacza, że AMW jest odrębną od Skarbu Państwa osobą prawną, czyli nie można utożsamić jej podmiotowo ze Skarbem Państwa (wyroki z dnia 12 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1620/14 i II FSK 1054/15; z 4 października 2017 r., II FSK 1249/17 oraz z 18 maja 2017 r., II FSK 650/17), ze skutkiem dla zastosowania wyłączenia od opodatkowania. 8. Wobec oceny sytuacji Agencji dokonanej przez NSA Sąd nie podziela poglądów z wyroku Sądu I instancji z 3 lutego 2016 r., III SA/Wa 58/15, lecz przychyla się do oceny zaprezentowanej w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 1/17, uznanej przez NSA za prawidłową w wyroku z 4 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1249/17. 9. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozstrzygając niniejszą sprawę w pełni podziela także argumentację przywołaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1249/17, w którym NSA, uzasadniając pogląd o braku zastosowania art. 6 ust. 1 pkt 1 updop do Agencji, odwołał się do postanowień art. 33 i 34 K.c. W ich świetle Skarb Państwa jest osobą prawną, do której należy mienie państwowe nie należące do innych państwowych osób prawnych. Z kolei art. 44¹ § 1 K.c. stanowi, iż własność i inne prawa majątkowe, stanowiące mienie państwowe, przysługują Skarbowi Państwa albo innym państwowym osobom prawnym. Z przytoczonych przepisów wynika, że mienie państwowe, ekonomicznie zaliczane do Państwa jako organizacji społeczeństwa, a więc prawo własności i inne prawa majątkowe przysługują albo Skarbowi Państwa, albo innym państwowym osobom prawnym. Zatem, art. 44¹ § 1 K.c. statuuje tzw. zasadę podzielności mienia państwowego. Zasadę tę wspiera zasada wzajemnej nieodpowiedzialności Skarbu Państwa i państwowych osób prawnych za zobowiązania (art. 40 § 1 K.c.), z wyjątkami przewidzianymi przepisami prawa. Trzeba też wskazać, że zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o zakwaterowaniu Agencja prowadzi samodzielną gospodarkę finansową. Tak więc, przewidziana w art. 44¹ § 1 K.c. alternatywa wskazuje, że stosunki prawne pomiędzy Skarbem Państwa a państwowymi osobami prawnymi poddano regułom prawa cywilnego. W obrocie cywilnoprawnym zatem wszystkie państwowe osoby prawne (łącznie ze Skarbem Państwa) występują jako autonomiczne i równorzędne względem siebie podmioty. Już sama okoliczność podmiotowego wyodrębnienia Skarbu Państwa i państwowych osób prawnych wyklucza możliwość zastosowania do Skarżącej zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1) u.p.d.o.p. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podzielił w tej mierze stanowisko zaprezentowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 1/17. Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 lipca 2016 r,. sygn. akt II FSK 1054/15). 10. Reasumując, zwolnienie Agencji Mienia Wojskowego (poprzednio: Wojskowej Agencji Mieszkaniowej) od podatku dochodowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. jest niedopuszczalne. Nie było zatem podstaw do określania zobowiązania podatkowego Skarżącej w decyzji, gdyż zadeklarowana przez nią kwota zobowiązania podatkowego była prawidłowa. Dlatego prawidłowe jest stanowisko organów co do konieczności umorzenia postępowania na podstawie art. 208 § 1 O.p. – jako bezprzedmiotowego. W świetle tego przepisu gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe (...), organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Taka właśnie sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. 11. W ocenie Sądu także zarzuty naruszenia art. 75 § 3 oraz 81 Ordynacji podatkowej nie są zasadne; jest to konsekwencja uznania, że stanowisko organów co do niedopuszczalności zastosowania zwolnienia a art. 6 ust. 1 pkt 1 updop było prawidłowe. Nie zostały też zdaniem Sądu naruszone zasady prowadzenia postępowania dowodowego i swobodnej oceny dowodów (zarzuty naruszenia art. 191, art. 187, art. 120-122 O.p.), albowiem wbrew stanowisku Skarżącej prawidłowe było ustalenie organów, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochody uzyskiwane przez Agencję są jej dochodami, nie zaś dochodami Skarbu Państwa. 12. W ocenie Sądu, z powodów wyżej wskazanych, organy słusznie stwierdziły, że brak było podstaw do weryfikacji kwoty zobowiązania Skarżącej z uwzględnieniem zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 1 updop. Wnioskowania prawnicze zastosowane przez organ nie naruszały wskazanych przez Skarżącą przepisów Konstytucji RP. Niezasadny też jest zarzut naruszenia art. 84 w zw. z art. 217 w zw. z art. 2 Konstytucji RP – a to wobec jednoznacznej zdaniem Sądu treści art. 6 ust. 1 updop oraz jednoznacznego określenia przez ustawodawcę przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Z tych samych względów Sąd ocenia, że nie naruszono zasady in dubio pro tributario; w sprawie nie wystąpiły tego rodzaju wątpliwości, do których zasada ta mogłaby znaleźć zastosowanie, tj. niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (art. 2a Ordynacji podatkowej). 13. Sąd nie dopatrzył się też naruszenia art. 84 Konstytucji RP w powiązaniu z art. 217 Konstytucji RP oraz w związku z art. 2 Konstytucji RP, a także art. 6 ust. 1 pkt 1 updop poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że zwolnienie podatkowe dotyczące agencji wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 7 i 9 updop nie ma zastosowania do Agencji Mienia Wojskowego (zarzut 5, s. 4 skargi). Zarzut ten w ocenie Sądu jest niezasadny i oczywiście nietrafny, skoro w art. 6 ust. 1 pkt 7 i 9 u.p.d.o.p. (w roku 2008, którego sprawa dotyczy), zamieszczone było odpowiednio zwolnienie Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa oraz Agencji Rynku Rolnego. Z tych powodów na podstawie art. 151 p.p.s.a. skarga podlegała oddaleniu.