II FSK 91/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek, Protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2802/14 w sprawie ze skargi J. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej kwoty zajętej wierzytelności 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1.Wyrokiem z 19 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2802/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 czerwca 2014 r. w przedmiocie określenia wysokości wierzytelności nieprzekazanej przez dłużnika zajętej wierzytelności. 2. Z przyjętego przez Sąd stanu faktycznego wynika, że organ egzekucyjny zawiadomieniami z 4 i 18 listopada i 23 grudnia 2008 r. w ramach postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do P. spółki z o.o. dokonał zajęcia u skarżącego prawa majątkowego – wierzytelności pieniężnej, jaka przysługiwała Spółce z tytułu umowy dzierżawy łączącej ją ze skarżącym. Umowa została zawarta przez skarżącego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Skarżący w odpowiedzi na zawiadomienie poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w C., że będzie z tytułu zajętej wierzytelności przekazywał co miesiąc kwotę 3660 zł. 4 czerwca 2013 r. u dłużnika zajętej wierzytelności przeprowadzono kontrolę prawidłowości wykonania zajęcia. W jej toku ujawniono, że skarżący uchylił się od przekazania części zajętej wierzytelności w kwocie 15 840 zł. Wpłacona przez niego kwota – 72 000 zł- stanowiła równowartość czynszu dzierżawnego za 24 miesiące w wysokości netto. Skarżący oświadczył, że wydzierżawiający nie wystawił mu faktur VAT z tytułu czynszu, co jego zdaniem uprawniało go – na podstawie art. 462 i 463 k.c. - do powstrzymania się od zapłaty tej części czynszu, która odpowiadała wysokości naliczonego podatku od towarów i usług (miesięcznie 660 zł, czyli za 24 miesiące – 15 840 zł). Zdaniem dłużnika zajętej wierzytelności mógł on się powstrzymać ze spełnieniem świadczenia do czasu otrzymania pokwitowania od wierzyciela, a takim pokwitowaniem jego zdaniem jest faktura VAT. Postanowieniem z 6 grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. jako organ egzekucyjny określił wysokość kwoty nieprzekazanej przez skarżącego jako dłużnika zajętej wierzytelności na 15 840 zł. Uznał, że zajęta wierzytelność to czynsz dzierżawy obejmujący również wliczony w cenę podatek od towarów i usług. Brak pokwitowania (faktury VAT) w świetle art. 71a § 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012 r. poz. 1015 z późn.zm., dalej jako "u.p.e.a.") nie stanowi okoliczności uprawniającej dłużnika zajętej wierzytelności do odmowy przekazania organowi egzekucyjnemu części zajętej wierzytelności. Dłużnik po otrzymaniu zawiadomień o zajęciu uznał wierzytelność i stwierdził, że jest wykonalna. Tym samym bezpodstawnie uchylał się od wykonania zajęcia, co uprawniało organ do zastosowania trybu z art. 79b u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z 14 czerwca 2014 r. utrzymał w mocy to postanowienie. Wskazał, że jednocześnie z zawiadomieniem o zajęciach na podstawie art. 89 § 3 u.p.e.a. wezwano skarżącego do złożenia oświadczenia, czy uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego i czy przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania oraz czy i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się lub toczyła sprawa o zajętą wierzytelność. Skarżący odpowiedział, że będzie przekazywał miesięcznie 3 360 zł, co zdaniem organu odwoławczego świadczy o uznaniu wierzytelności. Zdaniem organu podstawy do odmowy przekazana wierzytelności nie mógł stanowić art. 462 i 463 k.c., skoro kwoty czynszu miały być przekazywane na rzecz organu egzekucyjnego, który przejął prawa i obowiązki wierzyciela. Ponadto zdaniem organu, wspartym poglądami orzecznictwa, faktura nie stanowi pokwitowania. Tym samym niewystawienie faktur przez zobowiązanego nie stanowiło podstawy do przekazywania organowi egzekucyjnemu wyłącznie należności netto. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 462 i art. 463 k.c. w zw. z art. 89 § 2 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że faktura nie stanowi pokwitowania wystawionego w szczególnej formie i jej brak upoważniał do odmowy przekazania części zajętej wierzytelności, art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzez jego zastosowanie i uznanie, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchylał się od przekazania zajętej wierzytelności, art. 89 § 3a u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że złożenie przez dłużnika zajętej wierzytelności oświadczenia o uznaniu wierzytelności skutkuje niemożnością przedstawienia zarzutu dotyczącego braku pokwitowania przez wierzyciela i nie uprawnia do powstrzymania się ze spełnieniem świadczenia, art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie, art. 7 k.p.a. poprzez pominięcie słusznego interesu dłużnika. Wniósł w związku z tym o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. W jego ocenie poinformowanie organu egzekucyjnego przez skarżącego o wysokości czynszu miesięcznego z tytułu umowy dzierżawy w wysokości 3360 zł brutto i złożenie oświadczenia, że będzie on przekazywany na konto organu egzekucyjnego oznacza, że skarżący przyznał istnienie zajętej wierzytelności, co wypełnia przesłankę z art. 89 § 3 ust. 1a u.p.e.a. Zdaniem Sądu przeprowadzona u dłużnika zajętej wierzytelności kontrola potwierdziła, że uchylał się on od przekazania części zajętej wierzytelności w kwocie 15 840 zł. Nie stanowiło bowiem podstawy do uchylenia się od przekazania części zajętej wierzytelności zaniechanie wierzyciela w wydaniu pokwitowania. Art. 462 i art. 463 k.c. nie mają bowiem zastosowania po zajęciu wierzytelności na podstawie art. 89 u.p.e.a. Brak faktury VAT nie uprawniał skarżącego do wstrzymania się z przekazaniem organowi egzekucyjnego całej zajętej wierzytelności. Jeżeli dłużnik uznał wierzytelność i zgodził się ją przekazywać na rzecz organu egzekucyjnego, to nie może później złożyć skutecznie sprzecznego z pierwszym oświadczenia i z tego powodu uchylić się od wykonania zajęcia na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a. 5. W skardze kasacyjnej J. D. zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie: a) na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej jako "p.p.s.a.") art. 462 i art. 463 k.c. w zw. z art. 89 § 2 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie i pominięcie w rozważaniach, że faktura VAT jest pokwitowaniem spełnienia świadczenia, do wystawienia którego dłużnik ma interes, co w konsekwencji doprowadziło do tego, że dłużnik nie może powoływać się na zarzut niedoręczenia faktury VAT przez wierzyciela powstrzymując się od spełnienia świadczenia; b) art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzez jego zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchylał się od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu, podczas gdy brak było przesłanek do jego zastosowania w tej sprawie; c) art. 89 § 3a u.p.e.a. poprzez niewłaściwe założenie, że wobec przejęcia przez organ egzekucyjny praw i obowiązków wierzyciela, dłużnik nie ma prawa podnosić zarzutów zaniechania przez wierzyciela pokwitowania spełnienia świadczenia, które uprawnia dłużnika do powstrzymania się ze spełnieniem świadczenia zgodnie z art. 463 k.c. , bowiem zarzut braku doręczenia pokwitowania spełnienia świadczenia nie stanowi skutecznego zarzutu dłużnika umożliwiającego uchylenie się od wykonania zobowiązania względem organu egzekucyjnego. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. Organ nie udzielił odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, który wstąpił z mocy art. 206 ust. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn.zm.) w miejsce Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na jego organu kosztów postępowania kasacyjnego. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 6.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i z tych względów podlega oddaleniu. Z uwagi na sposób sformułowania skargi kasacyjnej niezbędne jest przypomnienie, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie obowiązuje zasada oficjalności. Sąd ten, z mocy art. 183 § 1 p.p.s.a. jest związany granicami skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę wyłącznie nieważność postępowania. Nie może zatem zastępować strony składającej środek odwoławczy w formułowaniu zarzutów, ich precyzowaniu czy też uzasadnianiu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administarcyjnego z 31 października 2017 r., I FSK 209/16, 19 września 2017 r., 23 stycznia 2014 r., II OSK 1977/12, 25 stycznia 2011 r., I FSK 638/10, 23 stycznia 2009 r., I FSK 1965/07, II GSK 1418/17, 25 listopada 2008 r., II GSK 453/08, wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Od strony zatem należy, w jakim zakresie Naczelny Sąd Administarcyjny dokona kontroli instancyjnej. W tej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Zaskarżony wyrok podlega zatem ocenie wyłącznie w granicach wyznaczonych skargą kasacyjną. Podstawowym zarzutem jest przyjęcie przez organy egzekucyjne, że skarżący bezpodstawnie uchylał się od wykonania zajęcia, chociaż miał prawo powstrzymać się od spełnienia świadczenia w części z uwagi na zaniechanie przez wierzyciela wydania mu pokwitowania w żądanej przez niego formie – faktury VAT. Stanowiło to zdaniem strony naruszenie art. 462 i art. 463 k.c. w zw. z art. 89 § 2 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie. Zarzut ten jest nietrafny. Zauważyć należy, że jest on nieprecyzyjny, bowiem art. 462 k.c. składa się z trzech jednostek redakcyjnych, skarżący nie wskazał, która z nich została naruszona. Ponadto skarżący pomija, że poprzez zajęcie wierzytelności organ egzekucyjny może z mocy samego zajęcia wykonywać wszelkie prawa zobowiązanego w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia egzekucji (art. 67a § 1 u.p.e.a.). Zestawienie powołanego przepisu z art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a. pozwala na wyprowadzenie wniosku, że prawem wierzyciela, jakie może, a nawet zobligowany jest wykonać organ egzekucyjny, jest przyjęcie świadczenia pieniężnego od dłużnika zajętej wierzytelności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 sierpnia 2014 r., II FSK 1031/13). Zobowiązany, wraz z zawiadomieniem go o zajęciu wierzytelności otrzymuje pouczenie, że nie wolno mu odebrać ani rozporządzać zajętą kwotą. Tym samym spełnienie świadczenia przez dłużnika zajętej wierzytelności musi zawsze nastąpić na rzecz organu egzekucyjnego, wierzyciel (będący zobowiązanym w postępowaniu egzekucyjnym) nie ma bowiem prawa do jego przyjęcia. Tymczasem pokwitowanie, o ktorym mowa w art. 462 § 1 k.c. jest wypowiedzią wierzyciela o faktach. Jego wystawienie potwierdza fakt dokonania zapłaty (spełnienia świadczenia pieniężnego) i powinno być wystawione przez wierzyciela lub osobę, która za wierzyciela przyjmuje świadczenie (por. wyroki Sądów Apelacyjnych w Krakowie z 21 października 2015 r., sygn. Akt I ACa 949/15, LEX nr 1957378, w Gdańsku z 15 maja 2013 r., sygn. Akt I ACa 179/13, LEX nr 1344019). Jeżeli zatem wierzyciel (spółka P.) w tym wypadku nie mógł przyjąć świadczenia pieniężnego, to tym samym nie był zobowiązany do wystawienia pokwitowania. Świadczenie odbierał za niego bowiem organ egzekucyjny, który w tym zakresie wstąpił w jego prawa. Skoro wierzyciel nie był zobowiązany do wystawienia pokwitowania, to tym samym niewystawienie przez niego faktury VAT z tytułu czynszu dzierżawnego nie może być traktowane jako odmowa pokwitowania i nie uprawniało skarżącego do powstrzymania się od spełnienia świadczenia w części obejmującej równowartość podatku VAT. Faktura VAT nie mogłaby bowiem stanowić pokwitowania, w którego treści musi się niewątpliwie znaleźć oświadczenie o dokonaniu zapłaty. Nie doszło w związku z tym do naruszenia art. 462 i art. 463 k.c. poprzez ich niezastosowanie. Niezrozumiałe jest przy tym powołanie w ramach tego zarzutu jako naruszonego art. 89 § 2 u.p.e.a., określającego moment dokonania zajęcia. Strona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, wbrew wymogom z art. 176 § 1 p.p.s.a., nie wyjaśniła, jaką normę wywiodła z powiązania art. 462 i art. 463 k.c. w zw. z art. 89 § 2 u.p.e.a. Nie uzasadniono także zarzutu naruszenia art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzestając na opisie tego naruszenia. W związku z tym, że nie istniały podstawy do powstrzymania się ze spełnieniem świadczenia na podstawie art. 463 k.c., nie można skutecznie zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenia powołanego przepisu. Nie wykazano bowiem, że powstrzymanie się ze świadczeniem było uzasadnione i miało oparcie w przepisach prawa. Nie jest zasadny ostatni z zarzutów – naruszenia art. 89 § 3a u.p.e.a. Przepis taki bowiem nie istnieje. Art. 89 u.p.e.a. składa się z trzech paragrafów o numerach 1,2,3. Ostatni z paragrafów dzieli się na dalsze jednostki redakcyjne. Jak wskazano wyżej, Naczelny Sąd Administarcyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej. Z tych powodów nie może zastąpić strony w powołaniu właściwego przepisu, odpowiadającego opisowi zarzutu. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 184 p.p.s.a. 7. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, na które składa się wynagrodzenie pełnomocnika organu za udział w rozprawie orzeczono stosownie do art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. § 14 ust. 2 pkt 1 lit.c) i pkt 2 lit.c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r. poz. 490 ze zm.).