I SA/Kr 329/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.) WSA Jarosław Wiśniewski Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi Wierzycieli L. Sp. z o.o. w K. przy uczestnictwie: L. Sp. z o.o., K. T., B. M., J. K., K. K., D. B., K. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. - skargę oddala - Prezydent Miasta K. decyzją z dnia 24 sierpnia 2017 r., znak: [...] określił solidarnie zobowiązanym: L. K., K. K., J. K., D. B., B. M., K. J., K. T. i W. sp. z o.o. wysokość podatku od nieruchomości za rok 2017 na kwotę 1861,00 zł. Jako solidarnie zobowiązanych podatników wskazano współwłaścicieli nieruchomości składającej się z działek nr [...], [...], [...] obr. [...] w K.. Odwołanie od powyższej decyzji złożyli K. K. i J. K. oraz W. sp. z o.o. z siedzibą w K.. K. K. i J. K. podnieśli, że zaskarżoną decyzją organ I instancji określił wysokość podatku nie za cały rok 2017, a jedynie za pierwsze cztery miesiące podczas, gdy postępowanie zostało wszczęte w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za cały rok 2017. Ponadto bezpodstawnie obciążono ich podatkiem za cały miesiąc kwiecień 2017, w sytuacji, gdy w dniu 6 kwietnia 2017 r. przenieśli udziały w opodatkowanej nieruchomości na rzecz spółki W. L. sp. z o.o. W stosunku do nich nie zachodzą przesłanki do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, bowiem złożyli wymaganą prawem deklarację na podatek od nieruchomości oraz uiścili należny podatek w kwocie odpowiadającej ich udziałowi w prawie własności nieruchomości. Jedynym współwłaścicielem, który nie zapłacił podatku jest spółka W. L. sp. z o.o. z siedzibą w K.. Niezależnie od powyższego odwołujący zakwestionowali zastosowaną stawkę podatku właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. W. L. sp. z o.o. zarzuciła naruszenie art. 165 § 1 i 4 w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niedoręczenie pełnomocnikowi odwołującej się spółki postanowienia z dnia 7 czerwca 2017 r. o wszczęciu postępowania podatkowego oraz zaskarżonej decyzji z dnia 24 sierpnia 2017 r., znak: [...] Ponadto wskazano na naruszenie art. 123 § 1 poprzez brak zapewnienia stronie czynnego udziału na każdym etapie postępowania podatkowego. W uzasadnieniu odwołania wyjaśniono, że organ I instancji doręczył ww. postanowienie oraz zaskarżoną decyzję na błędny adres korespondencyjny, inny niż wskazany przez pełnomocnika spółki. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia 18 grudnia 2017 r. nr [...], na podstawie art. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 , art. 5, art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, uchwały Rady Miasta Krakowa Nr LII/978/16 z dnia 14 września 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małop. z 2016 r. poz. 5457) oraz art. 92 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W ocenie Kolegium przedmiotem opodatkowania jest nieruchomość gruntowa składająca się z działek nr [...], [...], [...] obr. [...] w K. o łącznej powierzchni 6273 m2, sklasyfikowana w ewidencji gruntów, jako zurbanizowane tereny niezabudowane o symbolu Bp. Zgodnie z zebranymi w sprawie dowodami przedmiotowa nieruchomość w okresie od 1 stycznia 2017 r. do 6 kwietnia 2017 r. stanowiła współwłasność osób fizycznych i prawnych tj: L. sp. z o.o. z siedzibą w K., W. L. sp. z o.o. z siedzibą w K., K. K., J. K., D. B., B. M., K. J. i K. T.. W dyspozycji Kolegium znajduje się umowa z dnia 6 kwietnia 2017 r. Rep. A. Nr [...], na podstawie której K. K., J. K., D. B. przenieśli na rzecz W. L. sp. z o.o. z siedzibą w K. całe swoje udziały w ww. nieruchomości gruntowej. Przyjęcie w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady solidarnej odpowiedzialności współwłaścicieli nieruchomości z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości, rodzi konieczność wydania decyzji wymiarowej (w niniejszym przypadku decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego) w stosunku do każdego współwłaściciela (podatnika) i wskazania w tych decyzjach obowiązku podatkowego odnoszącego się do całego przedmiotu opodatkowania (por. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3193/12). Wedle organu odwoławczego prawidłowo opodatkowano nieruchomość stawką właściwą dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak stanowi przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Z definicji tej wynika, że co do zasady sam fakt posiadania gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i decyduje o zastosowaniu wyższej stawki podatku. W rozpatrywanym przypadku status przedsiębiorcy posiadają dwaj współwłaściciele nieruchomości —L. sp. z o.o. z siedzibą w K. oraz W. L. sp. z o.o. z siedzibą w K., które zgodnie z danymi z Krajowego Rejestru Sądowego prowadzą działalność gospodarczą między innymi w zakresie zakupu i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W orzecznictwie sądowym (por. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Poznaniu z dnia 9 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Po 345/10, LEX nr 674920, w Rzeszowie z dnia 24 września 2010 r. sygn. akt I SA/R2 401/10, LEX nr 750140 i w Opolu z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I SA/Op 237/10, LEX nr 749715) i doktrynie (por. L. Etel, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Wolters Kluwer Polska, 2008, s. 47-48) nie budzi wątpliwości, że osoba fizyczna będąca współwłaścicielem nieruchomości wraz z przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości według podwyższonych stawek, obowiązujących dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. O wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, a nie właściwości podmiotowe podatników, a zobowiązanie podatkowe obarcza solidarnie wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania. Nie ma usprawiedliwionych podstaw do różnicowania stawki podatku w oparciu o kryteria podmiotowe. Solidarny charakter tego zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych, z uwagi na właściwości podmiotowe poszczególnych podatników, stawek opodatkowania. Obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie, ustalić należy od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania, z zastosowaniem jednej właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania, stawki podatkowej. Odnosząc się do zarzutów odwołań podano, iż obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (art. 6 ust. 1 i ust. 5 u.p.o.l.), a wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek (art. 6 ust. 4 u.p.o.l.). W rozpoznawanej sprawie K. K., J. K., D. B. w dniu 6 kwietnia 2017 r. przenieśli na rzecz wierzyciela L. sp. z o.o. swoje udziały w opodatkowywanej nieruchomości, zatem od tego dnia przestali być współwłaścicielami nieruchomości, a od dnia 1 maja 2017 ustał ich obowiązek podatkowy związany z posiadanymi udziałami w działkach nr [...], [...], [...], lecz za okres od 1 stycznia 2017 r. do 30 kwietnia 2017 r. podatek został prawidłowo nałożony. W ocenie Kolegium uchybienie, jakiego dopuścił się organ I instancji w zakresie doręczenia decyzji spółce W. L. nie świadczy o wadliwości zaskarżonej decyzji. Zarówno postanowienie z dnia 7 czerwca 2017 r. o wszczęciu postępowania, postanowienie z dnia 4 lipca 2017 r. o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się sprawie zebranego materiału dowodowego, jak i zaskarżona decyzja zostały odebrane pod adresem zameldowania pełnomocnika spółki W. P. przez dorosłego domownika. Odebranie przez pełnoletniego domownika i podjęcie się przez niego oddania pisma stwarza domniemanie, że adresat pismo otrzymał (por. np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2016 r., sygn. akt III SA/G1 208/16, SIP LEX nr 2158895, czy wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące tej regulacji na gruncie Kodeksu postępowania administracyjnego w sprawach sygn. akt: II GSK 315/06, SIP LEX nr 321253 i II OSK 2070/10, SIP LEX nr 1121199). Okoliczności doręczenia z oczywistym naruszeniem art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej nie można utożsamiać z brakiem doręczenia, gdyż trzeba odróżnić brak doręczenia od doręczenia co prawda nieprawidłowego, ale dokonanego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 października 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 988/13, LEX nr 1469871). Istotne w kontrolowanym przypadku jest, iż postanowienia wydane w toku postępowania oraz zaskarżona decyzja weszły do obrotu prawnego z chwilą ich doręczenia pełnomocnikowi spółki W. L.. Ponadto pomimo takiego doręczenia strona reprezentowana przez W. P. skorzystała z możliwości jej zaskarżenia, co świadczy o skuteczności doręczenia. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosła spółka W. L. zarzucając naruszenie: -art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 165 § 1 i 4 i art. 145 § 2 i art.123 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na nieprawidłowe doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, wskutek czego nie doszło do wszczęcia postępowania podatkowego, a ponadto skarżącej nie zapewniono czynnego udziału w sprawie na każdym etapie postępowania podatkowego, - art. 187 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego i w konsekwencji nie podjęcie wszelkich czynności niezbędnych czynności do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, oraz - art. 1a ust 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest współposiadanie nieruchomości przez podmiot mający status przedsiębiorcy (prowadzący działalność gospodarczą), niezależenie od okoliczności nabycia udziału w nieruchomości przez ten podmiot i wykorzystywania go na cele działalności gospodarczej, podczas gdy pozostali współwłaściciele nieruchomości nie prowadzą działalność gospodarczą. W uzasadnieniu przywołano argumentację przedstawioną uprzednio w odwołaniu, a nadto wskazano na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. II SK 13/15 stwierdzający niezgodność z Konstytucją RP art. 1a ust 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. z utratą mocy przepisu z dniem 31 grudnia 2017r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. – następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala. Skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, nie są obarczone naruszeniami prawa mogącymi prowadzić do ich uchylenia. Istota sporu w kontrolowanej sprawie koncentrowała się wokół zagadnienia naruszenia przepisów postępowania z perspektywy podnoszonego w skardze zarzutu niezapewnienia skarżącej udziału w postępowaniu poprzez niedoręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania, jak i postanowienia o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i prawie zgłaszania zarzutów, tudzież merytorycznej wadliwości decyzji organu I instancji. Skarżąca wskazywała także na błędnie przeprowadzoną przez organy wykładnię art. 1a ust l pkt 3 w związku z art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Co do pierwszej ze wskazanych kwestii, o ile nie budziło wątpliwości, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania poprzez kierowanie przedmiotowych pism na błędny adres korespondencyjny, inny niż wskazany przez pełnomocnika spółki, to jednak w ocenie sądu naruszenie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.) Organ I instancji istotnie doręczał owe pisma, skierowane do W. P., jako pełnomocnika spółki W. L. na adres zameldowania pełnomocnika (ul. [...]) zamiast na podany przez pełnomocnika adres korespondencyjny ([...]). Uchybienie, jakiego dopuścił się organ I instancji nie miało jednak istotnego znaczenia, gdyż zarówno postanowienie z dnia 7 czerwca 2017 r. o wszczęciu postępowania, jak i postanowienie z dnia 4 lipca 2017 r. o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się sprawie zebranego materiału dowodowego, a także zaskarżona decyzja zostały odebrane pod adresem zameldowania W. P. przez dorosłego domownika, a odebranie przez pełnoletniego domownika i podjęcie się przez niego oddania pisma stwarza domniemanie, że adresat pismo otrzymał (vide: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2016 r., sygn. akt III SA/G1 208/16, SIP LEX nr 2158895, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (dotyczące tej regulacji na gruncie Kodeksu postępowania administracyjnego) w sprawach sygn. akt: II GSK 315/06, SIP LEX nr 321253 i II OSK 2070/10, SIP LEX nr 1121199). Słusznie akcentuje Kolegium, że okoliczności doręczenia korespondencji z naruszeniem art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej nie można utożsamiać z brakiem doręczenia, gdyż należy odróżnić brak doręczenia od doręczenia co prawda nieprawidłowego, ale dokonanego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 października 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 988/13, LEX nr 1469871). Istotne było, iż w kontrolowanym przypadku pełnomocnik spółki W. L. skorzystał z możliwości jej terminowego zaskarżenia w postaci odwołania, co świadczy o tym, iż otrzymał przesyłkę. Nadto jedynymi okolicznościami, jakie podnosił w tym kontekście, była kwestia interpretacji zastosowania przepisów art. 1a ust 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l, tj. czy wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest współposiadanie nieruchomości przez podmiot mający status przedsiębiorcy (prowadzący działalność gospodarczą), która została przez skarżone organy wywiedziona w sposób niewadliwy i jednoznaczny. W związku z tym brak jest podstaw do kreowania twierdzeń, że wskazane uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie były wszak kwestionowane przez skarżącą spółkę okoliczności w postaci wyliczenia podatku implikowane nieprawidłowo zebranym materiale dowodowym w zakresie wielkości, czy stanu posiadania spornej nieruchomości. Przedstawiona w skardze wykładnia art. 1a ust 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l nie jest prawidłowa. W rozpoznawanej sprawie status przedsiębiorcy posiadają dwaj współwłaściciele nieruchomości — L. sp. z o.o. z siedzibą w K. oraz W. L. sp. z o.o. z siedzibą w K., którzy zgodnie z danymi z Krajowego Rejestru Sądowego prowadzą działalność gospodarczą między innymi w zakresie zakupu i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Dla uznania nieruchomości za grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie ma znaczenia fakt, iż jedynie dwóch ze współwłaścicieli prowadzi działalność gospodarczą. W takiej sytuacji wszyscy współwłaściciele nieruchomości, nawet jeżeli nie są przedsiębiorcami, obowiązani są płacić podatek od nieruchomości w stawce właściwej dla lokali związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ wynika to wprost z brzmienia kwestionowanych przepisów, które obowiązywały w okresie za który wymierzono sporny podatek (vide: wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Poznaniu z dnia 9 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Po 345/10, LEX nr 674920, w Rzeszowie z dnia 24 września 2010 r. sygn. akt I SA/R2 401/10, LEX nr 750140 i w Opolu z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I SA/Op 237/10, LEX nr 749715). Osoba fizyczna będąca współwłaścicielem nieruchomości wraz z przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości według podwyższonych stawek, obowiązujących dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. O wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, nie zaś właściwości podmiotowe podatników, a zobowiązanie podatkowe obarcza solidarnie wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania. Nie ma usprawiedliwionych podstaw do różnicowania stawki podatku w oparciu o kryteria podmiotowe. Solidarny charakter tego zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych, z uwagi na właściwości podmiotowe poszczególnych podatników, stawek opodatkowania. Obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie, ustalić należy od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania, z zastosowaniem jednej właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania, stawki podatkowej. Wbrew zarzutowi strony skarżącej powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017r. sygn. II SK 13/15 stwierdził niezgodność z Konstytucją RP art. 1a ust 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust 1 pkt l lit. a u.p.o.l. z utratą mocy przepisu dopiero z dniem 31 grudnia 2017r. (publikacja w Dzienniku Ustaw), a zatem nie dotyczy on spornego okresu, za który wymierzono podatek w niniejszej sprawie. W związku z tym skarżone organy nie miały podstaw do jego zastosowania. Mając powyższe na względzie, sąd oddalił, skargę, na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a.