I SA/Wr 1931/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2016 r. przy udziale sprawy ze skargi A sp. z o.o. z/s w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., styczeń, luty i marzec 2011 r. oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi A sp. z o.o. (dalej: Strona, Spółka, Skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] września 2015 r. znak sprawy [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za grudzień 2010 r. w wysokości 251.029 zł, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. w wysokości 3.866 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za luty 2011 r. w wysokości 230.244 zł i marzec 2011 r. w wysokości 20.723 zł. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że decyzja organu pierwszej instancji wydana została w wyniku stwierdzonych przez ten organ w postepowaniu kontrolnym nieprawidłowości w zakresie obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2010 r. do marca 2011 r. W oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy organ pierwszej instancji ustalił, że faktury, na których jako dostawców wpisano nazwy firm B, C, D, E są fakturami "pustymi", a złom dostarczony do Spółki nie pochodził od tych firm. Organ podatkowy ustalił, iż J. P., W. C., M. F. i P. D. pod wskazanymi adresami: zameldowania, zamieszkania i prowadzenia działalności nie posiadali ani przestrzeni, ani warunków oraz środków trwałych do prowadzenia skupu, sortowania czy magazynowania złomu, nie zatrudniali pracowników. Organ I instancji ponadto wskazał, iż ww. podmioty nie posiadały tytułów prawnych/umów do placu, by jak wskazują zapisy na kwitach wagowych sprzedawanego złomu magazynować złom w kontenerach firmy skarżącej, a następnie umożliwić wjazd na plac pojazdów należących do spółki, którymi transportowano złom do Spółki w spornym okresie. Powyższe ustalenia organu kontroli skarbowej potwierdzają również materiały dowodowe zebrane w postępowaniach prowadzonych wobec ww. podmiotów które znalazły odzwierciedlenie w decyzjach podatkowych (ostatecznych) wydanych w stosunku do powyższych podmiotów. Organ kontroli skarbowej w prowadzonym postępowaniu nie zakwestionował faktu posiadania przez Spółkę złomu i jego sprzedaży, zarzuca natomiast Spółce, że złom nie został dostarczony przez cztery podmioty wykazane na zakwestionowanych fakturach. Organ kontroli skarbowej uznał, iż transakcje w zakresie handlu złomem z udziałem ww czterech firm: były przeprowadzone wyłącznie "fakturowo". Tym samym, udział spółki w transakcjach nielegalnych organ podatkowy I instancji uznał jako w pełni świadomy, co do działania niezgodnego z prawem. Wobec powyższego organ podatkowy I instancji stwierdził, iż w stosunku do zakwestionowanych faktur mają zastosowanie przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a, i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej ustawa o VAT). Po rozpatrzeniu odwołania organ utrzymał w mocy decyzje organu I instancji, podzielając argumentację tam zawartą. Organ wskazał, że ww cztery firmy wystawiały na rzecz skarżacej faktury w ślad za którymi nie było sprzedaży towaru. A zatem, dostawa towaru wskazanego w zakwestionowanych fakturach od ww. podmiotów nie miała miejsca, co oznacza, że nie mogą one stanowić prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przez skarżącą. Organ odwoławczy wskazał, że jeśli chodzi o podatek naliczony z faktur sygnowanych przez ww cztery firmy, które to pod wskazanymi adresami w ogóle nie prowadziły działalności gospodarczej polegającej na obrocie złomem na własny rachunek (puste faktury), to dowodzenie przez organy podatkowe dobrej wiary i świadomości Strony następuje poprzez wykazanie pozorności transakcji. Zdaniem organu stwierdzone w toku postępowania fakty dowodzą braku dochowania należytej staranności w doborze i weryfikacji kontrahentów, braku dbałości Spółki o zgodny z prawem podstawowy przebieg transakcji co powoduje że Spółka w opisanych działaniach ukierunkowana była na zaniżenie należnych podatków. W świetle obiektywnych dowodów strona wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dana czynność wiązała się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku VAT. W przypadku skupu złomu, w sferze ryzyka oszustw podatkowych staranny podatnik powinien, co najmniej: wprowadzić jednolite procedury dotyczące transakcji z kontrahentami związane z wymogami podatkowo –prawnymi, zorganizować prace przedsiębiorstwa w sposób pozwalający na minimalizację ryzyka związanego z działaniami oszukańczymi - zarówno ze strony kontrahentów, jak i pracowników Spółki, weryfikować swoich kontrahentów. Co istotne Spółka nie dokonywała sprawdzenia kontrahentów we właściwych Urzędach Skarbowych czy są aktywnymi podatnikami podatku VAT i nie wprowadziła procedur do stosowania przez służby materialno-finansowe ograniczających ryzyko związane z nierzetelnymi kontrahentami. Wbrew zasadom obowiązującym w obrocie gospodarczym nie dokonywano zapłaty przelewami potwierdzającymi dokonanie zapłaty na rzecz wystawcy faktury, a zapłaty dokonywano jednorazowo gotówką do kwoty 59 tys. zł nieznanym osobom bez weryfikacji ich tożsamości i bez wcześniej uzyskanego pełnomocnictwa czy upoważnienia do odbioru gotówki, zadowalając się wielokrotnie nieczytelnym podpisem odbiorcy. Sporządzano karty kontenerowe dotyczące podstawiania kontenerów na złom u dostawców i odbioru ich samochodami "GMP" , jednak nie wprowadzono procedury dotyczącej ich archiwizowania. Spółka z pełną świadomością nie weryfikowała kontrahentów. W. C. nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz nie wskazał we wnioskach o wpis do działalności gospodarczej sprzedaży hurtowej odpadów i złomu. M. F. z dniem [...]11.2010r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wykreślił z rejestru, jako czynnego podatnika VAT. J. P. jak wskazał, nie kontaktował się z nikim ze Spółki. P. D. nie wskazał we wnioskach o wpis do działalności gospodarczej sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, a w okresie I-III.2011 r., w którym wystawił faktury dla "GMP" nie składał deklaracji V AT-7 do Urzędu Skarbowego. Zarzut nierzetelności nie dotyczy incydentalnych zdarzeń, lecz jest związany z ciągiem powtarzalnych czynności w ramach prowadzonej przez spółkę działalności. Strona nie podjęła żadnych działań, które miały na celu sprawdzenie wiarygodności dostawców towaru. Strona nie dochowała należytej staranności w wyborze kontrahentów, w żadnym, bowiem momencie współpracy nie sprawdziła kontrahentów poprzez uzyskanie danych z CEIDG lub we właściwych urzędach skarbowych korzystając z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, które umożliwiają sprawdzanie statusu podatnika. W ocenie organu przyjęcie przez Stronę wyłącznie kryterium faktury przy wyborze dostawców złomu skłania do stwierdzenia, że Strona nie była zainteresowana otrzymywaniem złomu od faktycznego lub legalnego dostawcy, lecz zakupem złomu nieznanego pochodzenia byle fakturowanego, nie podejmując nawet elementarnych działań zmierzających do ustalenia jego pochodzenia i faktycznego właściciela. Ustalony przebieg dokonywanych transakcji nie daje podstaw do przyjęcia, że spółka działała w dobrej wierze i nie wiedziała lub mogła nie wiedzieć, że bierze udział w transakcjach nielegalnych. Jak ustalono w roku obrotowym 2010/2011 Spółka nie wprowadziła do stosowania ani zasad rachunkowości ani instrukcji obiegu dokumentów, ani procedur zapewniających transparentność dostaw złomu. W tym stanie rzeczy wagowi i kasjerzy przyjmowali złom od dostawców, których wskazano telefonicznie, potwierdzali faktury wystawiane przez wyżej opisane firmy pieczęcią firmową w polu: "nabywca", sprawdzając ich poprawność wyłącznie, co do zgodności z kwitami wagowymi, wypłacali gotówkę do kilkudziesięciu tysięcy - po otrzymaniu faktury "z ręki - do ręki" nieznanym osobom bez ich jakiejkolwiek identyfikacji dowodem tożsamości czy upoważnieniem, wpisywali numery rejestracyjne samochodów, które nie dostarczały złomu do "GMP" ( właściciele samochodów nie potwierdzili ich wykorzystywania w handlu złomem) lub nie wpisywali ich. Spółki nie interesowało czy ww cztery firmy są zarejestrowanymi i aktywnymi podatnikami podatku VAT, że nie posiadają ani przestrzeni, ani warunków do prowadzenia skupu, sortowania czy magazynowania złomu. Spółka nie dochodziła pochodzenia i legalności nabywanego złomu, akceptowała niejasne i niejawne okoliczności transakcji takie jak telefoniczna informacja od osób podających się za ww. firmy o dostawie złomu oraz o zapotrzebowaniu na gotówkę. Żaden z pracowników nie pamięta okoliczności transakcji i nie zna właścicieli kwestionowanych firm. Zebrany w sprawie materiał dowodzi, że sposób i okoliczności realizacji przedmiotowych dostaw złomu do spółki fakturowane pod kwestionowanymi podmiotami były tak organizowane, by nie było świadków i dowodów, od kogo i skąd faktycznie pochodził złom i gdzie był składowany w kontenerach spółki. Organ ustalił, że dostawy złomu samochodami, których numery rejestracyjne zostały wpisane na kwitach wagowych nie zostały wykonane przez właścicieli tych pojazdów, co zostało udokumentowane w zgromadzonym materiale dowodowym. Dodatkowo na podstawie danych z bazy CEPiK ustalono właścicieli samochodów, rodzaj samochodu, jego markę oraz max. ładowność, co przeczy zarzutowi Strony, że organ nie zebrał materiału w tym zakresie. W związku z tym przeprowadzenie dowodu z żądanej opinii biegłego tj. zbadania max ładowności samochodów rzekomo dokonujących dostawy złomu było z tego punktu widzenia bezprzedmiotowe. Organ wskazał także, że Spółka nie wykazała w księgach rachunkowych ustalonej podczas spisu z natury nadwyżki, co dowodzi pełnej świadomości posiadania przez Spółkę złomu nieznanego pochodzenia (decyzja w podatku dochodowym od osób prawnych). Odnosząc się do zarzutu, że mieli obowiązek kontrolowania tylko dowody osobiste osób fizycznych niebędących przedsiębiorcami Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż brak sprawdzenia osób, którym wypłacano gotówkę spowodowało, że Spółka nie posiada danych osób, którym dokonano faktycznej wypłaty z kasy gotówki w wysokości 1.224.686,93 zł. Przesłuchani J. P. i P. D. (kontrahenci spółki) nie potwierdzili fizycznego otrzymania zapłaty za wystawione faktury. W opinii organu odwołującego potwierdzenie tożsamości osoby, której wypłacane są należności w przypadku, kiedy kasjerzy nie znają osób dostarczających złom nie wynika z przepisów ustawowych, a z doświadczenia życiowego w celu zabezpieczenia własnych interesów. Odpowiadając na zarzut nieprzesłuchania świadków, W. C. jak i M. F. - świadkowie wzywani byli wielokrotnie na przesłuchanie nie odebrali wezwań, co szczegółowo zostało opisane w trakcie postępowań kontrolnych prowadzonych wobec ww. osób. Materiał dowodowy z tych postępowań został włączony postanowieniem do niniejszego postępowania. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej prowadzi wobec ww. osób postępowania przygotowawcze w sprawie wystawiania nierzetelnych faktur VAT na rzecz Spółki, z których wynika, że osoby te przebywają poza granicami Polski, co uniemożliwia ich przesłuchanie. W kwestii zarzutu dotyczącego dokonywania płatności dla kwestionowanych firm wyłącznie gotówką Strona podnosi, że żadne przepisy nie wymagały identyfikowania odbiorcy gotówki, osobistej obecności przy każdej dostawie oraz wymogu posiadania upoważnienia do odbioru gotówki, jeżeli dostawca nie był tożsamy z właścicielem. Jednocześnie Spółka wskazała, że obecnie wprowadziła procedurę ograniczającą jednorazowe wypłaty gotówkowe do kwoty 20.000 zł oraz przedłożenie upoważnienia do odbioru gotówki w przypadku, gdy dostawcą nie jest właścicielem firmy. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż podjęcie przez Spółkę działań w celu wyeliminowania takich sytuacji i wprowadzenie obecnie procedur, które nie obowiązywały w badanym okresie jedynie potwierdzą stanowisko organu podatkowego. Organ odnosząc się do wniosków strony – wskazał, że materiał dowodowy, zawiera niezbędne dane dotyczące samochodów wskazanych na kwitach wagowych wystawionych przez Spółkę ponadto w aktach sprawy znajdują się informacje uzyskane z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Zatem żądanie w zakresie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia, czy samochodem Iveco, Volkswagen Transporter fizycznie możliwie jest przewiezienie ładunku o większej masie na okoliczność przekraczania przez dostawców dopuszczalnej maksymalnej ładowności pojazdów nie rozstrzyga sprawy, co do jej istoty. Ponadto jak wynika z materiału dowodowego organ nie kwestionuje faktu posiadania przez Spółkę złomu wynikającego z zakwestionowanych faktur zakupu złomu, zarzuca natomiast, że złom ten nie został dostarczony przez podmioty wykazane na fakturach. W związku z tym przeprowadzenie dowodu z żądanej opinii biegłego byłoby z tego punktu widzenia niecelowe. W trakcie prowadzonego postępowania przesłuchani zostali pracownicy Spółki A między innymi T. G., I. I. i N. W., którzy szczegółowo wyjaśnili zakres swoich obowiązków w Spółce oraz okoliczności związane z transakcjami z podmiotami wykazanymi na zakwestionowanych fakturach. Ww. osoby zeznały, że nie znają J. P., W. C., M. F. i P. D., oraz nie pamiętają żadnych okoliczności związanych z transakcjami z firmami wyszczególnionymi na fakturach, wobec czego organ kontroli skarbowej wydał postanowienie, że kolejne przesłuchanie tych samych osób nie wniesie nic nowego do sprawy. W skardze Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit a ustawy o VAT w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT stojącą w sprzeczności z wykładnią Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz naruszenie przepisów postepowania podatkowego art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 188, art. 191 i art. 197 § 1 O.p. w związku z licznymi nieprawidłowościami w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu Strona wskazał, że zaskarżona decyzja oparta jest na dwóch sprzecznych tezach, pierwszej że dostawy nie miały miejsca, wystawiano puste faktury (teza nowa) oraz drugiej, że dostawy miały fizycznie miejsce, ale były dokonywane przez podstawione osoby (teza pierwotna powstała na skutek przeprowadzonego postępowania dowodowego). Zdaniem strony dostawy miały miejsce, przy czym wskutek oszustwa którego dopuścili się kontrahenci spółki, faktury zostały wystawione przez podmioty nie będące faktycznymi dostawcami. W ocenie Strony powołane orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości znajdą zastosowanie w sprawie. Postępowanie powinno być skierowane na zbadanie, czy nabywając złom od dostawców podszywających się pod osoby wystawiające faktury spółka wiedziała lub mogła wiedzieć, iż bierze udział w transakcjach związanych z przestępstwem w zakresie VAT. Należy ustalić, czy Spółka powinna o tym wiedzieć, biorąc pod uwagę obiektywne okoliczności transakcji. W tym celu należało zbadać, czy zakwestionowane transakcje nie różnią się od innych podobnych transakcji przeprowadzonych przez Spółkę oraz czy nie odbiegają od standardów rynkowych w danej branży. Ponadto podobnie jak w odwołaniu zarzucono niepowołanie biegłego na okoliczność, iż dopuszczalna masa całkowita samochodu nie jest wyznacznikiem w celu ustalenia faktycznej wagi towaru, jaki można samochodem przewieźć. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Aby móc ustosunkować się do zarzutów skargi natury procesowej należy wpierw wskazać materialnoprawną podstawę orzekania w przedmiotowej sprawie albowiem determinuje ona czynności organów podatkowych zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. W myśl art. 86 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (ust. 1). Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 – 7 (zastrzeżenia, o których mowa w ust. 3 – 7 nie mają zastosowania w niniejszej sprawie) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (ust. 2 pkt 1 lit. a). Z treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT wynika zaś, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Mamy tutaj do czynienia ze specyficznego rodzaju ograniczeniem prawa do odliczenia albowiem nie jest to odstępstwo od zasady w ścisłym tego słowa znaczeniu rozumiane jako pozbawienie odliczenia VAT z tytułu nabycia określonego towaru czy usługi z uwagi na zapis ustawowy. Analiza bowiem przepisów prawa krajowego m.in. art. 5; 86 poparta analizą przepisów prawa unijnego, a zwłaszcza przepisów art. 2 ust. 1 lit. a) i art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006r. Nr L 347 s. 1 i nast. ze zm.; dalej: dyrektywa 112) wyraźnie wskazują na pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego w pustych fakturach. Można stwierdzić, że ograniczenia te są wpisane w system VAT i wynikają z niego w sposób bezpośredni. Powyższe powoduje, że nawet w sytuacji, gdyby ustawodawca nie zawarł przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w ustawie o VAT pozbawienie prawa do odliczenia VAT z tzw. pustych faktur wynikałoby z zasad ogólnych VAT (por. też A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz VAT, wyd. LEX s. 785). Aby zatem mówić o VAT musi zaistnieć czynność. Każda czynność dla wywarcia w systemie VAT pełnych skutków charakterystycznych dla czynności opodatkowanej musi cechować się "stroną materialną’ oraz "stroną formalną". Czynność nie posiadająca "strony materialnej" to taka, która ma jedynie swój obraz w dokumentacji, lecz nie została w rzeczywistości przeprowadzona, nie zrodzi ani obowiązku podatkowego (powoduje konieczność zapłaty podatku wykazanego na fakturze), ani prawa do odliczenia podatku (por. szerzej P. Karwat, Glosa do wyroku NSA z dnia 14 czerwca 2006 r. sygn. akt I FSK 996/05, opubl. OSP 2007 nr 10 poz.116). W orzecznictwie NSA (por. np. wyroki NSA: z dnia 24 marca 2009r. sygn. akt I FSK 63/08; z dnia 7 października 2011r. sygn. akt I FSK 1572/10; z dnia 8 maja 2012r. sygn. akt I FSK 1056/11; z dnia 12 lipca 2012r. sygn. akt I FSK 1569/11, opubl. CBOSA) ugruntowany jest pogląd, że na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Zatem przepis ten należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej przez jej wystawcę czynności, która rodziłaby u niego obowiązek podatkowy, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Względy bowiem obiektywne powodują, że nie można odliczyć podatku, który nie powstał w ogóle na uprzednim etapie obrotu. Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją VAT, umożliwiającej odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia. Takie też stanowisko jest zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał), które zapadło już na tle obowiązującej przed dyrektywą 112 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) – (Dz. Urz. UE z 1977r. Nr L 145, s. 1 i nast. ze zm.; dalej: VI Dyrektywa). W wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie C-342/87 Genius Holding BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, Zb. Orz. 1989 s. 4227, pkt 13 -15 i 17, Trybunał wskazał, że zgodnie z art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy podatnik może korzystać z prawa do odliczenia VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych o ile były należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który na mocy art. 21 ust. 1 lit. c) VI Dyrektywy jest należny wyłącznie z tego względu, iż został wykazany na fakturze. Zdaniem Trybunału taką interpretację art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy potwierdzają inne przepisy VI Dyrektywy m.in. art. 18 ust. 1 lit. a) zgodnie z którym w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik zobowiązany jest w odniesieniu do odliczeń na podstawie art. 17 ust. 2 lit. a) posiadać fakturę wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 lit. b), który wymaga aby ta zawierała odrębnie cenę bez VAT i podatek odpowiadający dla każdej odrębnej stawki, jak również – w danym wypadku – zwolnienie. Zgodnie z tymi przepisami wskazanie podatku odpowiadającego dostawom towarów lub świadczeniom usług stanowi element faktury od którego uzależnione jest prawo do odliczenia. Z powyższego wynika, że prawo to jest wykluczone dla podatku, który nie odpowiada określonej transakcji, albo dlatego, że podatek ten jest wyższy od podatku ustawowo należnego albo dlatego, że transakcja nie podlega VAT. Taka interpretacja art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy pozwala lepiej zapobiec oszustwu podatkowemu, które byłoby łatwiejsze w sytuacji, gdy każdy podatek zafakturowany mógłby zostać odliczony". Podobne stanowisko wyraził Trybunał w wyrokach: z dnia 19 września 2000 r. w sprawie C-454/98 Schmeink & Cofreth AG & Co. KG przeciwko Finanzamt Borken i Manfred Strobel przeciwko Finanzamt Esslingen, Zb. Orz. 2000 s. I-6973, pkt 53, z dnia 6 listopada 2003 r. w sprawie C-78/02, C-79/02 i C-80/02 Elliniko Dimosio przeciwko Karageorgou, Petrova i Vlachos, Zb. Orz. 2003 s. I-13295, pkt 50; z dnia 15 marca 2007 r. w sprawie C-35/05 Reemtsma Cigarettenfabriken GmbH przeciwko Ministero delle Finanze, Zb. Orz. 2007 s. I-2425, pkt 23. Ponadto trzeba przypomnieć, że zasadniczo aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego VAT i określić zakres tego prawa, konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (wyroki TSUE: z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc, Zb. Orz. 2000, s. I-04177; z dnia 27 września 2001r. w sprawie C-16/00, Cibo Participations SA przeciwko Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais, Zb. Orz. 2001 s. I-06663). Korzystanie z prawa do odliczenia przez odbiorcę faktury ograniczone jest wyłącznie do tego podatku, który odpowiada czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 63 i 167 dyrektywy 112. Artykuł 167 i art. 168 lit. a) dyrektywy 112, a także zasada neutralności podatkowej nie stoją na przeszkodzie odmowie odbiorcy faktury prawa do odliczenia VAT naliczonego ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu, nawet jeżeli w rektyfikacji decyzji podatkowej skierowanej do wystawcy faktury zadeklarowany przez tego ostatniego VAT nie został skorygowany (por. m.in. wyrok Trybunału z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C‑643/11 ŁWK – 56 EOOD przeciwko Direktor na direkcija "Obżałwane i uprawlenije na izpyłnenieto" – Warna pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite, niepubl. w Zbiorze Orzecznictwa, pkt 47). Trybunał podkreślił, że walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę obecnie dyrektywę 112 (por. m.in. wyroki Trybunału: z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep BVprzeciwko Staatssecretaris van Financiën, Zb. Orz. 2004 s. I-5337, pkt 76; z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C‑439/04 i C‑440/04 Axel Kittel przeciwko państwu belgijskiemu i Państwo belgijskie przeciwko Recolta Recycling SPRL, pkt 54; z dnia 21 lutego 2006 r. sprawa C-255/02, Halifax plc, Leeds Permanent Development Services Ltd i County Wide Property Investments Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise, Zb. Orz. 2006 s. I-1609, pkt 71). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych i stanowiących nadużycie (zob. wyroki Trybunału: z dnia 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96, Alexandros Kefalas i in. przeciwko Elliniko Dimosio i Organismos Oikonomikis Anasygkrotisis Epicheiriseon AE, Zb. Orz. 1998 s. I-2843, pkt 20; z dnia 23 marca 2000 r. w sprawie C-373/97 Diamantis, Zb. Orz. 2000 s. I-1705, pkt 33; z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, Zb. Orz. 2005 I-1599, pkt 32). Krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z celami nieuczciwymi, przestępstwem lub nadużyciem (m.in. wyroki Trybunału z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C‑80/11 i C‑142/11 Mahagében Kft przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága i Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága, niepubl. dotychczas w Zb. Orz., pkt 42; z dnia 6 grudnia 2012r. w sprawie C-285/11 Bonik EOOD przeciwko Direktor na Direktsia "Obzhalvane I upravlenie na izpalnenieto" - Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, niepubl. dotychczas w Zb. Orz., pkt 37). Tak jest w przypadku, gdy przestępstwo podatkowe zostało popełnione przez samego podatnika. W takich przypadkach nie są spełnione kryteria obiektywne, na których oparte są pojęcia dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika działającego w takim charakterze, jak również działalności gospodarczej (zob. wyrok Trybunału w sprawie Bonik EOOD, pkt 38). Ponadto podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie VAT, należy z punktu widzenia VI Dyrektywy uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie opodatkowanych transakcji na dalszym etapie obrotu (zob. wyroki Trybunału: w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 46; w sprawie Bonik EOOD, pkt 39). Niezależnie również od tego czy rzeczona transakcja spełnia obiektywne kryteria, na których opierają się pojęcie dostaw towarów, które zostały zrealizowane przez podatnika działającego w takim charakterze, oraz pojęcie działalności gospodarczej (por. wyrok Trybunału w sprawie Kittel i Recolta, pkty 51-53, 56- 59). Do sądu krajowego, jak i organów podatkowych należy dokonanie, zgodnie z zasadami przewidzianymi w prawie krajowym, globalnej oceny całokształtu danych i okoliczności faktycznych tej sprawy w celu ustalenia, czy dany podmiot gospodarczy może skorzystać z prawa do odliczenia w związku ze spornymi dostawami towarów (zob. podobnie wyroki Trybunału: z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C‑273/11 Mecsek‑Gabona, dotychczas nieopublikowany z Zb. Orz., pkt 53; w sprawie Bonik, pkt 32; w sprawie Stroj trans EOOD, pkt 45) (vide wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 12/14 CBOSA). Stąd też miarodajnymi w przedmiotowej sprawie będą przepisy Ordynacji podatkowej. Zapisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p. stanowią, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zgodnie zaś z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W tym miejscu podkreślić należy, że wyrażony w przepisie art. 122 O.p. obowiązek podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym nie ma charakteru bezwzględnego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż powołany przepis nie oznacza obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2003 r. sygn. I SA/Gd 1658/00, niepubl.). Zdaniem Sądu pierwszej instancji w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie uchybiły ww. przepisom. Podjęły bowiem wszelkie, możliwe działania zmierzające do wyjaśnienia sprawy. Materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe okazał się wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, ocena zgromadzonego materiału dowodowego zawarta w szczegółowym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest logiczna i spójna oraz mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 O.p. Organy podatkowe nie naruszyły także art. 180 O.p. Sąd nie dostrzegł również naruszenia przepisów prawa materialnego. Prawidłowo, bowiem zastosowały je do ustalonego stanu faktycznego. Zgodnie z wymogami z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Słusznie organy zakwestionowały faktury, na których jako dostawców wpisano nazwy firm J. P., W. C., M. F., P. D., bowiem są fakturami "pustymi", a złom dostarczony do Spółki nie pochodził od tych firm. J. P., W. C., M.F. i P.D. pod wskazanymi adresami: zameldowania, zamieszkania i prowadzenia działalności nie posiadali ani przestrzeni, ani warunków oraz środków trwałych do prowadzenia skupu, sortowania czy magazynowania złomu, nie zatrudniali pracowników. Podmioty te nie posiadały tytułów prawnych/umów do placu, by jak wskazują zapisy na kwitach wagowych sprzedawanego złomu magazynować złom w kontenerach firmy Skarżącej, a następnie umożliwić wjazd na plac pojazdów należących do Spółki, którymi transportowano złom do Spółki w spornym okresie. Powyższe ustalenia potwierdzają również materiały dowodowe zebrane w postępowaniach prowadzonych wobec ww. podmiotów które znalazły odzwierciedlenie w decyzjach podatkowych (ostatecznych) wydanych w stosunku do powyższych podmiotów. W trakcie prowadzonego postępowania przesłuchani zostali pracownicy Spółki między innymi: P.S., J.C., T. G., I. I. i N. W., którzy szczegółowo wyjaśnili zakres swoich obowiązków w Spółce oraz okoliczności związane z transakcjami z podmiotami wykazanymi na zakwestionowanych fakturach. Ww. osoby zeznały, że nie znają J.P., W. C., M. F. i P. D. oraz nie pamiętają żadnych okoliczności związanych z transakcjami z firmami wyszczególnionymi na fakturach. W tym miejscu należy wskazać, że kolejne przesłuchanie tych samych osób nie wniosło by nic nowego do sprawy. Wbrew twierdzeniom skargi organy w prowadzonym postępowaniu nie zakwestionowały faktu posiadania przez Spółkę złomu i jego sprzedaży, zarzuciły, że złom nie został dostarczony przez cztery podmioty wykazane na zakwestionowanych fakturach. Nie można zarzucić organowi dowolności w przyjęciu, że transakcje w zakresie handlu złomem z udziałem ww czterech firm były przeprowadzone wyłącznie "fakturowo". Tym samym należy podzielić stanowisko organów podatkowych, że analizowane transakcje nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego. Zasadnie tym samym pozbawiono Skarżącą prawa do podatku naliczonego w oparciu o treść art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Odnosząc się do kwestii tzw. dobrej wiary, która to klauzula słusznościowa została wprowadzona do systemu VAT w wyniku orzecznictwa TSUE, należy podzielić stanowisko organów podatkowych, że strona nie zachowała należytej staranności w celu upewnienia się, czy podmiot z którym podjęła współpracę legalnie prowadzi działalność gospodarczą. Stwierdzone w toku postępowania fakty dowodzą braku dochowania należytej staranności w doborze i weryfikacji kontrahentów, braku dbałości Spółki o zgodny z prawem podstawowy przebieg transakcji co powoduje, że Spółka w opisanych działaniach ukierunkowana była na zaniżenie należnych podatków. W świetle obiektywnych dowodów strona wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dana czynność wiązała się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku VAT. W przypadku skupu złomu, w sferze ryzyka oszustw podatkowych Spółka powinna co najmniej wprowadzić jednolite procedury dotyczące transakcji z kontrahentami związane z wymogami podatkowo – prawnymi, zorganizować prace przedsiębiorstwa w sposób pozwalający na minimalizację ryzyka związanego z działaniami oszukańczymi zarówno ze strony kontrahentów, jak i pracowników Spółki, weryfikować swoich kontrahentów. Co istotne Spółka nie skorzystała z możliwości potwierdzenia statusu kontrahenta, o którym mowa w art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, czy są aktywnymi podatnikami podatku VAT i nie wprowadziła procedur do stosowania przez służby materialno-finansowe ograniczających ryzyko związane z nierzetelnymi kontrahentami. Wbrew zasadom obowiązującym w obrocie gospodarczym nie dokonywano zapłaty przelewami potwierdzającymi dokonanie zapłaty na rzecz wystawcy faktury, a zapłaty dokonywano jednorazowo gotówką do kwoty 59 tys. zł nieznanym osobom bez weryfikacji ich tożsamości i bez wcześniej uzyskanego pełnomocnictwa czy upoważnienia do odbioru gotówki, zadowalając się wielokrotnie nieczytelnym podpisem odbiorcy. Sporządzano karty kontenerowe dotyczące podstawiania kontenerów na złom u dostawców i odbioru ich samochodami "GMP" , jednak nie wprowadzono procedury dotyczącej ich archiwizowania. Spółka nie weryfikowała kontrahentów. Podzielić należy stanowisko zaprezentowane przez organy, że zarzut nierzetelności nie dotyczy incydentalnych zdarzeń, lecz jest związany z ciągiem powtarzalnych czynności w ramach prowadzonej przez spółkę działalności. Strona nie podjęła żadnych działań, które miały na celu sprawdzenie wiarygodności dostawców towaru. Strona nie dochowała należytej staranności w wyborze kontrahentów, w żadnym, bowiem momencie współpracy nie sprawdziła kontrahentów poprzez uzyskanie danych z CEIDG lub we właściwych urzędach skarbowych korzystając z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, które umożliwiają sprawdzanie statusu podatnika. Przyjęcie przez Stronę wyłącznie kryterium faktury przy wyborze dostawców złomu skłania do stwierdzenia, że Strona nie podejmowała nawet elementarnych działań zmierzających do ustalenia jego pochodzenia i faktycznego właściciela. Ustalony przebieg dokonywanych transakcji nie daje podstaw do przyjęcia, że spółka działała w dobrej wierze i nie wiedziała lub mogła nie wiedzieć, że bierze udział w transakcjach nielegalnych. Jak ustalono w roku obrotowym 2010/2011 Spółka nie wprowadziła do stosowania ani zasad rachunkowości ani instrukcji obiegu dokumentów, ani procedur zapewniających transparentność dostaw złomu. W tym stanie rzeczy wagowi i kasjerzy przyjmowali złom od dostawców, których wskazano telefonicznie, potwierdzali faktury wystawiane przez wyżej opisane firmy pieczęcią firmową w polu: "nabywca", sprawdzając ich poprawność wyłącznie, co do zgodności z kwitami wagowymi, wypłacali gotówkę do kilkudziesięciu tysięcy - po otrzymaniu faktury "z ręki - do ręki" nieznanym osobom bez ich jakiejkolwiek identyfikacji dowodem tożsamości czy upoważnieniem, wpisywali numery rejestracyjne samochodów, które nie dostarczały złomu do "GMP"( właściciele samochodów nie potwierdzili ich wykorzystywania w handlu złomem) lub nie wpisywali ich. Spółka nie dochodziła pochodzenia i legalności nabywanego złomu, akceptowała niejasne okoliczności transakcji takie jak telefoniczna informacja od osób podających się za ww. firmy o dostawie złomu oraz o zapotrzebowaniu na gotówkę. Żaden z pracowników nie pamięta okoliczności transakcji i nie zna właścicieli kwestionowanych firm. Zebrany w sprawie materiał dowodzi, że sposób i okoliczności realizacji przedmiotowych dostaw złomu do Spółki fakturowane pod kwestionowanymi podmiotami były tak organizowane, by nie było świadków i dowodów, od kogo i skąd faktycznie pochodził złom i gdzie był składowany w kontenerach spółki. Nie bez znaczenia jest fakt, że dostawy złomu samochodami, których numery rejestracyjne zostały wpisane na kwitach wagowych nie zostały wykonane przez właścicieli tych pojazdów, co zostało udokumentowane w zgromadzonym materiale dowodowym. Na podstawie danych z bazy CEPiK ustalono właścicieli samochodów, rodzaj samochodu, jego markę oraz maksymalną ładowność, co przeczy zarzutowi Strony, że organ nie zebrał materiału w tym zakresie. Ponadto Spółka nie wykazała w księgach rachunkowych ustalonej podczas spisu z natury nadwyżki, co także dowodzi świadomości posiadania przez Spółkę złomu nieznanego pochodzenia (decyzja w podatku dochodowym od osób prawnych). Ponadto brak sprawdzenia osób, którym wypłacano gotówkę spowodowało, że Spółka nie posiada danych osób, którym dokonano faktycznej wypłaty z kasy gotówki w wysokości 1.224.686,93 zł. Przesłuchani J. P. i P. D. (kontrahenci spółki) nie potwierdzili fizycznego otrzymania zapłaty za wystawione faktury. Potwierdzenie tożsamości osoby, której wypłacane są należności w przypadku, kiedy kasjerzy nie znają osób dostarczających złom nie wynika z przepisów ustawowych, a z doświadczenia życiowego w celu zabezpieczenia własnych interesów. Obecnie, jak wskazała sama spółka, wprowadziła procedurę ograniczającą jednorazowe wypłaty gotówkowe do kwoty 20.000 zł oraz przedłożenie upoważnienia do odbioru gotówki w przypadku, gdy dostawcą nie jest właścicielem firmy. Jednak w badanym okresie takich procedur nie posiadała. Wbrew twierdzeniom skargi organy zbadały i wykazały, że spółka wiedziała lub mogła wiedzieć, iż bierze udział w transakcjach związanych z przestępstwem w zakresie VAT. Organy wzięły pod uwagę obiektywne okoliczności przeprowadzonych transakcji. Brak jest także podstaw dla formułowych przez Stronę skarżącą zarzutów naruszenia art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę powołania w sprawie biegłego. W myśl przepisu art. 197 ustawy - Ordynacja podatkowa w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Zatem w sprawach o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami, organ podatkowy jest obowiązany wykorzystać ten środek dowodowy. Granice w swobodzie podejmowania decyzji wyznaczone są przez zasadę prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Wskazać przy tym należy, iż zadaniem biegłego jest dostarczenie organowi podatkowemu wiadomości specjalnych, których ten nie posiada, a które są niezbędne dla prawidłowej oceny okoliczności faktycznych, mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Organ podatkowy jest natomiast uprawniony, a jednocześnie zobowiązany, do ustalenia a następnie oceny wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Do elementów podatkowoprawnego stanu faktycznego zaliczają się również zdarzenia dotyczące wystawiania pustych faktur. Do ich ustalenia i oceny nie są konieczne wiadomości specjalne. Okoliczności te stanowią element stanu faktycznego, zaś opinia biegłego nie może sama w sobie być źródłem ustaleń faktycznych sprawy. Ustalenie stanu faktycznego sprawy należy bowiem zawsze do organu podatkowego. Opinia biegłego nie może zatem zastąpić organu podatkowego w ustaleniach dotyczących przebiegu konkretnych zdarzeń gospodarczych. Materiał dowodowy, zawiera niezbędne dane dotyczące samochodów wskazanych na kwitach wagowych wystawionych przez Spółkę. Ponadto w aktach sprawy znajdują się informacje uzyskane z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Zatem żądanie w zakresie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia, czy samochodem Iveco, Volkwagen Transporter fizycznie możliwie jest przewiezienie ładunku o większej masie na okoliczność przekraczania przez dostawców dopuszczalnej maksymalnej ładowności pojazdów byłoby z tego punktu widzenia niecelowe. Ponadto jak wynika z materiału dowodowego organy nie kwestionują faktu posiadania przez Spółkę złomu wynikającego z zakwestionowanych faktur zakupu złomu, zarzucają natomiast, że złom ten nie został dostarczony przez podmioty wykazane na fakturach. Wbrew twierdzeniom skargi organ nie dokonał wybiórczej i tendencyjnej oceny materiału dowodowego, lecz ocenił wszystkie dowody łącznie. Podjęte rozstrzygnięcie uwzględniało cały materiał dowodowy, który poddany został ocenie i nie przekroczono zasady swobodnej oceny dowodów. Z tych też względów uznając, że zarzuty nie mają uzasadnionych podstaw należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.