III SA/Wa 3481/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kuś (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tomasz Sałek, sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2018 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w P. na czynność materialno - techniczną Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia z rejestru podatników podatku od towarów i usług 1) stwierdza bezskuteczność czynności Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. polegającej na wykreśleniu A. sp. z o.o. z siedzibą w P. z rejestru podatników VAT UE, 2) zasądza od Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. na rzecz A. sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez A. IT sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej "Skarżąca", "Spółka") jest czynność materialno - techniczna wykreślenia z urzędu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. Skarżącej z rejestru podatników od towarów i usług. Zaskarżona czynność została dokonana w następującym stanie sprawy. Będąc podatnikiem podatku VAT od dnia 12 kwietnia 2014 r. w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, Skarżąca składała, począwszy od rozliczenia za sierpień 2014 r., deklaracje VAT-7 w których nie wykazała sprzedaży i nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. W związku z powyższym, po wejściu w życie znowelizowanych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), wprowadzonych ustawą z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024), Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., na podstawie art. 97 ust. 15 ustawy o VAT wykreślił Skarżącą z rejestru podatników VAT-UE. 2. O powyższym fakcie Skarżąca została poinformowana zawiadomieniem z dnia 21 czerwca 2017 r. doręczonym w dniu 3 lipca 2017 roku. W zawiadomieniu tym zawarto pouczenie, że na czynność wykreślenia przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. 3. W dniu 21 lipca 2017 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło wystosowane przez Skarżącą wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. 4. W odpowiedzi na wezwanie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia 4 sierpnia 2017 r. podtrzymał swoje stanowisko, uznając wezwanie Skarżącej za bezzasadne. 5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. polegającej na wykreśleniu Spółki z rejestru VAT-UE, a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej czynności Spółka zarzuciła naruszenie: a) art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: "O.p.") w zw. z art. 97 ust. 15 ustawy o VAT poprzez wykreślenie Spółki z rejestru podatników VAT-UE, tj. orzeczenie o prawach i obowiązkach podatnika bez wydania rozstrzygnięcia w formie decyzji; b) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia czynności zmierzających do dokonania ustaleń faktycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu powyższych zarzutów Spółka wskazała, że wykreślenie podatnika z rejestru VAT-UE jest czynnością kształtującą prawa i obowiązki podatnika, co skutkować powinno rozstrzygnięciem sprawy w konkretnej i określonej prawem formie, która będzie gwarantowała podatnikowi możliwość zapoznania się w sposób skuteczny i dla niego zrozumiały ze skutkami sytuacji, w której się znalazł. Formą, w której organ orzeka o prawach i obowiązkach podatnika jest decyzja. Ponadto Spółka podniosła, że organ w niniejszej sprawie nie dokonywał żadnych ustaleń faktycznych w zakresie istnienia podstaw do wykreślenia Skarżącej z rejestru VAT-UE, nie przedstawił takich ustaleń Skarżącej, a w konsekwencji Skarżąca nie miała możliwości wypowiedzenia się w przedmiocie ustaleń organu i podjęcia działań zmierzających do obrony jej interesów. Zdaniem Skarżącej, organ nie dokonywał ustaleń, czy Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, czy też jej zaprzestała oraz czy wykonuje czynności opodatkowane. 6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. 1. W niniejszej sprawie kontroli Sądu podlega kwestia zgodności z prawem wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT UE. Po analizie akt sprawy oraz zarzutów skargi, Sąd doszedł do przekonania, że czynność ta naruszyła prawo. Sąd podziela pogląd zgodnie z którym wykreślenie podatnika z rejestru VAT powinno nastąpić w formie decyzji administracyjnej, jeżeli dotyczy praw i obowiązków istniejącego podatnika, z którym kontakt jest możliwy, a także wówczas, gdy zasadność podjęcia tego rozstrzygnięcia jest przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Orzekanie o prawach i obowiązkach istniejącego podatnika każdorazowo powinno bowiem być dokonywane w formie decyzji, chyba że przepis szczególny przewiduje formę czynności materialnotechnicznej dokonywanej w okolicznościach bezspornych (zob. wyrok NSA z 16 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 877/13). W ocenie Sądu, rozstrzygnięcie kwestii w zakresie wyrejestrowania podatnika z rejestru podatników VAT jako okoliczność kształtująca jego prawa i obowiązki, stanowi rozstrzygnięcie sprawy i powinno przybrać konkretną i określoną prawem formę, która co najmniej gwarantowałaby podatnikowi możliwość zapoznania się w sposób skuteczny i dla niego zrozumiały ze skutkami sytuacji, w której się znalazł. Zatem w sprawach tego rodzaju niezbędne jest wydanie decyzji, aby doszło do uzewnętrznienia działania organu w formie zapewniającej podatnikowi należytą ochronę przed potencjalną samowolą organów podatkowych. Zgodnie z art. 207 O.p., organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Regulacja ta przesądza o tym, że jeżeli konkretny przepis nie wskazuje innej formy załatwienia sprawy organ rozstrzyga sprawę w formie decyzji administracyjnej (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 13 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 748/16). Tym samym, zdaniem Sądu, organ wykreślając Skarżącą z rejestru podatników VAT w formie czynności materialno – technicznej, a nie w formie decyzji naruszył przepis art. 207 O.p. w zw. z art. 96 ust. 9 ustawy o VAT. Uchybienie to stanowiło podstawę do stwierdzenia bezskuteczności przedmiotowej czynności materialno – technicznej. 2. Zdaniem Sądu, konsekwencje wykreślenia podmiotu z rejestru podatników VAT UE nie mają natury czysto porządkowej czy technicznej, ale zasadniczo wpływają na sferę jego praw i obowiązków określonych ustawą VAT. Organ powinien podjąć nie jakiekolwiek udokumentowane próby skontaktowania się z podmiotem, którego zamierza wykreślić z rejestru podatników VAT UE, ale działając z najwyższa starannością podjąć możliwe ze względów prawnych i organizacyjnych próby skontaktowania się, zwłaszcza jeżeli istnienie podatnika chociażby ze względu na składanie deklaracji podatkowych nie budzi wątpliwości (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 października 2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 39/16). Sąd zauważa, że w niniejszej sprawie organ nie podjął skutecznych działań zmierzających do ustalenia, czy Skarżąca rzeczywiście prowadzi działalność gospodarczą jako podatnik VAT. W odpowiedzi na skargę organ stwierdził, że podjął próby (w dniach 20 i 21 czerwca 2017 r.) telefonicznego skontaktowania się ze Skarżącą jednocześnie stwierdzając, że "(...) próby te zakończyły się niepowodzeniem z uwagi na fakt, iż Skarżąca nie podała tut. Organowi żadnego kontaktowego numeru telefonu (...)". Zdaniem Sądu stwierdzenie takie nie jest logiczne, gdyż – skoro organy podatkowe nie posiadały numeru telefonu do Spółki – to zastanawiające jest, jak mogły się dwukrotnie próbować kontaktować telefonicznie ze Spółką. Ponadto, w ocenie Sądu, samo składanie "zerowych" deklaracji nie jest wystarczającym powodem do automatycznego uznania, że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej. Tym samym naruszono również przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w stopniu powodującym konieczność stwierdzenia bezskuteczności czynności polegającej na wykreśleniu Skarżącej z rejestru podatników VAT. W ocenie Sądu, skoro organy podatkowe nie ustaliły w sposób jednoznaczny czy Spółka istnieje, a także czy możliwy jest kontakt ze Spółką, to jej wykreślenie z rejestru podatników VAT należy uznać za co najmniej przedwczesne. Tego rodzaju rozstrzygnięcie wymagało nadto zachowania przez organ stosownej procedury podatkowej mającej na celu między innymi zapewnienie udziału podatnika w postępowaniu sprawdzającym lub podatkowym prowadzonym w trybie przepisów art. 96 ust. 6 – ust. 9 ustawy o VAT. W tym zakresie za zasadne Sąd uznał zarzuty Skarżącej podniesione w skardze. 3. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania. 4. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej Ppsa), Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku, stwierdzając bezskuteczność czynności wykreślenia Spółki z rejestru podatników VAT UE. 5. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie przepisów art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 Ppsa w związku z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ), gdyż Skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez adwokata. Do zwróconych kosztów postępowania Sąd zaliczył 200 zł tytułem uiszczonego przez Skarżącą wpisu stałego od skargi, 480 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego oraz 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa (razem 695 zł, jak w punkcie drugim sentencji wyroku).