II FSK 708/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Sędzia WSA (del.) Agnieszka Krawczyk, , po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 października 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 463/18 w sprawie ze skargi M. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 20 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od M. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 463/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (dalej: "WSA"), po rozpoznaniu skargi M. G. (dalej: "Skarżąca"), uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: "Dyrektor IAS") z dnia 20 lutego 2018 r. w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że postanowieniem z dnia 20 lutego 2018 r., Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z dnia 28 grudnia 2017 r. oddalające skargę Skarżącej na czynność egzekucyjną. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego do majątku Skarżącej, organ egzekucyjny dokonał zajęć wynagrodzeń za pracę oraz wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych. Zawiadomienia o zajęciach wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono Skarżącej w dniu 6 grudnia 2017 r. W ustawowym terminie wniosła ona skargę na wymienione zajęcia wskazując, że "Skarżone czynności egzekucyjne są konsekwencją tytułów wykonawczych (na które skarżący złożył zarzuty), które dotyczą decyzji z 30 czerwca 2017 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. – decyzji niedoręczonej". Naczelnik Urzędu Skarbowego K., postanowieniem z dnia 28 grudnia 2017 r. oddalił skargę na czynności egzekucyjne wskazując, że nie zostały naruszone przepisy dotyczące sposobu i formy dokonania zaskarżonych czynności zajęcia wynagrodzeń za pracę i rachunków bankowych. Organ podał, że argument podniesiony przez Skarżącą wskazuje, iż dotyczy on zarzutu braku wymagalności obowiązku, a zarzut ten nie może być rozpatrywany w postępowaniu w sprawie skargi na czynności egzekucyjne. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca podała, że celem wniesionej skargi było zupełnie co innego, niż organ w zaskarżonym postanowieniu oceniał. Zaznaczyła, że kierowała się koniecznością zwrócenia uwagi, iż "skoro brak jest wymagalności roszczenia, zresztą nie tylko, to jakiekolwiek czynności w sprawie w ogóle nie powinny mieć miejsca". Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji, Dyrektor IAS podał, że w postępowaniu wszczętym w trybie art. 54 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017r., poz. 1201 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") można kwestionować jedynie zasadność oraz prawidłowość czynności o charakterze wykonawczym. Skarga na czynności egzekucyjne wszczyna bowiem postępowanie, którego celem jest zbadanie prawidłowości dokonania przez organ egzekucyjny lub egzekutora konkretnej czynności. W postępowaniu tym nie orzeka się natomiast o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia istnienia egzekwowanego obowiązku. Organ zaznaczył, że w kwestii dotyczącej egzekwowanych należności Skarżąca złożyła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne zgłaszając m.in. zarzut braku wymagalności obowiązku. Po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela, zarzut ten będzie rozpatrzony w odrębnym postępowaniu. Organ podkreślił, że to wierzyciel jest dysponentem postępowania egzekucyjnego i tylko on może orzekać o istnieniu obowiązku. Wyjaśnienie powyższych wątpliwości należy zatem do wierzyciela, a organ wykonawczy jest tylko uprawniony do wykonania jego postanowień. W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca zarzuciła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu, iż wnosząc skargę na czynność egzekucyjną jednocześnie domaga się oceny "uniwersalnej". Skarżąca podała, że jest wręcz przeciwnie - mając pełną świadomość rozdzielności aspektów sprawy, zdecydowała się na wniesienie skargi. Podniosła, że skoro jedno z dokonanych zajęć rachunku bankowego, było skuteczne, to w świetle braku doręczenia decyzji głównej w sprawie, czynność ta powinna być uchylona, a nie utrzymana w mocy. Zdaniem Skarżącej, sama wiedza organu w zakresie wniesionych zarzutów, powinna wywołać pewne konsekwencje. Organ zaś przechodzi nad tym do porządku dziennego, co musi powodować sprzeciw. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA nie negując stanowiska organu egzekucyjnego dotyczącego badania w postępowaniu wywołanym wniesieniem skargi na czynności egzekucyjne jedynie formalnej poprawności dokonanych czynności, zauważył, że kwestia doręczenia decyzji będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, ma konstytutywne znacznie dla prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Jak wynika bowiem z art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "o.p."), decyzja podatkowa wchodzi do obrotu prawnego z chwilą doręczenie tej decyzji stronie. A zatem dopóki decyzja nie zostanie doręczona zobowiązanemu nie wywołuje ona żadnych skutków, w szczególności, nie może być poddany egzekucji określony w niej obowiązek. Wystawienie tytułu wykonawczego opartego na takiej niedoręczonej decyzji i wszczęcie egzekucji poprzez jego doręczenie zobowiązanemu musi być w takiej sytuacji uznane za przedwczesne, a dokonane czynności egzekucyjne powinny zostać uchylone. Sprawdzenie więc, czy przed wszczęciem egzekucji decyzja z dnia 30 czerwca 2017 r., została doręczona Skarżącej stanowi warunek, który musi być spełniony aby stwierdzić, że czynności egzekucyjne zostały przeprowadzone w sposób prawidłowy, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Stanowisko organu, że okoliczność taka nie może być badana w postępowaniu w sprawie skargi na czynności egzekucyjne, nie może zostać w takiej sytuacji zaakceptowane. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 54 § 1 u.p.e.a., przez dokonanie nieprawidłowej kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS będącej następstwem stwierdzenia, że rozpoznając środek zaskarżenia, o którym mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny winien sprawdzić prawidłowość doręczenia decyzji będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych albowiem ma to konstytutywne znaczenie dla prowadzonego postępowania egzekucyjnego, podczas gdy w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne, ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na fakt, iż gdyby WSA dokonał prawidłowej oceny wydanego rozstrzygnięcia pod względem jego zgodności z powołanym przepisem, musiałby skargę oddalić w oparciu o art. 151 p.p.s.a. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej został uszczegółowiony powyższy zarzut. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca wniosła o jej oddalenie a także zasądzenie kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny za trafny uznał zawarty w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 54 § 1 u.p.e.a., przez dokonanie nieprawidłowej kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS będącej następstwem stwierdzenia, że rozpoznając środek zaskarżenia, o którym mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny winien sprawdzić prawidłowość doręczenia decyzji będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych albowiem ma to konstytutywne znaczenie dla prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. W art. 1a pkt 2 u.p.e.a. zdefiniowano z kolei czynność egzekucyjną jako wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Zgodnie z art. 54 § 4 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w § 1, wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej. Odrębnym trybem są natomiast zarzuty zgłaszane na podstawie art. 33 u.p.e.a., którymi zobowiązany zapoczątkowuje spór m.in. o dopuszczalność egzekucji, wymagalność obowiązku, czy też poddaje w wątpliwość celowość wszczęcia egzekucji lub zastosowania danego środka egzekucyjnego. Podstawą zarzutu mogą być tylko okoliczności wymienione enumeratywnie w art. 33 § 1 u.p.e.a. Zarzuty mogą być wnoszone w terminie 7 dni od pouczenia zobowiązanego o prawie zgłoszenia zarzutów (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Z powyższego wynika, iż w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kontrola jest ograniczona do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze wykonawczym i tylko takie, które nie mogą być zaskarżone innym środkiem prawnym przewidzianym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zarzuty, zażalenie, wyłączenie spod egzekucji). Przewidziany w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty. W postępowaniu skargowym z art. 54 § 1 u.p.e.a. dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13; z dnia 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13; z dnia 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13, z dnia 5 października 2017r., sygn.. II FSK 1202/17, dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W ramach skargi na czynności egzekucyjne można podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora w oparciu o przepisy regulujące sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. (por. Przybysz P.M., Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2015 r., wyd. VII, komentarz do art. 54). Innymi słowy, przedmiotem postępowania prowadzonego w sprawie skargi na czynności organu egzekucyjnego jest wyłącznie prawidłowość zakwestionowanej czynności egzekucyjnej; w postępowaniu tym nie może być rozważane istnienie egzekwowanego obowiązku. Istotą skargi nie jest bowiem unicestwienie postępowania egzekucyjnego, podważenie zasadności jego wszczęcia, lecz skłonienie organów egzekucyjnych, aby te prowadziły czynności egzekucyjne w sposób prawidłowy. Dlatego rację ma Dyrektor IAS twierdząc, że kwestionowany przez Skarżącą brak doręczenia decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, a więc brak wymagalności obowiązku, mógł stanowić podstawę np. do wniesienia zarzutów wymienionych w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Należy zauważyć, że Skarżąca wniosła zarzut, o którym mowa wyżej i stał się on przedmiotem odrębnego postępowania. Ewentualne uwzględnienie przedmiotowego zarzutu skutkować będzie umorzeniem prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji uchyleniem dokonanych czynności egzekucyjnych i naliczonych kosztów egzekucyjnych. W niniejszym postępowaniu organy nie rozważały argumentów, które zostały podniesione w innym postępowaniu prowadzonym w trybie przewidzianym w stosownych przepisach prawa. Dyrektor IAS ocenił natomiast, czy dokonane czynności egzekucyjne zgodne są z art. 72 i art. 80 u.p.e.a., regulującymi egzekucję z wynagrodzenia za pracę i z rachunków bankowych. Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika organu odwoławczego określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 265 ze zm.).