I SA/Gl 985/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi J. J., Z. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Pełnomocnik J. i Z. J. (dalej skarżący) wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej organ odwoławczy) z dnia [...] r nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia. 2. Zaskarżone postanowienie wydane zostało na gruncie następującego stanu sprawy. 2.1. W dniu 13 kwietnia 2018 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. (dalej organ I instancji) wpłynęło pismo pełnomocnika skarżących o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych [...] z dnia [...] r., [...] z dnia [...] r. oraz nr [...] z dnia [...] r. z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych. Według pełnomocnika zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12, a także wyrokiem NSA z dnia 16 września 2014 r. sygn. akt I FSK 317/14, zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką i zastawem skarbowym przedawniają się na zasadach ogólnych. Odpowiedzi na w/w wniosek organ I instancji udzielił pismem z dnia [...]r. wyjaśniając, że obecnie nie prowadzi egzekucji na podstawie wskazanych przez pełnomocnika tytułów wykonawczych, gdyż zostały one przekazane komornikowi sądowemu wyznaczonemu postanowieniem Sądu Rejonowego w T. do dalszego łącznego prowadzenia egzekucji po zbiegu egzekucji sądowej z administracyjną. Jednocześnie organ potwierdził w tym piśmie (obszernie to uzasadniając), iż zaległości podatkowe dochodzone od skarżących nie uległy przedawnieniu. Po otrzymaniu wyżej wymienionego pisma pełnomocnik skarżących w dniu 22 maja 2018 r. złożył na nie zażalenie dowodząc, że skarżone pismo jest postanowieniem, gdyż sporządzone zostało przez uprawniony organ i zawiera rozstrzygniecie w przedmiocie żądania. Pełnomocnik zarzucił naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1214, ze zm. – u.p.e.a.) o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego, mimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem pełnomocnika błędnym jest przyjęcie, iż to nie organ podatkowy, ale komornik sądowy prowadzi egzekucję, bowiem dla kwestionowania egzekucji administracyjnej jest właściwa droga administracyjna. 2.2. Postanowieniem z dnia [...] r. organ odwoławczy stwierdził niedopuszczalność zażalenia z dnia 22 maja 2018 r. na pismo organu I instancji z dnia [...] r. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 124 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2096, ze zm.- k.p.a.) postanowienie powinno zawierać oznaczenie organu administracji publicznej, datę jego wydania, oznaczenie strony lub stron albo innych osób biorących udział w postępowaniu, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, oraz podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do jego wydania. Zaskarżone jednakże pismo organu I instancji z dnia [...] r. będące odpowiedzią na wniosek z 8 marca 2018 r. nie można uznać za akt prawny wydany w formie postanowienia. Wbrew bowiem twierdzeniom pełnomocnika, nie zawiera ono rozstrzygnięcia, ale wyłącznie informacje, iż organ I instancji nie jest już organem egzekucyjnym prowadzącym postępowanie wobec skarżących oraz wymienia okoliczności powodujące, iż zobowiązania podatkowe, których przymusowym dochodzeniem zajmuje się obecnie komornik sądowy nie uległy przedawnieniu, a więc nadal są wymagalne i podlegają uregulowaniu. Zaskarżenie pisma wyjaśniającego zażaleniem przesądza o niedopuszczalności zażalenia, o czym mowa w art. 134 k.p.a. w związku z art. 144 k.p.a. Niezależnie od powyższego podkreślono, że postanowieniem Sądu Rejonowego w T. wyznaczono komornika sądowego do dalszego łącznego prowadzenia egzekucji w pełnym zakresie. Zatem podanie pełnomocnika z dnia 8 marca 2018 r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżących podlega rozpoznaniu przez właściwego komornika sądowego kontynuującego to postępowanie w trybie egzekucji sądowej. 3.1. W skardze pełnomocnik skarżących zarzucił naruszenie art. 134 k.p.a. w związku z art. 144 k.p.a. oraz wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu podał, że do minimum konstytutywnych elementów postanowienia w rozumieniu art. 123 § 1 k.p.a. należy zaliczyć: oznaczenie organu administracji publicznej wydającego akt, wskazanie adresata aktu, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ administracji (tak NSA w wyroku z dnia 23 maja 2011 r. I GSK 238/10 oraz z dnia 27 czerwca 2013 r. II GSK 2452/11, a także WSA w Kielcach w postanowieniu z dnia 12 lutego 2007 r. II SA/Ke 663/06). Dalej wskazał, iż organ odwoławczy twierdzi jednak, że pismo organu I instancji nie zawiera rozstrzygnięcia (osnowy) postanowienia. Tymczasem rozstrzygnięcie w rozumieniu k.p.a. stanowi jednoznaczny rezultat stosowania normy prawa materialnego w postaci "władczego orzeczenia organu o jakiejś kwestii". Istotnie, pierwszy akapit pisma z dnia [...] r. zawiera jedynie informację, że organ przekazał tytuły wykonawcze do komornika sądowego celem ich łącznej egzekucji. Dalszą część pisma stanowią jednak merytoryczne rozważania dotyczące kwestii przedawnienia, z których jednoznacznie wynika, że wniosek skarżących nie może zostać uwzględniony (wraz z powołaniem podstaw prawnych i okoliczności, które maja o tym przesądzać). Twierdząc, że zobowiązania skarżących "nie przedawniają się", "nie uległy przedawnieniu", organ udziela zatem negatywnej odpowiedzi na złożony przez skarżących wniosek. Nadto, użycie takich sformułowań jak: "Naczelnik wyjaśnia" czy "nadmieniamy" nie przesądza o braku wymaganej władczości rozstrzygnięcia. Sądy administracyjne wprost wskazują, że tego typu sformułowania mogą być postrzegane jako prawidłowo sformułowane rozstrzygnięcie (np. "zawarto rozstrzygnięcie o istocie sprawy o czym świadczy użyty zwrot - w trybie art. 113 k.p.a. wyjaśniam co następuje"). O istocie aktu przesądza bowiem treść, a nie jego forma, co dotyczy również użytych przez organ sformułowań. Na koniec podniesiono, że okoliczność przekazania tytułów wykonawczych do egzekucji komornikowi sądowemu, nie powoduje, że naczelnik urzędu skarbowego przestaje być właściwy do rozstrzygania o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 2 oraz art. 59 § 3 u.p.e.a.), a przepisy ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1360, ze zm.- k.p.c.) nie przewidują instrumentów zwalczania administracyjnych tytułów wykonawczych. Zatem należy uznać, że pismo z dnia [...] r. stanowiło postanowienie w rozumieniu k.p.a. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4. Skarga zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Spór w tej sprawie koncentruje się wokół zagadnienia charakteru prawnego pisma organu I instancji z dnia [...] r. r., zawierającego informację w zakresie nie prowadzenia już postępowania egzekucyjnego w sprawie tytułów wykonawczych o nr [...] z dnia [...] r. , [...] z dnia [...] r., [...] z dnia [...] r. w związku z przekazaniem ich komornikowi sądowemu z uwagi na zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej, który został wyznaczony przez Sąd Rejonowy w T. jako organ właściwy do kontynuowania czynności oraz zawierającego informację w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przesądzenie kwestii charakteru prawnego tego pisma w bezpośredni sposób rzutuje na ocenę zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, w którym przyjęto, że skoro pismo to nie było postanowieniem, to nie przysługiwał od niego środek odwoławczy. Proceduralną podstawę rozstrzygnięcia w sprawie stanowiło unormowanie art. 134 k.p.a. Zgodnie z jego brzmieniem, organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania oraz uchybienie terminu do wniesienia odwołania; postanowienie w tym przedmiocie jest ostateczne. Na mocy art. 144 k.p.a. przepis ten stosuje się odpowiednio do zażaleń na postanowienia wydawane w toku postępowania administracyjnego. Powołany przepis art. 134 k.p.a. obliguje organ odwoławczy do przeprowadzenia postępowania wstępnego polegającego na podjęciu czynności mających na celu ustalenie, czy wniesiony środek zaskarżenia jest dopuszczalny oraz czy został wniesiony z zachowaniem terminu. Stwierdzenie zaistnienia przyczyny wskazującej na niedopuszczalność wniesionego środka zaskarżenia, czy też stwierdzenie jego wniesienia po terminie zobowiązuje organ do zachowania przewidzianego w zacytowanym przepisie, bowiem w takiej sytuacji merytoryczne rozpatrzenie środka zaskarżenia nie jest możliwe, prowadziłoby bowiem do wydania orzeczenia dotkniętego wadą nieważności. Przepis art. 134 k.p.a. obliguje zatem organ odwoławczy do badania w pierwszej kolejności, dopuszczalności odwołania czy też zażalenia. Niedopuszczalność odwołania (zażalenia) może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak również podmiotowym. Pierwsza sytuacja dotyczy przypadków braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadku wyłączenia przez przepisy prawa możliwości zaskarżenia decyzji czy postanowienia w toku instancji. Natomiast niedopuszczalność odwołania (zażalenia) z przyczyn podmiotowych dotyczy sytuacji wniesienia je przez jednostkę niemającą legitymacji do wniesienia tego środka zaskarżenia, albo wniesienia odwołania przez stronę niemającą zdolności do czynności prawnych. Powyższe uwagi o ogólnym charakterze znajdują swoje potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych (por. np. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2007 r., II OSK 1661/06 oraz wyroki WSA: w Gliwicach z dnia 31 lipca 2013 r. II SA/Gl 550/13 i z dnia 29 marca 2012 r., I SA/Gl 124/12; w Warszawie z dnia 28 maja 2013 roku, II SA/Wa 598/13; z dnia 31 stycznia 2013 r., I SA/Wa 1794/12 i z dnia 16 czerwca 2011 r., VII SA/Wa 1518/10; wszystkie powołane orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). Jedną z przyczyn niedopuszczalności odwołania (zażalenia) stanowi brak przedmiotu zaskarżenia, czyli sytuacja, w której – wbrew twierdzeniom autora odwołania (zażalenia) – nie mamy do czynienia z decyzją administracyjną, czy też postanowieniem, które można kwestionować w drodze odwołania (zażalenia). Taka okoliczność faktyczna będzie miała miejsce zarówno gdy organ nie wyda decyzji administracyjnej (postanowienia), a np. podejmie czynność materialno–techniczną, jak i gdy od danej decyzji (postanowienia) odwołanie (zażalenie) nie będzie przysługiwać (np. decyzja/postanowienie będą ostateczne). Przenosząc powyższe uwagi o charakterze ogólnym na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż skarżący wnieśli zażalenie na pismo organu I instancji z dnia [...] r. Organ I instancji uznając, że pismo to nie jest postanowieniem stwierdziło niedopuszczalność zażalenia na nie wniesione. Takie rozstrzygnięcie – w ocenie składu orzekającego – nie zasługuje na aprobatę. 4.2. Rozważania w niniejszej sprawie należy rozpocząć od wyjaśnienia kwestii zbiegu egzekucji. W literaturze dotyczącej administracyjnego postępowania egzekucyjnego, jak również w orzecznictwie sądowym (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 260/08, LEX nr 513191) zwraca się uwagę, że pojęcia "postępowanie egzekucyjne" nie należy utożsamiać z pojęciem "egzekucja". Postępowanie egzekucyjne definiowane jest jako zespół czynności organu egzekucyjnego, zobowiązanego oraz innych uczestników postępowania, podjętych w celu ostatecznego urzeczywistnienia normy prawa materialnego. Czynności te mają niejednolity charakter i zaliczają się do nich czynności procesowe, rozstrzygające kwestie proceduralne, wynikłe w toku postępowania, jak i czynności egzekucyjne, będące czynnościami faktycznymi (P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2003, s. 13). Przez "egzekucję" natomiast rozumie się czynności egzekucyjne, czyli stosowanie konkretnych środków egzekucyjnych. Postępowanie egzekucyjne jest więc pojęciem szerszym. Zwolennikami oddzielenia "egzekucji" od "postępowania egzekucyjnego" jest wielu przedstawicieli nauki egzekucji administracyjnej (tak: M. Masternak [w:] T. Jędrzejewski, M. Masternak, P. Rączka, Administracyjne postępowanie egzekucyjne, Toruń 2006, s. 27; M. Romańska, Zbieg egzekucji oraz egzekucji i zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym [w:] J. Niczyporuk, S. Fundowicz, J. Radwanowicz, System egzekucji administracyjnej, Warszawa 2004, s. 296). Na nieprawidłowe, zamienne używanie tych pojęć wskazuje też nauka egzekucji sądowej. Przyjmuje się, że "egzekucja" stanowi zasadniczy trzon postępowania egzekucyjnego i zawsze toczy się w ramach tego postępowania. Egzekucja to całokształt środków przymusu właściwych dla określenia sposobu egzekucji, jaki organ egzekucyjny może w określonej kolejności zastosować (S. Dalka, Podstawy postępowania cywilnego, Sopot 1999, s. 47). Związek pomiędzy egzekucją i postępowaniem egzekucyjnym wyraża się w tym, że egzekucja odbywa się w ramach tego postępowania i nie może się odbyć inaczej niż w tym postępowaniu (wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3125/06, LEX nr 311963). Administracyjne postępowanie egzekucyjne obejmuje, oprócz stosowania środków egzekucyjnych, także inne czynności procesowe podejmowane przez podmioty inne niż organ egzekucyjny, np. przez wierzyciela. Egzekucja administracyjna oznacza zaś stosowanie przez powołane do tego organy egzekucyjne konkretnych środków przymusu służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanego określonych w ustawach obowiązków. U.p.e.a. nie dopuszcza możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego w stosunku do tego samego zobowiązanego i na podstawie tego samego tytułu wykonawczego, w tym samym czasie przez różne organy egzekucyjne. Przewiduje natomiast m.in. sytuację, w której dochodzi do zbiegu egzekucji administracyjnej i egzekucji sądowej co do tej samej nieruchomości, rzeczy albo prawa majątkowego lub niemajątkowego. W takim przypadku organ egzekucyjny wstrzymuje czynności egzekucyjne na wniosek wierzyciela, zobowiązanego lub z urzędu i przekazuje akta egzekucji administracyjnej sądowi rejonowemu zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania cywilnego - art. 62 u.p.e.a. obowiązujący w 2011 r., tj. w czasie gdy w niniejszej sprawie doszło dobiegu egzekucji. Należy podkreślić, że zbieg egzekucji nie oznacza zbiegu prowadzonych postępowań egzekucyjnych (administracyjnego czy sądowego), w ramach których komornik sądowy czy organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny, tj. egzekucję do tej samej rzeczy albo prawa i tej samej osoby (dłużnika i zobowiązanego). Zbieg egzekucji to sytuacja odnosząca się do konkretnego, tego samego podmiotu oraz przedmiotu, rzeczy lub prawa, do którego skierowano egzekucję w trybie sądowym i administracyjnym. W przypadku zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej co do tej samej rzeczy lub prawa majątkowego, administracyjny organ egzekucyjny i komornik wstrzymują czynności egzekucyjne na wniosek wierzyciela, dłużnika lub z urzędu i przekazują akta egzekucji administracyjnej i egzekucji sądowej sądowi rejonowemu, w którego okręgu wszczęto egzekucję, w celu rozstrzygnięcia, który organ egzekucyjny – sądowy czy administracyjny – ma dalej prowadzić łącznie egzekucję w trybie właściwym dla danego organu (art. 773 § 1 zd. 1 k.p.c. obowiązujący w 2011 r.). W przypadku wystąpienia dalszych zbiegów egzekucji do tej samej rzeczy lub prawa majątkowego, łączne prowadzenie egzekucji przejmuje organ egzekucyjny wyznaczony przy pierwszym zbiegu egzekucji (art. 773 § 3 k.p.c.). Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że sąd rejonowy orzeka wyłącznie o organie egzekucyjnym właściwym do dalszego prowadzenia łącznie egzekucji z danej rzeczy lub prawa majątkowego, a nie o połączeniu postępowań egzekucyjnych – sądowego i administracyjnego, w których doszło do zbiegu egzekucji w rozumieniu art. 773 § 1 k.p.c. i art. 62 u.p.e.a. Zbieg egzekucji nie powoduje zawieszenia czy umorzenia prowadzonego administracyjnego postępowania egzekucyjnego, w ramach którego doszło do zbiegu egzekucji. Postępowanie to nadal trwa, istnieje, toczy się dopóki dopóty nie zostanie umorzone lub zakończone w inny sposób np. poprzez wyegzekwowanie objętej nim należności. W toku administracyjnego postępowania egzekucyjnego zobowiązany może występować z wnioskiem o jego umorzenie i to niezależnie od tego, czy doszło do zbiegu egzekucji. Wniosek ten kieruje do organu, który prowadzi to postępowanie, a więc właściwego miejscowo i rzeczowo administracyjnego organu egzekucyjnego, bez względu na to, czy organ ten został wyznaczony do łącznego prowadzenia egzekucji z danej rzeczy czy prawa. Wniosek o umorzenie dotyczy bowiem umorzenia postępowania, a nie egzekucji prowadzonej w jego ramach. Dlatego też twierdzenie, że w przypadku zbiegu egzekucji, o którym mowa w art. 62 u.p.e.a. i wyznaczenia przez Sąd komornika sądowego do ich dalszego łącznego prowadzenia na zasadach określonych w art. 773 § 1 k.p.c., administracyjny organ egzekucyjny nie jest uprawniony do orzekania w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, w ramach którego doszło do wymienionego zbiegu, nie jest uzasadnione. Wyznaczenie danego organu do łącznego prowadzenia egzekucji nie oznacza, że organ ten przejmuje wszystkie prawa i obowiązki innego organu egzekucyjnego, którego egzekucja była w zbiegu. Organ ten prowadzi egzekucję w trybie dla siebie właściwym wyłącznie w odniesieniu do rzeczy lub prawa, co do których doszło do zbiegu egzekucji. Żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie może być skierowane do organu egzekucyjnego innego niż prowadzącego to postępowanie, gdyż dotyczy umorzenia całego postępowania egzekucyjnego, a nie pozostającej w zbiegu egzekucji i dotyczy wszystkich podjętych przez ten organ czynności, a nie jednego z zastosowanych środków egzekucyjnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1787/11). Zbieg egzekucji, o którym mowa w art. 62 u.p.e.a., nie zwalnia administracyjnego organu egzekucyjnego z obowiązku orzekania o umorzeniu administracyjnego postępowania egzekucyjnego w przypadku wystąpienia okoliczności opisanych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Organem uprawnionym do umorzenia egzekucyjnego postępowania administracyjnego jest wyłącznie organ prowadzący to postępowanie w trybie przewidzianym przepisami u.p.e.a. Wyznaczenie przez sąd sądowego organu egzekucyjnego do łącznego prowadzenia egzekucji sądowej i administracyjnej nie uprawnia tego organu do umorzenia administracyjnego postępowania egzekucyjnego wskutek zaistnienia przesłanek z art. 59 § 1 u.p.e.a. Organ ten prowadzi egzekucję w trybie dla siebie właściwym co oznacza, że w przypadku braku ustawowego upoważnienia nie może stosować innych niż zawarte w k.p.c. przepisów. Przepisy te wyłączają uprawnienie sądowego organu egzekucyjnego do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 804 k.p.c.) i nie przewidują możliwości umorzenia administracyjnego postępowania egzekucyjnego (art. 824–825 k.p.c.). Skoro, jak w niniejszej sprawie, zobowiązany domagał się umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych, wyłącznie właściwym do rozpatrzenia i rozstrzygnięcia tego wniosku był organ prowadzący to postępowanie, bez względu na to, czy w wyniku zbiegu egzekucji do jej łącznego prowadzenia wyznaczony został inny organ. Ostateczne umorzenie administracyjnego postępowania egzekucyjnego, w ramach którego doszło do zbiegu egzekucji, ma ten skutek, że zbieg taki przestaje istnieć, skoro czynność egzekucyjna powodująca jego wystąpienie zostaje w ten sposób uchylona. Zatem administracyjny organ egzekucyjny był właściwy do orzekania w przedmiocie umorzenia prowadzonego przez siebie postępowania egzekucyjnego, zaś wskazanie, iż właściwym w tym przedmiocie jest komornik sądowy wyznaczony do łącznego prowadzenia egzekucji nie znajduje żadnego uzasadnienia prawnego, już choćby z tej przyczyny, że komornik sądowy prowadzący łącznie egzekucję stosuje tryb sobie właściwy i nie posiada kompetencji, o których mowa w art. 59 u.p.e.a. (vide: wyrok NSA z dnia 6 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 298/16). 4.3. W dalszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 124 k.p.a. postanowienie powinno zawierać: oznaczenie organu administracji publicznej, datę jego wydania, oznaczenie strony lub stron albo innych osób biorących udział w postępowaniu, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, oraz podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do jego wydania lub, jeżeli postanowienie wydane zostało w formie dokumentu elektronicznego, powinno być opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Pismo spełniające wszystkie wskazane w art. 124 k.p.a. wymogi formalne jest postanowieniem. Jednakże zgodnie z doktrynalną koncepcją domniemania formy decyzji administracyjnej, zaakceptowaną w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w sytuacji, gdy kompetencja do podjęcia aktu administracyjnego nie budzi wątpliwości, dokument pochodzący od administracji publicznej jest decyzją administracyjną, jeżeli spełnia "minimalne" formalne kryteria uznania danej czynności za akt administracyjny wydany w postępowaniu administracyjnym. Ugruntowane jest już stanowisko, że pismo nie nazwane formalnie decyzją jest w istocie decyzją administracyjną, jeżeli oznaczono w nim organ administracyjny, wskazano adresata aktu, zawarto rozstrzygnięcie i podpis osoby upoważnionej. Koncepcję tę można i należy odnieść również do takich aktów administracyjnych, jak postanowienia, gdyż gwarantuje ona prawo do dwuinstancyjnego postępowania administracyjnego, a następnie prawo do sądu, a także pozwala eliminować negatywne skutki zjawiska tzw. ucieczki organów administracji publicznej od formy aktu administracyjnego. W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że ocena dokonana przez organ odwoławczy w zakresie zakwalifikowania pisma organu I instancji z [...] r. w sprawie z wniosku skarżących o umorzenie postępowania egzekucyjnego jako aktu administracyjnego, nie była prawidłowa. Pismo to zawiera oznaczenie organu, adresata oraz podpis. Autorem tego pisma jest działający z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, jego zastępca. Zgodnie zaś z treścią art. 268a k.p.a. "organ administracji publicznej może w formie pisemnej upoważniać pracowników obsługujących ten organ do załatwiania spraw w jego imieniu w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji administracyjnych, postanowień i zaświadczeń". Analiza treści tego pisma wykazuje wreszcie, że zawiera ono rozstrzygnięcie. W piśmie tym wskazano bowiem, że stanowi ono odpowiedź na wniosek z dnia 8 marca 2018 r. o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] z dnia [...], [...] z dnia [...]r, [...] z dnia [...] r., a także że zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu, a zatem formułuje negatywne rozstrzygnięcie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Nie sposób bowiem inaczej, jak tylko rozstrzygnięcie, ocenić ten element zawartej w nim wypowiedzi, która została wprost zaadresowana do skarżących, a z treści, której wynikało, że zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu i co za tym idzie brak jest podstaw do umorzenia postępowania na mocy art. 59 u.p.e.a. W tym stanie rzeczy stwierdzenie przez organ odwoławczy niedopuszczalności zażalenia z powodu odmowy zakwalifikowania pisma organu I instancji z dnia [...] r. jako aktu administracyjnego – nastąpiło z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 134 k.p.a., art. 7 k.p.a. i art. 77 § 1 k.p.a. traktujących o obowiązku organu prowadzenia wszechstronnego postępowania wyjaśniającego. Uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż bezpośrednio zdeterminowały treść zaskarżonego postanowienia. Okoliczności powyższe uzasadniają zatem uchylenie zaskarżonego postanowienia. Wyżej wyrażone stanowisko powinno być przez organ potraktowane jako wskazanie co do dalszego postępowania, tj. potraktowanie pisma organu I instancji z dnia [...] r. jako aktu administracyjnego i podjęcie w związku z tym wszelkich czynności procesowych związanych ze złożeniem przez pełnomocnika skarżących zażalenia na ten akt. 5. Mając na uwadze powołane okoliczności, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.) orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia - pkt 1 wyroku. 6. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 597,00 zł, obejmującą uiszczony wpis od skargi 100,00 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480,00 zł określone w § 14 ust. 1) pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokatów (Dz.U z 2015 r. poz. 1800, ze zm.) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa 17 zł.