I SA/Sz 545/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 października 2018 r. sprawy ze skargi M. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidulaną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego M. B. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. M. B. w dniu 28 marca 20118 r. złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków (uzupełniony pismem z dnia 21 maja 2018 r.). Opisując we wniosku zaistniały stan faktyczny, wnioskodawca wskazał, że w roku 2017 był zatrudniony na podstawie umowy o pracę w charakterze wiceprezesa zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Od 14 marca 2017 r. wnioskodawca ma zawieszoną działalność gospodarczą. Zawieszenie działalności wynikało z wymogów dotyczących członkostwa zarządu spółki z udziałem Skarbu Państwa. Małżonka wnioskodawcy otrzymuje aktualnie świadczenie emerytalne. Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazał, że przez cały rok podatkowy 2017 istniała wspólność majątkowa pomiędzy nim a jego małżonką, jak również przez cały rok podatkowy 2017 pozostawał w związku małżeńskim. Bezpośrednio przed zawieszeniem działalności wnioskodawca opodatkowywał dochody z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.); zwanej dalej: "u.p.d.o.f.". W związku z tak przedstawionym zaistniałym stanem faktycznym, wnioskodawca zadał następujące pytania: 1) Czy wnioskodawca może rozliczyć swoje zobowiązanie podatkowe za rok 2017 razem z małżonką? 2) Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to który rodzaj deklaracji PIT będzie miał zastosowanie? 3) Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest negatywna, to w jaki sposób wnioskodawca ma rozliczyć swoje zobowiązanie podatkowe - jaki rodzaj deklaracji PIT zastosować? Zdaniem wnioskodawcy, w związku z faktem, że od ponad 2 lat nie prowadzi działalności gospodarczej oraz uzyskuje przychody wyłącznie z tytułu umowy o pracę (a żona wyłącznie z tytułu świadczenia emerytalnego), wnioskodawca jest uprawniony do rozliczenia zobowiązania podatkowego za rok 2017 wraz z małżonką. Wobec uzyskiwania przychodów w sposób opisany powyżej wspólne rozliczenie jest zasadne, gdyż odpowiada stanowi faktycznemu w zakresie rodzaju uzyskiwanych przychodów. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 8 czerwca 2018 r. wydał interpretację indywidualną nr [...], w której stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Na wstępie organ zaznaczył, że przedmiot interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1. W zakresie pytania nr 2 i 3 wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem. Uzasadniając swój pogląd, organ powołał treść odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Odnosząc się do argumentów wnioskodawcy mówiących, że w okresie zawieszenia nie uzyskał z działalności gospodarczej żadnych przychodów w 2017 r., organ wskazał na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 września 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 805/15. Ponadto, organ stwierdził, że istotne jest istnienie źródła przychodu, z którego w ciągu roku podatkowego podatnik może uzyskać potencjalne dochody. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera odrębnych uregulowań dotyczących zastosowania art. 30c u.p.d.o.f. w stosunku do podatnika, który zawiesił działalność gospodarczą. Tak więc niezależnie od tego czy działalność jest prowadzona czynnie czy też została zawieszona, do każdego podatnika, który wybrał ten sposób opodatkowania, znajdą zastosowanie przepisy art. 30c u.p.d.o.f. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawne organ stwierdził, że dokonany przez wnioskodawcę wybór formy opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.f. - bez względu na fakt, że przedmiotowa działalność jest zawieszona - wyklucza możliwość opodatkowania dochodów uzyskanych przez współmałżonków w sposób przewidziany w art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. Dlatego też, jeżeli wnioskodawca posiada zarejestrowaną działalność gospodarczą, opodatkowaną zgodnie ze sposobem, o którym mowa w art. 30c u.p.d.o.f., mimo zawieszenia tej działalności, jest pozbawiony możliwości wspólnego rozliczenia podatkowego za ten rok, w którym był opodatkowany na ww. zasadach. Reasumując, organ uznał, że wnioskodawca nie ma możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów osiąganych przez małżonków za rok 2017 zgodnie z brzemieniem art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. Małżonkowie winni zatem rozliczyć dochody za rok 2017 oddzielnie. W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe. W skardze skarżący zarzucił organowi naruszenie przepisów: 1) art. 6 ust. 2 w zw. z ust. 8 i art. 30c u.p.d.o.f., przez jego błędną wykładnię i uznanie, że przedsiębiorca, który przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej rozliczał podatek dochodowy na podstawie art. 30c u.p.d.o.f. traci prawo do wspólnego rozliczenia podatku dochodowego uzyskanego na podstawie innego stosunku prawnego, po zawieszeniu wykonywania działalności gospodarczej; 2) art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 roku, poz. 1257 ze zm.); zwanej dalej: "K.p.a.", polegającego na zaniechaniu ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy będącego podstawą wydanej decyzji; 3) art. 77 § 1 K.p.a. polegającego na zaniechaniu zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego służącemu wydaniu decyzji. Mając na uwadze powyższe zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy tego czy organ dokonał prawidłowej wykładni zwrotu: "mają zastosowanie przepisy art. 30c", którym ustawodawca posłużył się w art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. Zdaniem skarżącego rozliczenie przez podatnika uzyskanych w danym roku podatkowym dochodów wspólnie z żoną nie jest możliwe, gdy podatnik uzyskał w roku podatkowym jakiekolwiek przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane według zasad określonych w art. 30c u.p.d.o.f. (podatkiem liniowym). Jednakże w przypadku, gdy w danym całym roku podatkowym podatnik nie prowadził działalności gospodarczej, gdyż zawiesił jej wykonywanie i nie osiągnął żadnych przychodów z działalności gospodarczej, a tym samym nie wystąpiła podstawa opodatkowania, przepis art. 30c u.p.d.o.f. nie znajduje zastosowania. Na poparcie swojego stanowiska, skarżący powołał się na stanowisko WSA w Łodzi zaprezentowane w wyroku z dnia 3 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 772/14. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.do..f. małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26c; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków. Stosownie do art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym. Na podstawie art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG (obecnie ustawa Prawo przedsiębiorców-dopisek Sądu). Z kolei według art. 9a ust. 4 u.p.d.o.f. Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zawiadomienie o rezygnacji ze sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG. Mając na uwadze przytoczoną regulację prawną, w pierwszej kolejności wskazać należy, że sądowi znane jest stanowisko sądów administracyjnych wyrażone m.in. przez NSA w wyroku z dnia 8 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 193/18 (LEX nr 2474942), w którym wskazano, że: 1. w sytuacji gdy podatnik prowadząc działalność gospodarczą dokonał na podstawie art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. wyboru sposobu opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. i wyboru swojego w stosownym trybie nie zmienił (jak również nie zaprzestał prowadzenia tej działalności), to okoliczność, iż danym roku podatkowym faktycznie nie uzyskał z tego tytułu żadnych przychodów (i nie poniósł żadnych kosztów) nie powoduje, że w stosunku do niego nie znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie możliwości wspólnego opodatkowania, wynikające z art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. 2. Do zastosowania wobec danego podatnika art. 30c u.p.d.o.f. wystarczy jego oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania. Natomiast to, czy podatnik w roku podatkowym osiągnął przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej objętej wyborem określonym w oświadczeniu, - nie ma żadnego znaczenia. 3. Nie ma też znaczenia dla stosowania art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. podjęta w toku roku podatkowego przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą decyzja o zawieszeniu wykonywania takiej działalności na określony czas. Jednakże Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko zaprezentowane w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 7 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 837/17, w którym wskazano, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma treść art. 30c u.p.d.o.f., do którego odwołuje się art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którym, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Sąd ten wskazał na treść art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. nr 173, poz. 1807 ze zm.); zwanej dalej: "u.s.d.g.", któremu odpowiada aktualnie obowiązujący art. 23 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646) stanowiący, że przedsiębiorca wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na czas nieokreślony albo określony, nie krótszy jednak niż 30 dni. Przedsiębiorca wpisany do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 30 dni do 24 miesięcy. Stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy Prawo Przedsiębiorców (stanowiący odpowiednik art. 14a ust. 3 u.s.d.g. i ust. 4 u.s.d.g., na który powołał się WSA w Poznaniu) w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednakże na mocy art. 25 ust. 2 ww. ustawy w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca: 1) może wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów; 2) może przyjmować należności i jest obowiązany regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej; 3) może zbywać własne środki trwałe i wyposażenie; 4) ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej; 5) wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa; 6) może osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej; 7) może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą. Sąd zauważył, że w kontekście powołanych przepisów ustawodawca nie zawarł w żadnym przepisie ustawy podatkowej bezwzględnego i wyraźnego zakazu łącznego opodatkowania małżonków, jako konsekwencji dokonania przez jednego z nich wyboru opodatkowania 19% podatkiem liniowym. Podobnie z samego faktu zawieszenia działalności gospodarczej nie wynikają żadne prawne konsekwencje dotyczące dokonanego uprzednio przez przedsiębiorcę wyboru formy opodatkowania dochodów z tej działalności (poza wynikającym z art. 14a ust. 3 zakazem uzyskiwania bieżących przychodów). Zwrócił uwagę na przepisy ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2002, poz. 1956), nowelizującej analizowany art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. Obok zmiany treści art. 6 ust. 8 (art. 1 pkt 2 lit. b ustawy nowelizującej), w przepisie art. 20 tej ustawy postanowiono, że podatnikom opodatkowanym w sposób określony w art. 30c ustawy wymienionej w art. 1 nie przysługuje prawo do dokonywania odliczeń i zwolnień od dochodu oraz od podatku obliczonych na zasadach określonych w art. 30c ustawy wymienionej w art. 1. Ustawodawca stwierdził zatem wprost, że podatnicy opodatkowani według 19% stawki liniowej utracili prawo do dokonywania konkretnych odliczeń i korzystania z konkretnych zwolnień podatkowych. W spornym art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. ani w żadnym innym przepisie ustawodawca nie stwierdził w ten sam sposób, że podatnikowi, który dokonał wyboru opodatkowania według stawki liniowej 19 %, z zasady nie przysługuje prawo do łącznego opodatkowania z małżonkiem. Zdaniem Sądu takiego wniosku nie sposób wyprowadzić na podstawie wykładni zawartego w tym przepisie wyrażenia "(...) mają zastosowanie przepisy art. 30c...". Przystępując do wykładni analizowanego przepisu, Sąd przypomniał, że na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej. Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. W świetle zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), oraz zasady, zgodnie z którą obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy (art. 84 i art. 217 Konstytucji RP), nie jest dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa. Wykładnia językowa powinna uwzględniać reguły znaczeniowe języka powszechnego, języka prawnego i języka prawniczego. Sięgając po pozajęzykowe metody wykładni należy pamiętać, że ich wynik musi się mieścić w językowym znaczeniu słów tworzących dany przepis prawa, gdyż przyjęcie wyniku wykładni, który ewidentnie jest nie do pogodzenia z szeroko rozumianym znaczeniem interpretowanych zwrotów, byłoby równoznaczne z wykładnią contra legem (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 22 czerwca 2015 r., II FPS 3/15 i powołane tam orzeczenia oraz piśmiennictwo). Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że treść przepisu art. 6 ust. 8 i zawarte w nim wyrażenie nie budzą wątpliwości interpretacyjnych na gruncie językowych reguł wykładni. Nie powinno budzić wątpliwości stwierdzenie, że ujęta w danym przepisie norma prawna znajduje zastosowanie wtedy, gdy wystąpi pewien zespół okoliczności, według których adresat normy powinien w określony sposób postąpić. Z art. 30c wynika norma, która nakazuje jej adresatowi (tutaj małżonkowi który wybrał opodatkowanie według stawki liniowej), opodatkowanie dochodu osiągniętego z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, podatkiem który wynosi 19% jego podstawy obliczenia. Warunkiem stosowania tej normy jest uzyskanie dochodu. Potencjalny adresat tej normy nie zastosuje stawki 19 %, jeżeli dochodu nie uzyska. W ocenie Sądu, taki wynik wykładni znajduje uzasadnienie w regułach wykładni celowościowej. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że przewidziana w art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. możliwość wspólnego opodatkowania obojga małżonków stanowi przywilej podatkowy, albowiem w określonych przypadkach zapewnia finalnie niższe opodatkowanie małżonków, w porównaniu do sytuacji, gdyby rozliczali się oni oddzielnie (np. wyrok NSA z dnia 7 maja 2014 r., II FSK 1316/12). Z kolei wybór opodatkowania według stawki liniowej 19% jest dla podatnika korzystny, ponieważ powoduje uniknięcie progresji podatkowej, a więc opodatkowania części dochodów według wyżej stawki podatkowej. Wybór tej formy opodatkowania, w odniesieniu do opodatkowania na zasadach ogólnych, może być jednak w pewnych przypadkach dla podatnika mniej korzystny, szczególnie w sytuacji, gdy w danym roku podatnik osiągnął dochody nie przekraczające pierwszego progu skali podatkowej. Jak słusznie zauważono w orzecznictwie, dokonując wyboru danego systemu opodatkowania podatnik powinien dokonać swoistego rodzaju kalkulacji, który system jest korzystniejszy. Ustawodawca pozostawił wybór podatnikowi i określił jego konsekwencje. Przede wszystkim wybór ten nie może być dokonywany ex post, gdy podatnik stwierdzi, że wysokość dochodów uzyskanych z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej nie zrekompensuje mu korzyści, które wynikają z łącznego opodatkowania małżonków (wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1443/15). O ile intencji i celów jakie założył ustawodawca nie można odtworzyć na podstawie uzasadnienia projektu powołanej wyżej ustawy nowelizacyjnej z 2003 roku (Sejm RP IV kadencji, nr druku: 2056), o tyle nie powinno budzić wątpliwości racjonalne założenie ustawodawcy, że podatnik (małżonek, który wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym 19%) nie ma swobodnego wyboru, czy skorzysta z przywileju podatkowego wspólnego rozliczenia z małżonkiem, w każdy wypadku, gdy jednocześnie uzyska dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, zawarte w art. 6 ust. 8 wyrażenie – "(...) mają zastosowanie przepisy art. 30c...", rozstrzyga swego rodzaju zbieg dwóch korzystnych dla podatnika sposobów opodatkowania dochodu w ten sposób, że podatnik taki może skorzystać tylko z jednego z nich, przy czym opodatkowanie wspólnie z małżonkiem będzie możliwe tylko w sytuacji nie uzyskania dochodu opodatkowanego przy zastosowaniu stawki liniowej 19%, o której mowa w art. 30c u.p.d.o.f. Sąd zauważył, że podatnik który wybrał ten sposób opodatkowania, dochody z innych źródeł opodatkowuje na zasadach ogólnych, ponieważ przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie łączy się z pozostałymi źródłami, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej (art. 30c ust. 6). W ocenie Sądu, przedstawiony wyżej wynik wykładni nie zmienia podmiotowego charakteru wyłączenia z art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. W świetle powyższych rozważań i w kontekście bezspornych okolicznych faktycznych sprawy, Sąd zwrócił szczególną uwagę na sytuację podatnika (przedsiębiorcy) w okresie zawieszenia działalności gospodarczej. W okresie zawieszenia działalności gospodarczej podatnik może uzyskać przychody z tego źródła, skoro ma prawo przyjmować należności oraz osiągać przychody finansowe, ale powstałe przed zawieszeniem działalności gospodarczej. A zatem nie można wykluczyć takiej sytuacji, w której otrzymane należności z okresu poprzedzającego zawieszenie działalności, np. z uwagi na szczególne zasady powstania obowiązku podatkowego, rozliczone będą na bieżąco, w roku podatkowym ich otrzymania. Nie powinno budzić wówczas wątpliwości, że w takim wypadku zastosowanie znajdzie, mimo zawieszenia działalności, art. 30c u.p.d.o.f., a w konsekwencji także wyłączenie z art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. Sąd podziela pogląd, że przepis art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. nie budzi uzasadnionych wątpliwości interpretacyjnych w świetle reguł wykładni językowej. Mając jednak na uwadze odmienne stanowisko organów podatkowych oraz powołane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych, w ocenie Sądu, ewentualne wątpliwości co do wykładni, a w konsekwencji zastosowania tego przepisu, należy rozstrzygnąć na korzyść podatnika (art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 roku, poz. 201, ze zm.). Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów art. 7 i art. 77 § 1 K.p.a., wskazać należy, że przepisy powołanej ustawy nie znajdują zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Stosownie bowiem do brzmienia art. 3 § 1 pkt 2 K.p.a. przepisów Kodeksu nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, 648, 768 i 935), z wyjątkiem przepisów działów IV (Udział prokuratora), V (uchylony) i VIII (Skargi i wnioski). Natomiast zgodnie z art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129 art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 1701 art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV. Z powyższego uregulowania wynika, że do spraw dotyczących wydania interpretacji indywidualnej nie znajdują zastosowania przepisy art. 122 i 187 O.p., które stanowią swoistą analogię do przepisów uregulowanych w art. 7 i 77 K.p.a. Skoro ustawodawca nie wymienił ich w art. 14h O.p., to stwierdzić należy, że nie mają zastosowania w postępowaniu o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Ponownie rozpatrując sprawę organ weźmie pod uwagę powyższe wywody i przedstawioną ocenę prawną. Wobec uwzględnienia skargi, na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., Sąd zasądził od organu na rzecz skarżącego kwotę [...]zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, na które składają się uiszczony wpis od skargi w kwocie [...]zł oraz koszty zastępstwa procesowego w kwocie [...]zł, ustalone w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.). Wszystkie orzeczenia powołane w uzasadnieniu wyroku dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.