I FSK 107/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia del. WSA Agnieszka Jakimowicz (sprawozdawca), Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 14 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 299/18 w sprawie ze skargi T. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 30 marca 2018 r., nr 2001-IOV.4103.18.2018 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku kwotę 10.800 (słownie: dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 299/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę T. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 30 marca 2018 r. o nr 2001-IOV.4103.18.2018 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r. Z uzasadnienia przedmiotowego orzeczenia wynika, że Sąd I instancji podzielił stanowisko organów podatkowych, które w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zakwestionowały prawo skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez M. B., a których przedmiotem było świadczenie robót budowlanych, dekarskich oraz usługi wynajmu i czyszczenia rusztowań. Zgromadzony materiał dowodowy, w tym materiały z kontroli podatkowych przeprowadzonych u M. B., wykazał, że zakwestionowane przez organy faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i były pustymi fakturami. M. B. nie potrafił przedstawić żadnych szczegółów dotyczących rzekomo wykonanych prac, nie dysponował też narzędziami ani materiałami koniecznymi do ich wykonania. Zafakturowane prace nie mogły też zostać wykonane przez jego podwykonawców, gdyż w toku przesłuchań zaprzeczyli oni temu faktowi. Sąd zwrócił również uwagę na gotówkową formę płatności oraz fakt, że żaden z głównych inwestorów i wykonawców nie potwierdził udziału M. B. w prowadzonych pracach. W efekcie Sąd I instancji zgodził się, że skarżący miał wiedzę, iż uczestniczy w oszustwie podatkowym i posłużył się fikcyjnymi fakturami po to, aby obniżyć podatek należny. Sąd nie miał żadnych zastrzeżeń co do kompletności zebranego materiału dowodowego i jego oceny, a odmowa dopuszczenia dowodu z przesłuchania świadków i strony była jego zdaniem uzasadniona. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku, pełnomocnik skarżącego zarzucił: I. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: 1. art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług przez jego niezastosowanie i stwierdzenie, że otrzymane (sporne) faktury VAT nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego, podczas gdy odwołujący, w związku z czynnościami opodatkowanymi, dokonał faktycznego nabycia usług od czynnych podatników podatku VAT; 2. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 dyrektywy 2006/12/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 2006 r. L 347/1 z późn. zm.), poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, wyrażające się w przyjęciu, że kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a podatnik ponosi odpowiedzialność za nierzetelność swoich kontrahentów, z którymi współpracował w dobrej wierze i o których ewentualnej nierzetelności nie miał i nie mógł mieć wiedzy; II. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na zaniechaniu przez Sąd uchylenia decyzji w całości z powodu nieuwzględnienia wskazanych w skardze naruszeń przepisów prawa podatkowego, a mianowicie: a. art. 120, art. 121 § 1, art. 124 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do błędnej interpretacji dowodów poprzez przekroczenie w ramach swobodnej oceny dowodów granic dowolności - brak wiarygodności, obiektywizmu, logiki, a wręcz działanie w ramach błędu intelektualnego poprzez dowolną i stronniczą ocenę, która doprowadziła do przyjęcia, iż wystawione przez kontrahentów skarżącego faktury VAT były fikcyjne, b. art. 121 § 1 w zw. z art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji niewyjaśnienie w sposób należyty i niezbędny do prawidłowego rozstrzygnięcia wszystkich okoliczności sprawy, a tym samym naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych oraz pomijanie okoliczności korzystnych dla odwołującego i obciążanie negatywnymi konsekwencjami niewyjaśnionych w sprawie okoliczności, c. art. 122 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe, pobieżne, wyrywkowe ustalenie stanu faktycznego, niewyjaśnienie oraz nieuwzględnienie wielu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, a ponadto dowolną w miejsce swobodnej ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, przejawiającą się w jednostronnie korzystnej organowi podatkowemu analizie dokumentów i zeznań występujących w sprawie świadków, podczas gdy odwołujący nabył i sprzedał usługi od czynnych podatników podatku VAT; d. art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w sprawie, w szczególności poprzez nieprzeprowadzenie żądanych przez odwołującego dowodów i oparcie rozstrzygnięcia na dowodach zgromadzonych w toku innych postępowań, w których odwołujący nie był stroną, a które w niniejszym postępowaniu zostały w całości wyłączone z akt sprawy; e. art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie zaskarżonej decyzji organu I instancji w mocy w sytuacji, gdy podlegała ona uchyleniu. W świetle powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 z późn. zm.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 cyt. ustawy, albowiem zarzuca się w niej zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. W takiej sytuacji jako zasadę przyjmuje się rozpoznanie w pierwszym rzędzie zarzutów o charakterze procesowym, dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania prawidłowości wykładni prawa lub subsumcji stanu faktycznego do zastosowanego przez ów Sąd przepisu prawa materialnego. Przyjmując powyższe założenie co do kolejności badania zasadności podstaw kasacyjnych w rozpoznawanej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów postępowania w postaci art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, zwłaszcza że część z nich nie została w ogóle uzasadniona w treści skargi kasacyjnej, do czego zobowiązywał fachowego pełnomocnika art. 176 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Spór w sprawie, jak zasadnie odnotował Sąd I instancji, dotyczy ustalenia, czy skarżącemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez firmę M. B., mających dokumentować wykonanie w charakterze podwykonawcy podatnika usług budowlanych. Przy czym analiza treści wskazanych wyżej zarzutów o charakterze proceduralnym prowadzi do wniosku, że w ich trybie kasator podejmuje próbę zakwestionowania stanowiska organów, zaaprobowanego przez Sąd I instancji, że owe faktury były tzw. pustymi fakturami, nie odzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, którymi skarżący posłużył się świadomie po to, aby w sposób nieuprawniony obniżyć podatek należny. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznawana skarga kasacyjna jest bardzo ogólnikowa, zawiera identyczne zarzuty, jakie zostały sformułowane w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, co do których to zarzutów Sąd I instancji szczegółowo się odniósł, w zasadzie zbudowana jest wyłącznie na prostej negacji stanowiska organów. Poza arbitralnymi stwierdzeniami o tym, że zakwestionowane transakcje były realne i w istocie gołosłowną polemiką ze stanowiskiem zawartym w zaskarżonym wyroku, brak jest przytoczenia jakichkolwiek istotnych, wiarygodnych, nowych, a przede wszystkim znajdujących oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym okoliczności, które pozwalałyby na zmianę optyki przyjętej przez Sąd I instancji i przyczyniły się do odmiennego rozstrzygnięcia sprawy. Tymczasem o fikcyjności zakwestionowanych faktur świadczy w sposób jednoznaczny szereg okoliczności wskazywanych przez organy, a pomijanych przez kasatora, spośród których najistotniejszy jest brak możliwości zrealizowania zafakturowanych prac przez M. B., którego firma nie dysponowała odpowiednimi narzędziami, materiałami i stosownym zapleczem osobowym. Prac tych nie wykonali także rzekomi podwykonawcy kontrahenta skarżącego, którzy wprost zaprzeczyli, by współpracowali w tym zakresie z firmą M. B. (w dwóch przypadkach podpisy na fakturach zostały sfałszowane). Sam M. B., wielokrotnie przesłuchiwany w toku postępowania prowadzonego wobec niego w przedmiocie rozliczeń podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2013 r., w bardzo ogólny sposób opisywał rzekomo wykonywane przez siebie usługi, nie potrafił wskazać szczegółów poszczególnych prac – miejsc ich wykonania, osób je wykonujących, sposobu rozliczania. Pomimo potwierdzenia podczas jednego z przesłuchań współpracy ze skarżącym, M. B. nie wskazał jaki był jej zakres, jakie prace wykonał na jego rzecz, w jaki sposób się rozliczano, czy prace wykonał samodzielnie czy z wykorzystaniem podwykonawców. Słusznie zatem Sąd I instancji ocenił, że jego zeznania zostały przez organ gruntownie ocenione wraz z uzasadnieniem, dlaczego i w jakim zakresie są niewiarygodne. Ocena ta była wynikiem zestawienia tych dowodów z pozostałymi materiałami zgromadzonym w aktach sprawy. Zasadnie nadto organ odwoławczy wskazał, że nie bez znaczenia dla sprawy jest brak logicznego, racjonalnego i gospodarczego uzasadnienia zawartych umów z M. B., gdyż w części przypadków wartość prac zleconych rzekomemu podwykonawcy przewyższa wynagrodzenie za pracę uzyskane przez podatnika (str. 16-17 uzasadnienia decyzji DIAS) oraz przyjęta przez kontrahentów gotówkowa forma płatności. Co do zasady należy zgodzić się ze skarżącym, że przedsiębiorca nie w każdym wypadku ma obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku bankowego (uzależnione jest to od wartości transakcji), jednakże decydując się na zapłatę gotówkową i nie ubiegając się o wystawienie przez kontrahenta stosownych dokumentów potwierdzających taką płatność, naraża się na brak możliwości weryfikacji przez organy podatkowe tak uiszczonej zapłaty. Natomiast szeroko akcentowana w skardze kasacyjnej kwestia dotycząca braku zgłoszenia przez skarżącego inwestorom podwykonawców do wykonania zlecenia, pozostaje bez znaczenia dla sprawy. Żaden z inwestorów nie kwestionował wykonania prac, ale też żaden z inwestorów i kierowników budów nie potwierdził, by wykonywane były przez firmę M. B. lub zatrudnianych przez niego pracowników czy podwykonawców. Nie są nadto uzasadnione zarzuty dotyczące nieuwzględnienia zgłoszonych w odwołaniu wniosków dowodowych skarżącego, głównie z powodów formalnych, tj. braku przywołania w podstawach kasacyjnych art. 188 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Niezależnie od tego jednak - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - Sąd I instancji prawidłowo wskazał, że w świetle zebranego już materiału dowodowego przeprowadzenie dowodów z zeznań W. L. i M. P. nie było konieczne, zwłaszcza że we wniosku dowodowym nie wskazano na jaką okoliczność owe osoby miały zostać przesłuchane, zaś kwestie związane ze współpracą obydwu panów z firmą skarżącego wynikają z ich oświadczeń złożonych organowi na piśmie oraz z zeznań W. L. utrwalonych w protokole z dnia 10 grudnia 2015 r. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego akcentując rzekome rozbieżności w zeznaniach i składanych oświadczeniach W. L. i M. P. nie wskazuje jednak konkretnie o jakie rozbieżności i sprzeczności chodzi, co pozbawia Sąd kasacyjny możliwości merytorycznej oceny tego zarzutu. W pełni należy również zgodzić się z Sądem I instancji, że nie naruszała także prawa odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania skarżącego w charakterze strony. Przepis art. 199 Ordynacji podatkowej (który nie został nawet przywołany ani w petitum skargi kasacyjnej, ani w jej uzasadnieniu) daje organom taką możliwość, nie jest to jednak obowiązkowe. Dowód z przesłuchania strony ma bowiem charakter fakultatywny. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynikało, aby konieczne było dopuszczenie takiego dowodu. Skarżący miał zapewnione prawo do uczestniczenia w prowadzonym postępowaniu, wypowiadania się i wyjaśniania kwestii, które uzna za istotne i stosowne. Okoliczności mające znaczenie dla sprawy zostały wystarczająco udokumentowane zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, stąd słusznie organ uznał, że dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Ani we wniosku dowodowym, ani też w skardze kasacyjnej nie wyjaśniono, jaka konkretnie okoliczność miałaby zostać wykazana zeznaniami skarżącego, nie wskazano także dlaczego konieczne było bezpośrednie przesłuchanie go przed organami w charakterze strony, a nie wystarczało składanie wyjaśnień i prezentowanie swojego stanowiska w formie pisemnej. Błędne jest również stanowisko autora skargi kasacyjnej, że organy nie mogły opierać się w niniejszej sprawie na materiałach zgromadzonych w postępowaniu dotyczącym kontrahenta podatnika M. B. i wydanej wobec niego decyzji, w której stwierdzono m. inn. wystawianie fikcyjnych faktur na rzecz T. T. W tym zakresie przypomnieć należy, że w doktrynie i orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, iż w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości (B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2015, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2015, s. 865, czy też wyrok NSA z dnia 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2280/10). Pogląd ten znajduje oparcie w treści art. 180 i art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl powołanych przepisów jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W takiej sytuacji zasada czynnego udziału strony w postępowaniu realizuje się przez prawo strony do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia co do jego zawartości (art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), które to prawo zostało stronie w niniejszym postępowaniu zagwarantowane. Nie można zatem formułować skutecznie zarzutu naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż skorzystanie przez organy z materiałów pochodzących z innych postępowań i dołączonych do akt sprawy nie narusza żadnych zasad postępowania. Z kolei decyzja wydana w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wobec kontrahenta skarżącego, ma charakter dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, który także mógł zostać włączony w poczet materiału dowodowego, zgodnie z treścią art. 180 § 1 w zw. z art. 181 Ordynacji podatkowej. Sąd kasacyjny nie dopatrzył się nadto naruszenia zasady zaufania, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, czy wynikającej z art. 124 tej ustawy zasady przekonywania. O naruszeniu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i zawartej w nim normy nakazującej organom prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (tak przykładowo wyroki NSA: z dnia 20 października 2022 r., sygn. akt III FSK 1014/21, czy z dnia 26 listopada 2021 r., sygn. akt I FSK 2014/21). Z kolei zasada przewidziana w art. 124 Ordynacji podatkowej polega na tym, że organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Oznacza to, że uzasadnienie rozstrzygnięcia musi zawierać argumentację organu, odzwierciedlającą sposób jego rozumowania. Zasada ta nie polega na tym, że uzasadnienie decyzji lub postanowienia musi "przekonać" stronę do racji organu. Wystarczające jest to, aby organ w sposób jasny przedstawił swoją argumentację, co niewątpliwie miało miejsce w realiach niniejszej sprawy. Brak podważenia stanu faktycznego w sprawie skutkować musi z kolei uznaniem za niezasadne zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego podniesionych w skardze kasacyjnej, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a i pkt 4 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów dyrektywy 112 w postaci niewłaściwego zastosowania. Błędne zastosowanie konkretnego przepisu prawa materialnego polega na tzw. błędzie w subsumcji, a więc błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w mającej zastosowanie w sprawie normie prawnej. Ocena zasadności zastosowania prawa materialnego może zostać dokonana jedynie na gruncie prawidłowo ustalonego i ocenionego stanu faktycznego. Dlatego, gdy skarżący nie podważa skutecznie okoliczności faktycznych sprawy i ich oceny dokonanej przez Sąd I instancji, jak miało miejsce na gruncie niniejszej sprawy, zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego są zarzutami bezpodstawnymi. Z uwagi natomiast na brak uzasadnienia zarzutu błędnej wykładni ww. przepisów (w tym zakresie kasator przytoczył jedynie kilka orzeczeń sądów krajowych oraz TSUE, odnoszących się do rozumienia zasady neutralności VAT i wyłączeń od prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie wyjaśnił jednak w czym upatruje wadliwości w interpretacji dokonanej przez Sąd I instancji owych przepisów) pozostaje on poza kontrolą merytoryczną Sądu kasacyjnego. W tym miejscu należy jedynie podnieść, że w sprawie nie mogła być analizowana kwestia dobrej wiary, czy należytej staranności, albowiem organy ustaliły, a ustalenie to zostało zaakceptowane przez Sąd I instancji i jednocześnie nie zostało skutecznie zakwestionowane przez kasatora, że skarżący w sposób świadomy posługiwał się fikcyjnymi fakturami, dokonując nieuprawnionego obniżenia podatku należnego, czym naraził na uszczerbek Skarb Państwa. Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 cyt. ustawy, oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną. Jedynie na marginesie trzeba odnotować, że podobna ocena zakwestionowanych transakcji z M. B. zawarta została w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 sierpnia 2021 r., sygn. akt II FSK 147/19 w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, zapadłej w tożsamym stanie faktycznym. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 z późn. zm.).