I SA/Rz 745/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant sek. sąd. Aleksandra Baczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2018r. sprawy ze skargi M. B. i P. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rz. z dnia [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok oddala skargę. Przedmiotem skargi M. B. i P. B. jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej DIAS) z dnia [...] września 2017 r. nr [...], wydana w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało oparte o następujące okoliczności faktyczne i prawne: w dniu 4.03.2016 r. M. i P. B. złożyli w Urzędzie Skarbowym w Ł. wspólne zeznanie podatkowe (PIT-37) za 2015 r., w którym wykazali m.in. należny podatek - 48.387 zł, sumę zaliczek pobranych przez płatników - 115.496 zł oraz nadpłatę - 67.109 zł (zwróconą podatnikom w dniu 28.06.2016 r.). Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. (dalej NUS), postanowieniem z dnia 15 lutego 2017 r., wszczął z urzędu postępowanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. Następnie decyzją z dnia [...] maja 2017 r. nr [...], NUS określił M. i P. B. zobowiązanie w tym podatku w wysokości 106.179 zł. W uzasadnieniu wskazano, że w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2015 r. nie uwzględniono dodatkowego świadczenia pieniężnego w wysokości 180.600 zł, otrzymanego przez M. B. od Narodowego Banku Polskiego w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach programu dobrowolnych odejść (dalej: PDO). W zeznaniu uwzględniono zaś pobrany przez tego płatnika podatek w łącznej wysokości 57.792 zł, w związku z czym, w końcowym rozliczeniu wykazano nienależną nadpłatę. Według organu I instancji rekompensata wypłacona w związku z przystąpieniem do PDO i rozwiązaniem umowy o pracę z dniem 31.10.2015 r. nie wypełnia dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; zwanej dalej: u.p.d.o.f.), a zatem otrzymane przez M. B. świadczenie podlegało opodatkowaniu. W odwołaniu od tej decyzji M. B. i P. B. reprezentowani przez radcę prawnego wnieśli o jej uchylenie i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 59 § 1 pkt 10 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; zwanej dalej O.p.) - poprzez niezastosowanie w sprawie o orzekanie o zobowiązaniu podatkowym, które wygasło; 2) art. 14m § 1 pkt 1 w związku z art. 165 § 1 i 2 O.p. - poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy podatnik zastosował się do wydanej na jego wniosek interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego; 3) art. 121 § 1 O.p. - poprzez niezastosowanie w sprawie i naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że zaskarżona decyzja nie powinna zostać w ogóle wydana; 4) art. 191 O.p. - poprzez dokonanie zupełnie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz prowadzenie postępowania dowodowego w celu uzasadnienia z góry przyjętej tezy, pomimo iż uprzednio organ podatkowy dokonał już innej oceny stanu faktycznego. DIAS decyzją z dnia [...] września 2017 r. nr [...] - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że w dniu 14.11.2014 r. NBP zawarł z M. B. porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę w ramach PDO, z przyczyn niedotyczących pracowników, w ramach PDO, dalej: porozumienie, na mocy którego umowa o pracę ulega rozwiązaniu z dniem 31.10.2015 r. Zgodnie z porozumieniem, w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach PDO, M. B. otrzymała dodatkowe świadczenie pieniężne w wysokości "70% z 24- krotności wynagrodzenia miesięcznego liczonego wg. zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy w kwocie 180 600.00 zł" (zaświadczenie NBP z dnia 7.01.2016 r.). Od kwoty 180.600 zł pracodawca/płatnik pobrał i odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 57.792 zł. W ocenie DIAS świadczenie wypłacone M. B. przez NBP (określone w PDO oraz porozumieniu jako dodatkowe świadczenie pieniężne) - w żadnej mierze nie było ono odszkodowaniem (zadośćuczynieniem) w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., którego celem byłoby naprawienie szkody lub krzywdy. Przeczy temu przede wszystkim treść samego PDO oraz porozumienia, a zatem podstawy świadczenia, który określał jedynie warunki (zasady) zawierania porozumienia skutkującego rozwiązaniem stosunku pracy za porozumieniem stron, dobrowolnym odejściem pracownika. W porozumieniu nie ma mowy o jakiejkolwiek szkodzie (krzywdzie, uszczerbku) pracownika, które miałyby być rekompensowane wypłatą świadczenia pieniężnego, a co za tym idzie nie określa on żadnych zasad dotyczących obliczania wysokości tego świadczenia. Przeciwnie podkreśla się w nim dobrowolność pracownika przystąpienia do PDO, a za skorzystanie (nieskorzystanie) z tej możliwości nie przewidziano żadnych świadczeń rekompensujących (wyrównawczych) za ewentualną szkodę bądź przewidujące sankcje. Takiego waloru nie można przypisać przyznanemu na podstawie porozumienia dodatkowemu świadczeniu pieniężnemu. Brak charakteru odszkodowawczego otrzymanego świadczenia potwierdza także NBP w zaświadczeniu z dnia 7.01.2016 r., w którym wskazano, że M. B. w dniu rozwiązania stosunku pracy wypłacono "dodatkowe świadczenie pieniężne w wysokości 70% z 24-krotnosci wynagrodzenia miesięcznego liczonego wg. zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy w kwocie 180 600,00 zł. Podkreślono, że świadczenie to wypłacane było jedynie tym pracownikom, którzy dobrowolnie przystąpili do PDO z zakładu pracy - jego wypłata nie była zatem związana z jakimkolwiek zdarzeniem skutkującym szkodą lub krzywdą, lecz propozycją pracodawcy i decyzją uprawnionych. Miało więc na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cechy czynu skutkującego odpowiedzialnością odszkodowawczą, a związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Dodatkowe świadczenie pieniężne w istocie stanowiło "zachętę" (ofertę) motywującą uprawnionych pracowników do skorzystania z programu PDO. Podatnik dobrowolnie przystąpił do tego programu, w konsekwencji świadomie wybrał to świadczenie w miejsce stosunku pracy i związanych z tym stosunkiem przywilejów (uprawnień), w tym pobierania wynagrodzenia. Jego wyboru nie można uznać za doznanie szkody majątkowej lub krzywdy, które rekompensowane było wypłatą świadczenia. Nie można bowiem tego rodzaju zdarzeniu przypisać funkcji kompensacyjnej z typową dla odszkodowania cechą wynagrodzenia czy wyrównywania poniesionej straty, taka bowiem nie wystąpiła - nie jest możliwe określenie jej wymiaru (wysokości). Podsumowując DIAS naprowadził, że odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy, a tego rodzaju sytuacje nie miały miejsca w rozpatrywanej sprawie. Wypłacone świadczenie nie mogło zatem wyrównywać jakiegokolwiek uszczerbku strony, skoro takowego nie doznała ani w posiadanym majątku, ani w sferze niematerialnej. W istocie świadczenie było jedynie zachętą do odejścia - jego zaproponowanie miało wywołać określone skutki, nie zaś było skutkiem wcześniejszych zdarzeń, które powodowałyby obowiązek wypłaty odszkodowania czy zadośćuczynienia. Jakkolwiek subiektywnie podatniczka straciła pracę, o tyle umowę o pracę rozwiązano dobrowolnie, w drodze porozumienia. W ocenie organu odwoławczego bez znaczenia w sprawie jest to, że dodatkowe świadczenie pieniężne otrzymane przez M. B. było świadczeniem, którego wysokość i zasady wynikały z postanowień układów zbiorowych pracy o których mowa w art. 9 § 1 K.p. Jak wykazano powyżej wypłacone dodatkowe świadczenie pieniężne nie było odszkodowaniem (zadośćuczynieniem) w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tym samym przesądza to o braku możliwości zastosowania w sprawie zwolnienia. Podkreślono, że zaprezentowane w niniejszej decyzji stanowisko jest powszechnie akcentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, w którym wskazuje się, że jakkolwiek świadczenia mogą być przyznawane na podstawie różnych programów dobrowolnych odejść, o zwolnieniu ich od opodatkowania przesądza spełnienie przesłanek wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. m.in. ich odszkodowawczy charakter. Odnosząc się do argumentacji podnoszonych w odwołaniu DIAS wskazał, że rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy nie wyjaśnia stanu faktycznego (tj. nie przeprowadza dowodów), lecz dokonuje wyłącznie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika. Indywidualne interpretacje podatkowe są wiążące dla organów podatkowych tylko w tych przypadkach, gdy dotyczą rozstrzyganego stanu faktycznego konkretnej sprawy. Z interpretacji indywidualnej z dnia [...].04.2016 r. nr [...], wydanej dla M. B. wynika, że w ramach stanu faktycznego wskazała ona, że "W dniu 27 sierpnia 2014 r. Zarząd Banku przyjął program optymalizacji zatrudnienia (...) W celu złagodzenia skutków z tego wynikających oraz mając na uwadze przepisy Kodeksu Pracy, Pracodawca zawarł, w dniu 19 września 2014 r., Porozumienie ze związkami zawodowymi w sprawie Programu Dobrowolnych Odejść (...) Jednym z elementów tego porozumienia było określenie świadczeń pieniężnych, w tym (....) jednorazowe świadczenie pieniężne z tytułu rozwiązania stosunku pracy dla Uprawnionego Pracownika uczestniczącego w PDO, przyznane tytułem odszkodowania za rozwiązanie z nim umowy o pracę". Z kolei w uzupełnieniu wniosku o interpretacje M. B. dodała, że "zasady ustalania odszkodowania wskazanego we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. wynikają wprost z porozumienia". W postępowaniu podatkowym ustalono, że wypłacone M. B. świadczenie nie miało charakteru odszkodowania (zadośćuczynienia). Skoro stan faktyczny zaprezentowany przez M. B. we wniosku o interpretację indywidualną, a w konsekwencji wskazany w interpretacji z dnia [...].04.2016 r. nr [...], nie jest tożsamy ze stanem faktycznym stwierdzonym w tej sprawie, powoływanie się na nią jest bezpodstawne. Tym samym zarzuty dotyczące naruszenia art. 14m oraz art. art. 59 § 1 pkt 10 O.p. są bezprzedmiotowe. Poprawność takiego wniosku znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 23.02.2017 r. sygn. akt. I SA/Rz 6/17. Nadto DIAS zwrócił uwagę, że Minister Finansów wydał w dniu [...].06.2016 r. interpretację ogólną (nr [...]; Dz. Urz. Ministra Finansów z 2016 r., poz. 50) służącą ujednoliceniu stosowania prawa podatkowego w kwestii opodatkowania świadczeń wypłacanych w ramach programów dobrowolnych odejść (PDO). Stwierdzono w niej, że "świadczenia, jakie pracownik otrzymuje w związku z dobrowolnym przystąpieniem do PDO, nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT". Ponadto, w odniesieniu do skutków podatkowych wypłat w ramach PDO wielokrotnie wypowiadały się sądy administracyjne, podzielając w kilkudziesięciu orzeczeniach (w tym ww.) stanowisko organów podatkowych. O ile zatem nie są one źródłem prawa ani nie wiążą w innych sprawach, o tyle wskazują na określoną linię orzeczniczą i słuszność poglądu co do opodatkowania świadczeń takich jak otrzymane przez M. B. Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie może zostać "zmodyfikowane" dzięki zastosowaniu art. 2a O.p., nakazującego rozstrzyganie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika. Wątpliwości te w sprawie nie istnieją, a art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest oczywisty - ze zwolnienia określonego w tym przepisie korzystają tylko wskazane w nim rodzaje świadczeń, tj. mające określona podstawę prawną odszkodowania lub zadośćuczynienia. Przepis jest oczywisty, natomiast spór w sprawie nie dotyczy jego interpretacji, lecz odszkodowawczego (rekompensacyjnego) charakteru świadczeń wypłaconych M. B. Stanowią one opodatkowany przychód ze stosunku pracy (jego otrzymanie możliwe było wyłącznie z uwagi na łączący M. B. z NBP stosunek pracy). Wskazana w odwołaniu "dyskusyjność" opodatkowania nie wynika z wątpliwości co do treści przepisu, lecz z próby wykazania, że świadczenie ma charakter odszkodowawczy. Reasumując DIAS stwierdził, że określenie przez organ I instancji zobowiązania podatkowego M. B. i P. B. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w kwiecie 106.179 zł jest prawidłowe, a wyliczenie tego zobowiązania zostało poprawnie i rzetelnie zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji. M. B. i P. B. reprezentowani przez radcę prawnego skierowali do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na decyzję DIAS z dnia [...] września 2017 r. wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 59 § 1 pkt 10 O.p. poprzez niezastosowanie w sprawie o orzekanie o zobowiązaniu podatkowym, które wygasło; 2) art. 14m § 1 pkt 1 w związku z art. 165 § 1 i 2 O.p. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy podatnik zastosował się do wydanej na jego wniosek interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego; 3) art. 121 § 1 O.p. poprzez niezastosowanie w sprawie i naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że skarżona decyzja nie powinna zostać w ogóle wydana; 4) art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie pełnego materiału dowodowego oraz częściowe nierozpatrzenie zebranego materiału; 5) art. 191 O.p. poprzez dokonanie zupełnie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz prowadzenie postępowania dowodowego w celu uzasadnienia z góry przyjętej tezy, pomimo iż uprzednio organ podatkowy dokonał już innej oceny stanu faktycznego. W uzasadnieniu rozszerzono powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, z przyczyn wywiedzionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Nie budzi wątpliwości stan faktyczny jaki stał się podstawą wydania przez organy podatkowe decyzji określających małżonkom B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji Pani M. B. była zatrudniona w NBP, który przeprowadzał restrukturyzację i wdrażał program dobrowolnych odejść pracowniczych W tym celu zostało zawarte porozumienie ze związkami zawodowymi w sprawie ustalenia programu dobrowolnych odejść i wsparcia pracowników odchodzących z pracy. W myśl tego regulaminu odejście było dobrowolne i stanowiło uprawnienie pracownika. Korzystając z tego uprawnienia pracownik składał pisemny wniosek o rozwiązanie umowy o prace i odbywało się to na podstawie porozumienia stron, przy czym zakład pracy miał prawo nie uwzględnić wniosku pracownika o rozwiązanie umowy o pracę. Po zawarciu porozumienia pracownikowi przysługiwało prawo do otrzymania przewidzianych przez regulamin odejść stosownych kwot, opisanych w decyzji. Skarżąca M. B. zawarła w ramach tego programu porozumienie z zakładem pracy i jej stosunek pracy uległ rozwiązaniu, zaś skarżąca pobrała kwoty przewidziane w regulaminie w roku 2015. W tych okolicznościach organy uznały, że skarżąca jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od otrzymanych kwot tytułem " odszkodowania". Stanęły na stanowisku, że nie zachodzą przesłanki określone w art. 21 ust.1 pkt 3 updof, które wprowadzają zwolnienie otrzymanych od zakładu pracy środków pieniężnych tytułem odszkodowania lub zadośćuczynienia. Organy wskazały słusznie, że przedmiotowe świadczenie otrzymane ze strony zakładu pracy nie jest odszkodowaniem lub zadość uczynieniem w rozumieniu tego przepisu. Dobrowolne odejście z pracy w ramach porozumienia z pracodawca nie wywołuje bowiem szkody rozumianej jako uszczerbek na mieniu lub ograniczenie lub pozbawienie przychodów, a tym samym otrzymane kwoty nie mogą być uznane za odszkodowanie w rozumieniu tego przepisu wykładanego zgodnie z cywilistycznym rozumieniem pojęcia odszkodowanie. Sąd nie widzi potrzeby głębszego rozważania tego tematu, gdyż jest to już kwestia jednoznacznie rozstrzygnięta w orzecznictwie sądowym , w którym przyjęto, że kwoty otrzymane w ramach przeprowadzanych programów dobrowolnych odejść pracowników nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust.1 pkt 3 updof. ( przykładowo można wymienić wyroki NSA z dnia 20.09.2017 r II FSK 2517/16 , czy też 24 sierpnia 2017r., sygn. II FSK 2072/16 dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl ). Co do zasady orzeczenie organu drugiej instancji jest zatem słuszne. Skarżący nie mogą również skorzystać z ochrony jaka mogła by im dać interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów w dniu [...] kwietnia 2016 r. Trzeba od razy wskazać, że interpretacja ta została wydana po zaistnieniu skutków prawnych spowodowanych wypłatą skarżącej środków w ramach programu dobrowolnych odejść pracowniczych, która spowodowała powstanie obowiązku podatkowego zapłaty podatku dochodowego za rok 2015 , który to obowiązek powstał z upływem tego roku, natomiast przed złożeniem zeznania podatkowego za ten rok w roku 2016, gdyż interpretacja ta została skarżącemu doręczona 18 kwietnia 2016 , zaś zeznanie podatkowe zostało przez nią złożone 19 kwietnia 2016 r. Należy jeszcze nadmienić, że Minister Rozwoju i Finansów postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 roku stwierdził wygaśniecie tej interpretacji wobec wydania interpretacji ogólnej ( sprzecznej co do istoty sprawy z interpretacją indywidualną ). Kwestia ochrony z jakiej korzysta podatnik w związku z wydaną interpretacją indywidualną jest uregulowana co do zasady w przepisie art.14 k § 1 – 3 o.p., z którego to przepisu wynika, że zastosowanie się do interpretacji nie może szkodzić wnioskodawcy, jak tez nie wszczyna się wobec takiej osoby postępowania karnoskarbowej, jak też nie nalicza się odsetek za zwłokę. Jednocześnie jednak przepis art.14l o.p. przewiduje, że zastosowanie się do interpretacji, której wygaśniecie stwierdzono, w przypadku gdy skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub przed doręczeniem interpretacji indywidualnej, zastosowanie się do tej interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty podatku. Również przepis art.14m o.p. przewiduje ochronę podatnika w przypadku zastosowania się do interpretacji odnoszącej się do rzeczywistego stanu prawnego. Z przepisów tych wynika więc możliwość skorzystania z ochrony w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej dla konkretnego podatnika w sytuacji, gdy stan faktyczny opisany we wniosku o interpretacje jest tożsamy ze stanem faktycznym ustalonym w trakcie postępowania podatkowego. W przedmiotowej sprawie zestawienie przyjętego stanu faktycznego przez organ interpretujący i stanu faktycznego ustalonego w czasie postępowania wskazuje, że są to odrębne stany faktyczne i skarżąca nie może skorzystać z ochrony jakie przewidują wskazane przepisy. We wniosku o interpretację wskazała ona bowiem pewien stan faktyczny, obejmujący stwierdzenie, że kwoty jakie otrzyma ze swojego zakładu pracy są odszkodowaniem. Organ interpretujący na podstawie art. 14b § 3 i 14c § 1 o.p. jest związany opisem stanu faktycznego zawartym we wniosku o interpretację. Oznacza to, że nie prowadzi własnych ustaleń faktycznych, odmiennych do tych wskazanych przez wnioskującego o interpretacje. To wnioskodawca określa ramy stanu faktycznego w których dojdzie do rozważań odnośnie przepisów prawa podatkowego. Zmiana stanu faktycznego wskazanego przez wnioskującego świadczyłaby o wydaniu interpretacji do innego stanu faktycznego, a tym samym naruszeniu przepisów prawa procesowego powyżej wskazanych. Organ zatem jest związany wskazaniami we wniosku. W przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni podała, że otrzymała odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o prace. Organ przyjął ,że sformułowanie to jest elementem stanu faktycznego tzn. kwoty te są odszkodowaniem w prawnym rozumieniu tego pojęcia i wydał interpretację przyjmując, że kwoty te stanowią odszkodowanie – tak jak to ujęła wnioskująca we wniosku. Trzeba przy tym zaznaczyć, że w interpretacji wskazał, że została ona wydana właśnie do takiego stanu faktycznego , a więc przy przyjęciu, że kwoty te stanowią odszkodowanie. Dodał, że w przypadku zaistnienia innego stanu faktycznego interpretacja może nie udzielać ochrony podatnikowi. Podatniczka nie zaskarżyła tej interpretacji w związku z czym weszła ona do obrotu prawnego. Mogła więc zapewnić podatniczce ochronę w przypadku gdyby otrzymane przez nią środki miały charakter odszkodowania, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 3 o.p. Jak jednak wynika z ustaleń organów w niniejszej sprawie środki otrzymane przez podatniczkę nie mają takiego charakteru, a zatem wydana interpretacja – jako odnosząca się do innego stanu faktycznego nie może zapewnić podatnikowi ochrony. W przypadku, gdyby we wniosku była mowa o " środkach otrzymanych z zakładu pracy " organ musiałby dokonywać oceny charakteru prawnego tych środków. Ponieważ podatniczka sama określiła ich charakter jako " odszkodowanie" wydał interpretację odnośnie otrzymanego " odszkodowania". W tej sytuacji organy słusznie uznały ,że interpretacja nie może chronić podatniczki. Dodatkowo należy zauważyć, że uzyskana interpretacja , nawet gdyby była zgodna z rzeczywistym stanem prawnym , nie mogłaby chronić podatniczki przed obowiązkiem zapłaty podatku. Nie budzi bowiem w niniejszej sprawie wątpliwości fakt, że została ona uzyskana co do elementów stanu faktycznego , który już zaistniał i wywołał skutki prawne . Podatniczka wystąpiła bowiem o interpretację w dniu 11 stycznia 2016 roku. Jakkolwiek pojęcie skutków podatkowych nie zostało w ustawie zdefiniowane to należy je rozumieć jako obowiązek zapłaty podatku. ( por. S. Babiarz i inn. Ordynacja podatkowa . Komentarz wyd. X art. 14 l o.p. ) .Powstał on z upływem 2015 roku. Tak więc nawet w przypadku prawidłowego opisania stanu faktycznego skarżący nie mogliby skorzystać z ochrony prawnej co do obowiązku zapłaty podatku. Mogliby korzystać jedynie z ochrony przewidzianej w art. 14k § 3 o.p., jednak z uwagi na odmienność przyjętego stanu faktycznego we wskazanej interpretacji z takiej ochrony również skorzystać nie mogą . Z tych względów Sąd uznając, po pierwsze ,że wypłacone kwoty nie korzystają z ulgi przewidzianej w art. 21ust.1 pkt 3 updof, zaś skarżący nie mogą skorzystać z ochrony przewidzianej w art. 14 k i 14 m o.p. skargę w oparciu o przepis art. 151 ppsa oddalił.