I SA/Gl 1518/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędziowie WSA Beata Machcińska, Wojciech Organiściak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 maja 2016 r. sprawy ze skargi L. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kosztów postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2013r., poz. 267 ze zm.), oraz na podstawie art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 3a, § 4 pkt 1, art. 64c § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2014r., poz. 1619 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia L. Z. reprezentowaną przez radcę prawnego na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...], mocą którego ustalono koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł, powstałymi i pobranymi w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] r. w kwocie [...] zł i odmówiono zwrotu kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając rozstrzygnięcie, organ wskazał, że w dniu [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K. wystawił na L. Z. zam. w K. tytuł wykonawczy nr [...], obejmujący należność z tytułu podatku akcyzowego, wynikającą z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...]r. Nr [...]. WSA w Gliwicach wyrokiem z dnia 12.01.2015 r. o sygn. akt III SA/Gl 1486/14 uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. Nr [...]. Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w K. umorzył postępowanie egzekucyjne, prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]r., obejmującego należność z tytułu podatku akcyzowego za miesiąc marzec 2005r., z uwagi na uchylenie (decyzją z dnia [...]r. Nr [...]) przez Dyrektora Izby Celnej w K. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...]r. Nr [...], stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. W dniu 03.08.2015 r. do Izby Celnej w K. wpłynęło pismo zobowiązanej reprezentowanej przez radcę prawnego, w którym wniesiono o zwrot kosztów egzekucyjnych pobranych na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] i [...]r. wraz z odsetkami ustawowymi, wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych i powiadomienie o wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w K. ustalił koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł, na które składały się: opłata manipulacyjna w kwocie [...]zł, opłata za zajęcie prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną w kwocie [...]zł i obciążył zobowiązaną kosztami postępowania egzekucyjnego, powstałymi i pobranymi w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]r. w kwocie [...]zł oraz odmówił zwrotu kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł. Pismem z dnia 14.09.2015 r. pełnomocnik złożył zażalenie na w/w postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych, żądając jego uchylenia: - w części, w której zobowiązana została obciążona kosztami postępowania egzekucyjnego, powstałymi i pobranymi w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]r. w kwocie [...]zł, - w części, w której odmówiono zobowiązanej zwrotu wyegzekwowanej kwoty kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł wraz z odsetkami ustawowymi. Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na art. 64c § 1 ustawy z dnia 17.06.1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014, poz. 1619) – wskazał, że opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego. Natomiast § 3 tego samego artykułu stanowi, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela, z zastrzeżeniem § 3a. Z kolei jak stanowi § 4 tego samego artykułu, że wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 4a-4c oraz art. 64e § 4a. Zgodnie z § 7 w/w artykułu "organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na żądanie zobowiązanego albo z urzędu, jeżeli koszty te obciążają wierzyciela (...)", które zgodnie z § 8 tego przepisu nie podlega rozpatrzeniu, jeżeli zostało wniesione po upływie 14 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, a w przypadku zakończenia postępowania egzekucyjnego wskutek wyegzekwowania wykonania obowiązku - od dnia powiadomienia zobowiązanego o wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych. Z analizy akt sprawy wynika, zdaniem organu, że w postępowaniu egzekucyjnym nie wystąpiły okoliczności przewidziane w ustawie, które by skutkowały możliwością obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela. Brak też możliwości uznania, że koszty egzekucyjne powstały na skutek niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji zawinionego przez organ egzekucyjny. Ze stanu faktycznego wynika, że decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...]r. Nr [...], która stanowiła podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, postanowieniem z dnia [...]r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w C. nadał rygor natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z art. 239a ustawy Ordynacja podatkowa - decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Niewątpliwie decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...]r. Nr [...], której postanowieniem z dnia [...]r. Nr [...] został nadany rygor natychmiastowej wykonalności podlegała wykonaniu, wierzyciel był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego, a organ egzekucyjny do wszczęcia i prowadzenia egzekucji. Organ odwoławczy powołał się na postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 lutego 2010r. sygn. akt Ts 347/08 dokonującego interpretacji art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, cytując obszerny jego fragment oraz wywodząc, że pogląd zaprezentowany w tym orzeczeniu może mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte w dniu [...]r., w tym dniu bowiem doręczono zobowiązanej odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniami o zajęciu wierzytelności z rachunków bankowych. Dłużnicy zajętych wierzytelności również w tym dniu potwierdzili odbiór zajęć. Zatem w tym dniu powstały koszty egzekucyjne, których wysokość nie budzi sporu między stronami. Mając zatem na uwadze wykładnię Trybunału Konstytucyjnego, że czynności egzekucyjne zastosowane w związku z tytułem wykonawczym wydanym na podstawie decyzji wymiarowej, która następnie została uchylona, mają moc prawną, organ uznał, że koszty powstałe w takich okolicznościach są należne organowi egzekucyjnemu. Koszty egzekucyjne w niniejszej sprawie powstały w dniu [...]r., decyzja wymiarowa będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego została uchylona decyzją z dnia [...]r. Nr [...], zatem już po powstaniu kosztów egzekucyjnych, dlatego w ocenie organu nadzoru za czynności dokonane przez organ egzekucyjny, którymi zobowiązana została obciążona skarżonym postanowieniem, są należne organowi egzekucyjnemu, a tym samym organ prawidłowo orzekł o odmowie ich zwrócenia wraz z odsetkami ustawowymi. Wszczęcie i prowadzenie egzekucji miało więc prawne umocowanie, pomimo późniejszego wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy. Zapatrywanie, że obciążenie zobowiązanego kosztami egzekucji jest następstwem nieposzanowania przez niego ładu prawnego oraz że samo uchylenie decyzji nieostatecznej, stanowiącej podstawę egzekucji, nie daje podstaw do uznania, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Organ wskazał wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 18 maja 2011 r., I OSK 247/11 i z dnia 29 stycznia 2013 r., II FSK 3020/12. W pierwszym z przywołanych judykatów stwierdzono, że koszty egzekucyjne w myśl art. 64c § 1 u.p.e.a. obciążają zobowiązanego, albowiem są następstwem jego uchylania się od wykonania obowiązku i w konsekwencji konieczności zastosowania wobec niego przymusu egzekucyjnego; postępowanie egzekucyjne oraz związana z nim konieczność funkcjonowania organu egzekucyjnego jest więc następstwem braku pożądanych zachowań zobowiązanego. W drugim z cytowanych wyroków wywiedziono, że zgodność z prawem decyzji podatkowej, na podstawie której wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy, nie stanowi kryterium oceny zgodności z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, o którym mowa w art. 64c § 3 u.p.e.a. Zatem w przedmiotowej sprawie zasadnie organ egzekucyjny obciążył zobowiązaną kwotą kosztów egzekucyjnych, które zostały pobrane przed uchyleniem decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych, gdyż do czasu uchylenia tej decyzji postępowanie egzekucyjne znajdowało podstawy prawne. Bezprawnym byłoby wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych po uchyleniu decyzji wymiarowej i wówczas takie koszty egzekucyjne podlegałyby zwrotowi, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. W ocenie organu nadzoru, organ egzekucyjny zasadnie obciążył zobowiązaną kwotą [...]zł gdyż jest to kwota kosztów pobranych przed uchyleniem decyzji wymiarowej i koszty te jako należne organowi egzekucyjnemu nie podlegają zwrotowi. Przywołana przez zobowiązaną w zażaleniu uchwała 7-miu sędziów NSA z dnia 28.04.2014r., sygn. akt I FPS 8/13 traktuje o wyeliminowaniu z obrotu prawnego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (a nie decyzji wymiarowej) i konsekwencji o charakterze materialnoprawnym, w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, zatem nie może mieć przełożenia na niniejszą sprawę. Odnosząc się do zarzutu strony, że w świetle znajdującego odpowiednie zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym art. 262 § 1 pkt 1 Kpa, iż nie można obciążać strony kosztami postępowania, jeżeli nie wynikły one z jej winy, organ zauważył, że zgodnie z art. 18 "jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego". Z uwagi na fakt, iż kwestie kosztów egzekucyjnych zostały kompleksowo uregulowane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji art. 64 - 64d, przepis art 262 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego nie znajduje zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach reprezentujący skarżącą pełnomocnik będący radcą prawnym zarzucił organom egzekucyjnym naruszenie art. 64c § 3 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie na skutek przyjęcia, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]r., nr [...], było zgodne z prawem, pomimo że stanowiąca podstawę wystawienia tego tytułu wykonawczego nieostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w C. oraz utrzymująca ją w mocy decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. zostały wyeliminowane z obrotu prawnego jako niezgodne z prawem. Uzasadniając skargę, pełnomocnik wskazał, że zgodnie z art. 64c § 3 u.p.e.a., jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Przez określenie "okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem", użyte przez ustawodawcę w art. 64c § 3 u.p.e.a., należy rozumieć takie przypadki, w których niezgodność z prawem stwierdzona zostanie orzeczeniem właściwego organu. Będzie to np. wyrok sądu administracyjnego lub stosowna decyzja organu administracji publicznej, która w swej treści przesądza, że tytuł wykonawczy nie powinien był być wydany lub został niewłaściwie wprowadzony do obrotu prawnego (por. wyrok z 24 sierpnia 2006 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w sprawie III SA/Wa 1750/06, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 lipca 2010 r., I SA/Gd 349/10). Rolą organu egzekucyjnego jest zatem sprawdzenie, czy wydane zostało orzeczenie (decyzja organu administracji publicznej bądź wyrok sądowy), z którego wynika, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, co z kolei wyłącza odpowiedzialność zobowiązanego za koszty egzekucyjne. Pamiętać przy tym należy, że "niezgodność z prawem " oznacza również uchylenie decyzji będącej podstawą wystawienia skierowanego do egzekucji tytułu wykonawczego. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2012 r., II FSK 1521/10, postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o decyzję wymiarową, która nie była zgodna z prawem, było bezpodstawne, a więc niezgodne z prawem. Choć istniała formalnoprawna podstawa dla wszczęcia postępowania egzekucyjnego w postaci decyzji wymiarowej, to nie istniała materialnoprawna podstawa tegoż postępowania - egzekwowana kwota nie była należna, obowiązek nie istniał. Ryzyko zaś takiej wadliwości decyzji wymiarowej ponosi organ egzekucyjny. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 12 stycznia 2015 r., III SA/Gl 1484/14, uchylił w/w decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. w przedmiocie podatku akcyzowego za styczeń 2005 r., zaś następnie Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...]r., nr [...], uchylił decyzję organu I instancji w przedmiocie podatku akcyzowego za styczeń 2005 r. Obie przywołane decyzje były podstawą prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie w/w tytułu wykonawczego. Ich wyeliminowanie z obrotu prawnego niewątpliwie oznacza, że prowadzona wobec skarżącej na podstawie przedmiotowych decyzji egzekucja okazała się niezgodna z prawem, a koszty egzekucyjne zostały pobrane nienależnie. Potwierdzeniem tego stanu rzeczy jest postanowienie z dnia [...] r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, bowiem wydane zostało na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a, a więc na skutek przyznania przez organ egzekucyjny, że egzekwowany obowiązek obiektywnie w ogóle nie istniał. W związku z tym organ egzekucyjny zobowiązany jest zwrócić skarżącej pobrane koszty egzekucyjne wraz z ustawowymi odsetkami. Stanowisko skarżącej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, a nadto w wyrokach prawomocnych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 listopada 2012 r., I SA/Gd 758/12, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 czerwca 2008 r., I SA/Kr 273/08, jak również w piśmie Departamentu Systemu Podatkowego Ministerstwa Finansów z dnia 14 października 2002 r., nr SP2/AD-861-1361-1919/02 ("Biuletyn Skarbowy" 2002.6.23). Przede wszystkim jednak w świetle uchwały 7-miu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2014 r., I FPS 8/13, umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. - z czym mieliśmy do czynienia w niniejszej sprawie - powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego. Skoro więc w razie umorzenia egzekucji skutki materialnoprawne tejże egzekucji uważa się za niebyłe, to tym bardziej za niebyłe i nielegalne uznać należy wszelkie działania jakie zostały podjęte w toku postępowania egzekucyjnego, którego materialnoprawna podstawa była od samego początku niezgodna z prawem, wynikiem czego było umorzenie postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Taka wykładnia przepisu art. 64c § 3 u.p.e.a. koresponduje z wyrokiem WSA w Gdańsku z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 758/12, gdzie Sąd wyraźnie stwierdził, że "w rozumieniu przepisu art. 64c § 3 u.p.e.a. "niezgodność z prawem" oznacza również uchylenie decyzji będącej podstawą wystawienia skierowanego do egzekucji tytułu wykonawczego", a także z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1521/10, który wprost skonkludował, że "postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o decyzję wymiarową, która nie była zgodna z prawem było bezpodstawne, a więc niezgodne z prawem ". W związku z powyższym nieuzasadnione jest rozumowanie organu, jakoby egzekucja była prowadzona zgodnie z prawem do momentu uchylenia stanowiących jej podstawę decyzji podatkowych. Uchylenie tych decyzji nastąpiło bowiem właśnie ze względu na ich niezgodność z prawem co oznacza, że również prowadzona na ich podstawie egzekucja była nielegalna, bo była pozbawiona obiektywnej i prawidłowej podstawy materialnoprawnej i dotyczyła nieistniejącego obowiązku. W świetle znajdującego odpowiednie zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym art. 262 § 1 pkt 1 Kodeksu postępowania administracyjnego nie można obciążać strony kosztami postępowania, jeżeli nie wynikły one z jej winy. W niniejszej sprawie natomiast to nie z winy skarżącej nastąpiło wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Legalność decyzji stanowiących podstawę tej egzekucji skarżąca konsekwentnie podważała uzyskując w końcu prawomocny wyrok sądowy i ostateczną decyzję podatkową potwierdzające nielegalny charakter podjętych wobec niej działań wymiarowych, których rezultat był następnie skierowany do egzekucji. Wniosek w niniejszej sprawie jest zatem jednoznaczny: odpowiedzialność za egzekwowanie nielegalnych decyzji musi spocząć na organie egzekucyjnym, który co istotne był równocześnie organem podatkowym II instancji podejmującym wobec skarżącej zakwestionowane przez WSA w Gliwicach działania wymiarowe. Pełnomocnik wniósł o: - uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, a także uwzględniając art. 135 p.p.s.a. poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, - zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga jest nieuzasadniona. Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do jednego zagadnienia prawnego a to odpowiedzi na pytanie, czy wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego rodzi po stronie organu egzekucyjnego obowiązek zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych. W złożonym wniosku pełnomocnik skarżącej wskazał, że zwrot powinien nastąpić w oparciu o art. 64c § 3 u.p.e.a. Przepis art. 64c § 1 u.p.e.a. stanowi, że opłaty za czynności egzekucyjne oraz wydatki związane z postępowaniem egzekucyjnym obciążają zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 2-4. Zasadą zatem jest, że to zobowiązany ponosi odpowiedzialność za powstałe koszty egzekucji, chyba że ustawa stanowi inaczej. Zdaniem strony skarżącej w stanie faktycznym sprawy zaistniała sytuacja, w której egzekucja była niezgodna z prawem, a to z tej przyczyny, że: - po pierwsze decyzja stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego została uchylona jako niezgodna z prawem; - po drugie, postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. W ocenie Sądu, nie sposób się zgodzić z takim twierdzeniem. Wskazać bowiem należy, że stosownie do art. 64c § 3 u.p.e.a., jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Nie ma sporu pomiędzy stronami, że w momencie wszczęcia postępowania egzekucyjnego w obrocie prawnym istniała decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...]r. nr [...] dotycząca podatku akcyzowego. W chwili wystawienia tytułu wykonawczego przez Dyrektora Izby Celnej w K. tj. w dniu [...]r. nie było wiedzy o jej niezgodności z prawem. Okoliczność ta została bowiem ujawniona w dniu 12 stycznia 2015 r., kiedy to uchylona została przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. Wymaga zaakcentowania, że decyzja organu I instancji została opatrzona rygorem wykonalności, który nie został wyeliminowany z obrotu prawnego. Poza sporem pozostaje najbardziej istotna okoliczność tj. fakt, że skarżąca nie wykonała dobrowolnie obowiązku wynikającego z tytułu egzekucyjnego, stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Dysponując decyzją mogącą stanowić podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, wierzyciel miał nie tylko prawo, ale wręcz obowiązek podjęcia działań zmierzających do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt II GSK 1030/10 - jeżeli tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i nie zawierał wad, które wykluczałyby od samego początku prowadzenie egzekucji na jego podstawie to znaczy, że postępowanie egzekucyjne zostało prawidłowo wszczęte i prowadzone. Istotą regulacji art. 64c § 3 u.p.e.a. jest zatem ocena prowadzenia samej egzekucji, a nie ocena postępowań administracyjnych prowadzonych przez inne organy administracji publicznej. W warunkach opisanych w art. 64c § 3 u.p.e.a., zarówno niezgodne z przepisami ustawy wszczęcie, jak i prowadzenie egzekucji musi być spowodowane działaniem lub zaniechaniem wierzyciela, a więc takim postępowaniem, które narusza przepisy ustawy nakazujące lub zakazujące wierzycielowi podejmowania określonych czynności przed lub w trakcie prowadzonej egzekucji. Zadaniem organu orzekającego w przedmiocie kosztów egzekucyjnych jest ustalenie, czy w toku postępowania egzekucyjnego zostało wydane orzeczenie, które skutkuje wyłączeniem odpowiedzialności zobowiązanego za koszty egzekucyjne, wskazujące, że wszczęcie lub prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2025/12). Oceny legalności prowadzonego postępowania egzekucyjnego, wbrew stanowisku strony skarżącej, nie zmienia późniejsze uchylenie decyzji stanowiącej podstawę prawną wystawionego tytułu wykonawczego. Trafnie organ egzekucyjny podniósł, że nie jest uprawniony do badania prawidłowości obowiązku określonego w decyzji, stanowiącego przedmiot egzekucji. Kontrola decyzji wymiarowej realizowana może być we właściwym postępowaniu jurysdykcyjnym, a nie w postępowaniu egzekucyjnym. Organ nie może w takim przypadku ponosić kosztów egzekucyjnych powstałych w wyniku tak przeprowadzonej egzekucji, co miałoby miejsce gdyby zaniechał obciążenia tymi kosztami zobowiązanego. W doktrynie zgodnie przyjmuje się, że uchylenie, po zakończeniu postępowania egzekucyjnego, decyzji stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego nie może stanowić podstawy do zwrotu kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 3020/12 "zgodność z prawem decyzji podatkowej, na podstawie której wierzyciel wystawił i doręczył zobowiązanemu tytuł wykonawczy, nie stanowi kryterium oceny zgodności z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 64c § 3 u.p.e.a., nawet jeżeli w charakterze organu podatkowego i wierzyciela działa ten sam organ administracji". Zdaniem orzekającego w sprawie składu taka konstatacja jest ze wszech miar zasadna, a to z tej przyczyny, że nie byłoby wszczęcia i prowadzenia egzekucji, w sytuacji dobrowolnego uregulowania należności wynikającej z tytułu egzekucyjnego. To, że skarżąca kwestionowała ustalenia wierzyciela w tym zakresie, nie przekłada się na "niezgodność z prawem" wszczętego i prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W takim stanie faktycznym zasadnie przyjął organ egzekucyjny, że to skarżąca poprzez nieuregulowanie należności wynikającej z tytułu egzekucyjnego spowodowała wszczęcie i prowadzenie egzekucji a w konsekwencji wygenerowanie kosztów związanych z jej prowadzeniem. Odnosząc się do poszczególnych zarzutów skargi, należało uznać je za bezzasadne. W kwestii umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. zgodzić się należało z organem, że kwestia ta była przedmiotem rozpoznania w odrębnym postępowaniu. W jego wyniku postanowieniem z dnia [...] r. umarzono postępowanie egzekucyjne. Z akt sprawy nie wynika, aby skarżąca występowała do organu z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego, czy też uchylenie dokonanych, poszczególnych czynności egzekucyjnych. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony skarżącej, wskazana w skardze uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13 nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, a to z tych przyczyn, że: - po pierwsze, uchwała ta dotyczyła skutków prawnych wyeliminowania z obrotu prawnego rygoru natychmiastowej wykonalności, - po drugie zaś, dotyczyła materialnoprawnych skutków umorzenia postępowania egzekucyjnego, a nie postępowania w sprawie kosztów egzekucyjnych, w sytuacji wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Końcowo przyjdzie wskazać, że nie zasługiwała także na uwzględnienie argumentacja pełnomocnika dotycząca odpowiedniego stosowania do kosztów egzekucyjnych art. 262 § 1 pkt 1 k.p.a. Jak zasadnie wskazał organ, przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego mają zastosowanie do postępowania egzekucyjnego z uwzględnieniem treści art. 18 u.p.e., a więc w sytuacji, gdy dana materia nie została uregulowana w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zagadnie natomiast kosztów egzekucyjnych zostało objęte regulacją przepisów art. 64 – 64 d u.p.e.a. co wyłącza zastosowanie w sprawie art. 262 § 1 pkt 1 kpa. Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie czyni zadość wymogom formalnym, gdyż organ prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy i właściwie zastosował w sprawie art. 64 c § 3 u.p.e.a. Mając powyższe na względzie, Sąd nie stwierdziwszy naruszeń prawa, w oparciu o art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) orzekł o oddaleniu skargi.