I SA/Lu 27/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Sędziowie WSA Ewa Kowalczyk WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Protokolant referent stażysta Katarzyna Jacyniuk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi J. C. i I. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", po rozpoznaniu sprawy z odwołania I. O. i J. C., od decyzji Prezydenta Miasta [...], dalej: "Prezydent Miasta", "organ pierwszej instancji", z dnia [...] r. w sprawie określenia należności przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta [...] przez solidarnie odpowiedzialnych I. O. i J. C., prowadzących w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 10 lutego 2013 r. Niepubliczne Przedszkole "S. " z Oddziałami [...] w [...] z tytułu wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem dotacji w kwocie [...]zł wraz z odsetkami, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że zgodnie z treścią wpisu do ewidencji szkół niepublicznych Miasta [...] z dnia 22 września 2010 r., wskazane wyżej przedszkole prowadzone było wspólnie przez I. O. i J. C. (zmiana w tym zakresie nastąpiła od 11 lutego 2013 r., z wpisu do ewidencji szkół niepublicznych Miasta [...] z dnia 11 lutego 2013 r. wynika bowiem, że prowadzenie przedszkola, o którym mowa, przejęła P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). W okresie, którego dotyczy postępowanie, tj. od 1 stycznia 2012 r. do 10 lutego 2013 r., wskazane osoby fizyczne prowadzące przedszkole były jednocześnie wspólnikami P. C. O. spółka jawna. Ze względu na wspólne prowadzenie przedszkola przez wskazane osoby fizyczne organ pierwszej instancji przyjął, że I. O. i J. C. ponoszą solidarną odpowiedzialność za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. W stosunku do prowadzących przedszkole Prezydent Miasta z urzędu wszczął postępowanie w sprawie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (postanowieniem z dnia [...] r., doręczonym prowadzącym przedszkole w dniu 28 listopada 2017 r.). Organ pierwszej instancji wskazał, że w okresie objętym postępowaniem przedszkole otrzymało z budżetu Miasta dotację w kwocie [...]zł na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, do wykorzystania na pokrycie wydatków bieżących przedszkola. Z dniem wystąpienia pokontrolnego, tj. 30 marca 2015 r., nastąpiło stwierdzenie niezgodnego z przeznaczeniem wykorzystania dotacji w odniesieniu do kwoty [...]zł. Zdaniem Prezydenta Miasta, niezgodne z przeznaczeniem wykorzystanie dotacji polega, po pierwsze, na wykorzystaniu dotacji w kwocie [...]zł na sfinansowanie zobowiązań powstałych w roku poprzedzającym rok, na który udzielono dotacji. Powyższa kwota obejmuje [...] zł dotacji z 2012 r., przeznaczone na opłaty za monitorowanie elektronicznego systemu ochrony za listopad i grudzień 2011 r., a także [...] zł dotacji udzielonej w styczniu 2013 r., przeznaczone na opłaty za energię elektryczną ([...] zł), usługi telekomunikacyjne ([...] zł), wywóz odpadów za listopad – grudzień 2012 r. ([...] zł) i zakupy pomocy dydaktycznych ([...] zł) w grudniu 2012 r. Organ pierwszej instancji zaznaczył przy tym, że żądanie zwrotu wskazanej wyżej kwoty nie zostało oparte na dotkniętym nieważnością przepisie § 8 ust. 1 uchwały Rady Miasta z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół, placówek oraz poradni psychologiczno-pedagogicznych na terenie Miasta [...] prowadzonych przez osoby prawne i fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego (Dz.Urz.Woj. [...] nr 153, poz. 2698 ze zm.). Po drugie, według organu pierwszej instancji niezgodnie z przeznaczeniem wykorzystana została kwota [...]zł, przeznaczona na wydatki bieżące, ale obejmujące realizację zadań i zobowiązań prowadzących przedszkole, których beneficjentami nie były dzieci przedszkola. Na tę kwotę składa się [...] zł przeznaczone na finansowanie składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne osób prowadzących przedszkole za okres od stycznia 2012 r. do stycznia 2013 r., jednak co należy zaznaczyć, z tytułu bycia wspólnikiem wskazanej wyżej spółki jawnej. Prezydent Miasta zaakcentował, że opłacając składki w odniesieniu do I. O. wskazano kod ubezpieczenia [...], zaś w odniesieniu do J. C. – [...]. Podstawa wymiaru składek nie była natomiast powiązana z zatrudnieniem w przedszkolu, ale była następstwem określonego statusu ubezpieczonych, co też wykazywał płatnik składek. Gdyby bowiem opłacanie składek miało związek z zatrudnieniem w przedszkolu wskazane osoby zostałyby zgłoszone do ubezpieczenia z kodem [...] lub podobnym, a ponadto podstawa wymiaru składek nawiązywałaby do wynagrodzenia za pracę lub innego tytułu będącego podstawą zatrudnienia w przedszkolu, co w stanie faktycznym sprawy nie miało miejsca. Organ zwrócił jednocześnie uwagę, że samo zatrudnienie tych osób w przedszkolu, które nastąpiło w trybie bezumownym, nie skutkuje jeszcze odpowiedzialności za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sfinansowanie z dotacji składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu pełnienia funkcji w spółce jawnej, a nie w przedszkolu, pomimo równoczesnego faktycznego pełnienia funkcji w przedszkolu, rodzi taką odpowiedzialność. Przy tym okoliczność pełnienia funkcji w przedszkolu w wymiarze kilkunastu godzin dziennie nie została poparta dowodami, mimo zapytania Prezydenta Miasta z dnia 23 listopada 2017 r. Zakwestionowana kwota obejmuje również [...] zł przeznaczone na sfinansowanie opłat za usługi telekomunikacyjne, obejmujące rozmowy w roamingu (A. , D. , H. , N. , W. ), Internet w roamingu, rozmowy Premium (infolinia) SMS Premium i zagraniczne, MMS krajowe i zagraniczne, rozmowy międzynarodowe, a także usługi niepotwierdzone bilingami oraz odsetki od nieterminowych opłat. Organ wskazał, że prowadzący przedszkole poproszeni o dostarczenie dowodów z dokumentów na okoliczność, że beneficjentami wskazanych wydatków były dzieci przedszkola, ograniczyły się do przedstawienia ogólnego stwierdzenia, iż przedmiotowe wydatki były związane z codziennym funkcjonowaniem przedszkola w zakresie określonym w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty. Zakwestionowana kwota obejmuje ponadto [...] zł przeznaczone na sfinansowanie odsetek od nieterminowych płatności z tytułu opłat czynszowych za wynajem pomieszczeń przedszkola od Spółdzielni Mieszkaniowej. We wskazanej wyżej zakwestionowanej kwocie mieści się również [...] zł stanowiące wynagrodzenie dla A. O. za pełnienie funkcji dyrektora przedszkola w okresie od stycznia do lutego 2012 r. (według twierdzeń prowadzących przedszkole – faktycznie pełniącego funkcję zastępcy dyrektora przedszkola z racji posiadania kwalifikacji pedagogicznych). Zdaniem organu pierwszej instancji stanowiło to wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem ponieważ dyrektorem przedszkola była w tym okresie A. P., zgłoszona do ewidencji przedszkoli prowadzonych przez Miasto. Według Prezydenta Miasta finansowanie z dotacji wynagrodzenia osób pełniących funkcje dyrektora oraz zastępcy dyrektora jest zaś zasadne o tyle, o ile pełnienie takich funkcji było przewidziane w statucie, a osoby zatrudnione otrzymywały wynagrodzenie za czynności, których beneficjentami były dzieci przedszkola w zakresie ich kształcenia, wychowania i opieki nad nimi. Ponadto nie została przekonywująco udowodniona okoliczność faktycznego pełnienia funkcji zastępcy dyrektora przedszkola przez A. O., pomimo kierowania przez organ pierwszej instancji zapytań w tym zakresie (23 listopada i 18 grudnia 2018 r. oraz 5 stycznia 2018 r.). Decyzji Prezydenta Miasta prowadzący, reprezentowani przez pełnomocnika, zarzucili, po pierwsze, brak legitymacji biernej po stronie I. O. i J. C. poprzez uznanie, że są oni odpowiedzialni solidarnie, a nie subsydiarnie za zobowiązania spółki jawnej z tytułu obowiązku zwrotu dotacji oświatowej, co narusza art. 31 § 1 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty przez uznanie, że ułomne osoby prawne nie mogą prowadzić przedszkoli, czego błędną konsekwencją jest bezpośrednia odpowiedzialność wspólników spółki jawnej. Ponadto pełnomocnik zarzucił naruszenie art. 90 ust. 3d-3f ustawy o systemie oświaty poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, błędne zastosowanie przesłanek oceny kryterium podmiotowo-celowościowego oraz uznanie, że składki płacone przez osobę prowadzącą przedszkole i jednocześnie pełniącą funkcję dyrektora, nauczyciela lub inne funkcje, nie może być finansowana z dotacji. Zarzucił także naruszenie przepisów postępowania poprzez wydanie decyzji w oparciu o dotknięte nieważnością przepisy uchwały Rady Miasta z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...], co pozostaje w sprzeczności z szeregiem przepisów ustawy o systemie oświaty i art. 94 Konstytucji, niewłaściwe zastosowanie przepisów ustawy o finansach publicznych, w tym art. 236 tej ustawy, które nie dotyczą prowadzących przedszkole. W końcu zarzucił naruszenie prawa poprzez dochodzenie należności administracyjnych pomimo przedawnienia roszczeń. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta nie zasługiwało na uwzględnienie bowiem decyzja organu pierwszej instancji nie narusza prawa. Organ odwoławczy, w pierwszej kolejności, po przytoczeniu treści art. 90 ust. 1, ust. 2b, ust. 3c i 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie - Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), zauważył, że ustawa ta w latach 2012 i 2013 nie zawierała własnej definicji pojęcia wydatków bieżących. Z tego względu należało znaczenia tego pojęcia, jak na to wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. prawomocny wyrok WSA w Lublinie z dnia 16 września 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 158/16), poszukiwać w przepisach ustawy o finansach publicznych. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego przytoczone przepisy wskazują, że dotacja, o której mowa w art. 90 ust. 1 i 2b ma charakter podmiotowo-celowy, przysługuje na każdego ucznia, jednak przeznaczona jest na finansowanie konkretnych zadań przedszkola (kształcenie, wychowanie, opieka, w tym profilaktyka społeczna). Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez placówkę oświatową czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków (por. np. wyrok NSA z dnia 8 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 229/13 oraz z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 1858/12). Dofinansowanie ze środków publicznych obejmuje jedynie określone zadania realizowane wobec uczniów, jako ostatecznych beneficjentów dotacji, wobec których przedszkole realizuje zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Organ odwoławczy za nietrafny uznał zarzut braku legitymacji biernej do stronie adresatów decyzji. Wskazał, że przedszkole prowadzone było, jako to wynika ze zgłoszenia do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta z dnia 20 września 2010 r., statutu przedszkola w wersji z dnia 7 lutego 2012 r. oraz protokołu kontroli przedszkola z dnia 4 grudnia 2014 r., przez osoby fizyczne: I. O. i J. C. i one otrzymały dotację oświatową. To, że wskazane osoby w okresie, którego dotyczy postępowanie były wspólnikami spółki jawnej i że wskazały rachunek tej spółki, jako rachunek przedszkola, na który przekazana miała być dotacja, nie ma znaczenia dla solidarnej odpowiedzialności wskazanych osób fizycznych z tytułu wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze przytoczyło również art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, z którego wynika, że szkoła i placówka mogą być zakładane i prowadzone przez jednostkę samorządu terytorialnego, inną osobę prawną, a także osobę fizyczną oraz art. 82 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym szkoły i placówki niepubliczne mogą zakładać, po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, osoby prawne i osoby fizyczne. Wobec tego ułomne osoby prawne, jak spółka jawna, nie mogą zakładać i prowadzić przedszkola, być beneficjentem dotacji oświatowej, a w konsekwencji stroną postępowania administracyjnego w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Solidarnie odpowiadają natomiast, zgodnie z treścią art. 65 w związku z art. 60 ustawy o finansach publicznych oraz art. 369 i art. 370 Kodeksu cywilnego, osoby fizyczne prowadzące przedszkole. Źródłem ich solidarnej odpowiedzialności jest zaciągnięcie zobowiązania o charakterze publicznoprawnym do wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem dotacji oświatowej (zob. np. prawomocne wyroki WSA w Lublinie: z dnia 23 marca 2016 r., sygn. akt 1078/15 oraz z dnia 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt 232/15). Osoby te w okresie objętym postępowaniem wspólnie prowadziły przedszkole, więc i wspólnie zaciągały zobowiązanie do prawidłowego wykorzystania otrzymywanych dotacji oświatowych. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska pełnomocnika prowadzących przedszkole, że I. O. nie może być zobowiązana do zwrotu dotacji oświatowej ponieważ nie była uczestnikiem postępowania kontrolnego prowadzonego w 2014 r. w zakresie wydatkowania środków pochodzących z dotacji z udziałem P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącej wówczas przedszkole, a przez to pozbawiona była prawa do obrony. Organ odwoławczy zwrócił bowiem uwagę, że I. O. była uczestnikiem postępowania administracyjnego - została postanowieniem z dnia 23 listopada 2017 r., wszczynającym postępowanie oraz postanowieniem z dnia 18 grudnia 2017 r. poinformowana o tym jakie materiały zostały zaliczone do akt postępowania. Sama również wnosiła, pismem z dnia 4 grudnia 2017 r., o zaliczenie do akt postępowania materiałów zgormadzonych w ramach postępowania prowadzonego w stosunku do P.. Nadto była informowana o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz o prawie wypowiedzenia się co do całości zgromadzonych dowodów. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło, że I. O. miała wiedzę o postępowaniu toczonym w stosunku do P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W czasie tego postępowania była bowiem wiceprezesem zarządu tej spółki, zostało jej doręczone wystąpienie pokontrolne z dnia 24 marca 2015 r. i jako wiceprezes (wraz z prezesem J. C.) podpisała oraz złożyła pismo z dnia 10 kwietnia 2015 r. będące informacją o realizacji wniosków pokontrolnych. Organ odwoławczy, po dokonaniu szczegółowej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, podzielił przedstawione wyżej, zawarte w decyzji Prezydenta Miasta oceny, dotyczące wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem wskazanych w tej decyzji poszczególnych kwot dotacji. Wskazał przy tym, że wydatki na sfinansowanie opłat za monitorowanie elektronicznego systemu ochrony ([...] zł), opłaty za energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne, wywóz odpadów, zakup pomocy dydaktycznych ([...] zł) mogłyby być sfinansowane z dotacji, jednakże winny być rozliczone z dotacji udzielonej za właściwy rok finansowania, tj. odpowiednio za rok 2011 i 2012. Odwołując się do przepisów ustawy o systemie oświaty i ustawy o finansach publicznych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych stwierdził bowiem, że wykorzystanie dotacji następuje przez realizację celów przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki – zadań danego roku budżetowego, niezależnie od terminów płatności zobowiązań wynikających z ich realizacji. W tym zakresie decyzja Prezydenta Miasta nie była wydana na podstawie § 8 wskazanej wyżej uchwały Rady Miasta, uznanego za nieważny. Z kolei wydatki na sfinansowanie składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne (w kwocie [...]zł) dotyczyły, jak wynika z kodów podanych przy zgłoszeniu do ubezpieczenia i deklaracji rozliczeniowych, składek od wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki jawnej, komandytowej lub partnerskiej, a nie osób pełniących funkcję dyrektora przedszkola. Organ zwrócił jednocześnie uwagę, że na osobach fizycznych - I. O. i J. C. – prowadzących niepubliczne przedszkole, ciążył obowiązek odprowadzania składek, zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (jak na to wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18 kwietnia 2007 r., sygn. akt I UK 351/06). Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego składki, o których mowa, mogłyby zostać sfinansowane z dotacji pod warunkiem, że osoba objęta ubezpieczeniem byłaby zatrudniona w placówce oświatowej. Wskazane osoby nie były natomiast zatrudnione w przedszkolu ani na podstawie umowy o pracę, ani na podstawie umowy o świadczenie usług, nie pobierały wynagrodzenia, w szczególności z tytułu pełnienia funkcji dyrektora przedszkola (składki te nie były naliczane od wynagrodzenia, które osoby te otrzymywałyby w związku z pełnieniem funkcji w przedszkolu, ale od najniższego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 18 ust. 8 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Twierdzenie, że osoby te pełniły funkcje dyrektora ds. administracyjnych i dyrektora ds. pedagogicznych nie zasługują na uwzględnienie bowiem, zgodnie ze statutem przedszkola jego organami, w okresie objętym postępowaniem były: dyrektor, zastępca dyrektora i rada pedagogiczna. Nie przewidywano w nim zatem zatrudnienia kilku osób na stanowisku dyrektora ani funkcji dyrektora ds. administracyjnych i dyrektora ds. pedagogicznych. Organ odwoławczy podniósł nadto, że na stanowisku dyrektora w okresie od 1 stycznia do 31 sierpnia 2012 r. zatrudniona była, na podstawie umowy zlecenia, A. P., w tym samym okresie na stanowisku dyrektora przedszkola, na podstawie umowy zlecenia, zatrudniony był A. O. (przy czym od końca lutego do końca czerwca 2012 r. objęty był leczeniem szpitalnym i przebywał na zwolnieniu lekarskim, następnie, do 31 sierpnia 2012 r. kiedy rozwiązano umowę, pełnił funkcję zastępcy dyrektora przedszkola. Z kolei na stanowisku zastępcy dyrektora przedszkola w okresie od stycznia do sierpnia 2012 r. zatrudniona była, na podstawie umowy zlecenia, A. B., zaś w okresie od maja do grudnia 2012 r. A. O.. Nie jest więc, zdaniem organu odwoławczego, uzasadnione finansowanie z dotacji oświatowej składek od osób prowadzących przedszkole, według twierdzeń stron wykonujących funkcje dyrektora ds. administracyjnych i dyrektora ds. pedagogicznych, skoro w przedszkolu zatrudnionych było dwóch dyrektorów i dwóch zastępców. Nadto przedmiot działalności spółki jawnej, których wspólnikami byli I. O. i J. C., obejmował 34 pozycje (wśród nich edukację), zaś – zgodnie z oświadczeniem właścicielki biura rachunkowego prowadzącego obsługę spółki jawnej P. w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 24 stycznia 2013 r. –w latach 2012 i 2013 wydatki finansowane ze środków dotacji nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej spółki. Kolegium nie kwestionuje przy tym, że wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej przedszkole ma charakter wydatku bieżącego, co można wyprowadzić z treści art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty po jego doprecyzowaniu nowelizacją z dnia 13 czerwca 2013 r. W rozpatrywanej sprawie chodzi jednak o to, że składki, o których była wyżej mowa, nie były związane z wynagrodzeniem osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, czy też faktycznym wykonywaniem pewnych zadań w zakresie obowiązków należących do dyrektora przedszkola, ale z faktem bycia wspólnikiem spółki jawnej. Kwestionując dopuszczalność sfinansowania z dotacji oświatowej wydatków na wynagrodzenie A. O. (kwoty [...] zł) w okresie od stycznia do lutego 2012 r. organ odwoławczy podniósł, że w styczniu i lutym 2012 r. na stanowisku dyrektora przedszkola zatrudnieni byli zarówno A. P., jak i A. O., przy czym to A. P. zgłoszona została do ewidencji prowadzonej przez Miasto jako dyrektor przedszkola. Odwołując się z kolei do przepisów ustawy o finansach publicznych, wymagających m.in. oszczędnego i celowego wydatkowania środków publicznych, tak by uzyskać najlepsze efekty z danych nakładów, stwierdził natomiast, że pokrywanie z dotacji oświatowej wynagrodzenia dwóch osób pełniących w tym samym okresie tę samą funkcję (dyrektora przedszkola), zwłaszcza, że dublowania stanowisk kierowniczych w placówkach oświatowych nie przewidują przepisy ustawy o systemie oświaty, ani dwóch stanowisk dyrektora nie przewidywał również statut przedszkola, nie można uznać za realizację wydatków w sposób celowy i oszczędny z uzyskiwaniem najlepszych efektów z danych nakładów. W sytuacji sfinansowania z dotacji wynagrodzenia A. P. nie można było uznać za dopuszczalne, jako finansowanie zadań bieżących przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, wynagrodzenia za styczeń i luty 2012 r. dla A. O. jako dyrektora przedszkola. Jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, ze względu na brak wykazania związku z działalnością przedszkola, organ odwoławczy uznał kwotę [...]zł wydatków na usługi telekomunikacyjne w okresie od marca 2012 r. do stycznia 2013 r., obejmujących rozmowy w roamingu (A. , D. , H. , N. , W. ), Internet w roamingu, rozmowy Premium (infolinia) SMS Premium i zagraniczne, MMS krajowe i zagraniczne, rozmowy międzynarodowe, a także usługi niepotwierdzone bilingami oraz odsetki od nieterminowych opłat. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło ocenę organu pierwszej instancji co do niewiarygodności wyjaśnień, że Internet był wykorzystywany m.in. do pracy z dziećmi (materiały dydaktyczne, filmy, piosenki). Możliwości sfinansowania z dotacji tego rodzaju wydatków organ nie kwestionuje (nie zostały zakwestionowane wydatki na usługi telekomunikacyjne tak z telefonu stacjonarnego, jak i komórkowego). Jednakże w odniesieniu do zakwestionowanych wydatków nie wykazano ich związku z zadaniami realizowanymi przez przedszkole (np. nie okazując bilingów, a ponadto zdaniem Kolegium dla zakwestionowania wskazanych wydatków znaczenie ma również i to, że owe rozmowy telefoniczne i korzystanie z Internetu miało miejsce w czasie, gdy korzystający przebywali za granicą). Samorządowe Kolegium podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji kwestionujące dopuszczalność sfinansowania z dotacji odsetek od nieterminowo uiszczonych płatności czynszowych za najem pomieszczeń przedszkola (w kwocie [...]zł). Takie przeznaczenie dotacji pozostaje bowiem w oczywistej sprzeczności z treścią art. 44 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, wymagającego by wydatki ze środków publicznych były realizowane w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Na niedopuszczalność finansowania z dotacji należności po terminie ich płatności, a tym bardziej odsetek od nieterminowej realizacji zobowiązań wskazuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. prawomocny wyrok WSA w Lublinie z dnia 25 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 1066/14). Kwota powyższa nie została zwrócona przez prowadzących przedszkole przed wszczęciem wobec nich postępowania administracyjnego (mieściła się ona w kwocie wpłaconej przez P. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z postępowaniem kontrolnym w stosunku do tej spółki, co nie oznacza, zdaniem organu, że doszło do wygaśnięcia zobowiązania do zwrotu dotacji przez prowadzące przedszkole osoby fizyczne). Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie doszło do przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji oświatowej. Organ odwoławczy podziela w tym zakresie pogląd wyrażany w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia powstałego z mocy prawa obowiązku zwrotu dotacji, przy odpowiednim stosowaniu art. 70 Ordynacji podatkowej, nie może się rozpocząć przed ostatecznym rozliczeniem dotacji podmiotowej, która ma charakter roczny, a jej rozliczenie następuje po upływie roku, w którym udzielono dotacji. Bieg terminu przedawnienia obowiązku zwrotu tej części rocznej dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem rozpoczyna się zatem od końca roku następującego po roku, za który dotacji udzielono (zob. np. prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 września 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 279/18). Skoro prowadzący przedszkole otrzymali dotację i wykorzystali ją niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2012, to powinni ją ostatecznie rozliczyć do 10 stycznia 2013 r. Tym samym wspomniany pięcioletni termin przedawnienia rozpoczął swój bieg od końca roku 2013 i zakończy się z dniem 31 grudnia 2018 r. Taki sam termin przedawnienia (31 grudnia 2018 r.) dotyczy dotacji otrzymanej 17 stycznia 2013 r., której rozliczenie powinno nastąpić do 17 lutego 2013 r. z uwagi na zakończenie działalności (prowadzenia przedszkola) przez osoby fizyczne. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał również na treść art. 252 ust. 6 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z którym odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w przypadku zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Organ wskazał również jakie to konkretnie w rozpoznawanej sprawie są daty, zaznaczając, że naliczenie odsetek ciąży na beneficjencie, a także wskazał, że w sprawie występują i jakie przerwy w naliczaniu odsetek. W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, radca prawny - pełnomocnik I. O. i J. C., sformułował następujące zarzuty (zgodnie ze sformułowaniem i kolejnością zarzutów w treści skargi): 1) naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 107 § 1 k.p.a. poprzez wadliwe rozstrzygnięcie, nie zawierające w sentencji prawidłowego oznaczenia decyzji administracyjnej, która została utrzymana w mocy i ograniczające się do sformułowania "utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję Organu pierwszej instancji", a ponadto brak materialno-prawnej podstawy prawnej w treści decyzji, a ponadto brak w decyzji określenia przerw naliczania odsetek; 2) naruszenie przepisów prawa i brak legitymacji biernej po stronie uczestników I. O. i J. C. w postępowaniu administracyjnym, oraz przyjęcie odpowiedzialności solidarnej, nie zaś subsydiarnej za zobowiązania spółki jawnej z tytułu obowiązku zwrotu dotacji oświatowej, co narusza art. 31 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowiący, że wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika dopiero w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (subsydiarna odpowiedzialność wspólnika) oraz art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty poprzez uznanie, że ułomne osoby prawne nie mogą prowadzić przedszkoli, czego błędną konsekwencją jest bezpośrednia odpowiedzialność wspólników spółki jawnej; 3) naruszenie przepisów prawa, a mianowicie art. 90 ust. 3d - f ustawy o systemie oświaty poprzez ich niewłaściwe zastosowanie błędne zastosowanie przesłanek oceny kryterium podmiotowo - celowościowego; 4) naruszenie przepisów prawa, a mianowicie art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, w szczególności w zakresie uznania, że składki na ubezpieczenie społeczne płacone przez osobę prowadzącą przedszkole, która jednocześnie pełni funkcję dyrektora, nauczyciela lub wykonuje inne funkcje zawodowe w przedszkolu nie mogą być finansowane z dotacji oświatowych; 5) naruszenie przepisów postępowania poprzez wydanie przedmiotowej decyzji w oparciu o dotknięte nieważnością przepisy uchwały Rady Miasta, a mianowicie § 8 ust. 1 uchwały nr [...] z dnia [...] listopada 2010 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół, placówek oraz poradni psychologiczno-pedagogicznych na terenie miasta [...] prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego z uwagi na sprzeczność z art. 80 ust. 4 i 90 ust. 3, 3f, i 4 ustawy o systemie oświaty i art. 94 Konstytucji RP, o czym orzekł Naczelny Sąd Administracyjny prawomocnym wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie o sygn. akt: II GSK 360/14; 6) naruszenie prawa poprzez dochodzenie należności administracyjnych pomimo przedawnienia roszczeń; 7) 90 ust. 3d - f ustawy o systemie oświaty poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, w szczególności w zakresie pominięcia, że dotacje określone u.s.o. są dotacjami podmiotowymi i nie jest uzasadnione badanie ich wyłącznie według kryterium celowościowego, a ponadto uznanie, że dopuszczalne jest pozbawienie podmiotu prawa do części dotacji tylko z tego powodu, że dwie osoby zatrudnione w placówce na stanowisku dyrektora, oraz art. 44 ust. 3 ustawy o finansach publicznych poprzez niewłaściwe i bezzasadne zastosowanie; 8) naruszenie art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego poprzez jego niezastosowanie w zakresie kwalifikacji treści umowy wiążącej A. O.; 9) naruszenie art. 236 ustawy o finansach publicznych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie; 10) naruszenie przepisów postępowania poprzez pozbawienie skarżących prawa do obrony oraz niewłaściwą i pobieżną ocenę dowodów. Formułując powyższe zarzuty pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w całości swoje stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia, w niniejszej sprawie decyzji, z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej: "P.p.s.a." wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli zaś sąd nie stwierdzi tego rodzaju naruszeń prawa, skarga na podstawie art. 151 powołanej ustawy, podlega oddaleniu. Przy tym, zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem które nie ma znaczenia dla rozpoznawanej sprawy. Kontrola sądowa przeprowadzona z uwzględnieniem powyższych przepisów doprowadziła do uznania, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, co powoduje, że skarga nie mogła zostać uwzględniona. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że nawet pobieżna lektura sentencji (osnowy) zaskarżonej decyzji pozwala, wbrew temu co twierdzi w skardze pełnomocnik (że należy domyślać się jaką to decyzję utrzymało w mocy Samorządowe Kolegium Odwoławcze), zidentyfikować utrzymaną w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W sentencji (osnowie) zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało organ, który wydał decyzję w pierwszej instancji, jej datę, pełny znak sprawy oraz przedmiot. Z tego względu zawarta w uzasadnieniu skargi argumentacja (z powołaniem orzecznictwa sądowoadministracyjnego), że powyższe elementy muszą być wyraźnie wskazane w decyzji, a zaskarżona decyzja tych elementów nie zawiera ani w sentencji, ani w uzasadnieniu, a w takiej sytuacji zaskarżony akt administracyjny można uważać zasadniczo za nieistniejący, nie odnosi się, zdaniem Sądu, do zaskarżonej decyzji i z tego powodu nie stała się przedmiotem analizy Sądu w niniejszym uzasadnieniu. Z kolei rozstrzygnięcie, którego nie mógł się doszukać pełnomocnik (na s. 5 skargi akcentuje, że rozstrzygnięcie musi pozostawać wyodrębnioną częścią decyzji administracyjnej, musi wyraźnie rozstrzygać o prawach i obowiązkach i nie może być tak, że zachodzi konieczność jego wyinterpretowania z tekstu uzasadnienia lub innych elementów decyzji), jest dobitnie (pogrubioną czcionką) wyrażone w sentencji (osnowie) zaskarżonej decyzji (s. 2 zaskarżonej decyzji). Nadto Sąd w decyzji dopatrzył się (inaczej niż pełnomocnik twierdzący w pkt 1 skargi, na s. 2, iż w decyzji brak jest określenia przerw w naliczaniu odsetek, choć na s. 16 odnosi się do przerw w naliczaniu odsetek wskazanych przez organ odwoławczy), że Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało przerwy w naliczaniu odsetek (w uzasadnieniu decyzji na s. 36 i 37), wskazując jednocześnie (w załączniku nr 2 do zaskarżonej decyzji) od jakiego momentu i od jakich kwot cząstkowych, składających się na ogólną kwotę dotacji podlegającej zwrotowi, należy liczyć odsetki. Zdaniem Sądu, zgodnie z art. 53 § 3 Ordynacji podatkowej, odpowiednio stosowanym, na podstawie art. 67 ustawy o finansach publicznych, obowiązek naliczenia odsetek ciąży na beneficjencie dotacji podlegającej zwrotowi, a zatem w rozpoznawanej sprawie, jak słusznie przyjął organ odwoławczy, na skarżących. Nie ma zaś uzasadnienia stanowisko pełnomocnika skarżących, wyrażone w uzasadnieniu skargi, że przerwy w naliczaniu odsetek winny być ujęte w sentencji decyzji. Sąd nie podziela, zawartego w pkt. 1 (s. 2) skargi stanowiska pełnomocnika o wadliwości zaskarżonej decyzji z powodu braku wskazania podstawy materialno-prawnej w treści decyzji. Odnosząc się do tego zarzutu zauważyć należy, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało w osnowie decyzji, że rozstrzyga na podstawie art. 1 ust. 1 i art. 2 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych, art. 138 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 61 ust. 3 pkt 4 i art. 67 (błędnie podając § 1 tego artykułu, który nie jest podzielony na jednostki redakcyjne, a gdyby nawet był - to nie na paragrafy). Pierwszy i drugi ze wskazanych przepisów zawiera regulację o charakterze ustrojowym, trzeci w powiązaniu z czwartym wskazuje na rodzaj rozstrzygnięcia, jakie podjąć może samorządowe kolegium odwoławcze rozpatrując sprawę na podstawie odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, z kolei czwarty nakazuje by w sprawach dotyczących należności, o których mowa w art. 60 (tj. m.in. do kwot dotacji podlegających zwrotowi w przypadkach określonych ustawie o finansach publicznych) , nieuregulowanych ustawą o finansach publicznych, stosować przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (jako przepisy normujące postępowanie administracyjne) i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej (jako przepisy o charakterze materialnym). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, analizując poszczególne kwestie wiążące się z wykorzystaniem dotacji oświatowej przez skarżących, wskazuje odpowiednie przepisy ustawy o systemie oświaty, ustawy o finansach publicznych, Ordynacji podatkowej oraz innych ustaw, będące podstawą ocen formułowanych odnośnie do wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. W ocenie Sądu taki sposób wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia w decyzji organu odwoławczego jest prawidłowy, bowiem wystarczający do zidentyfikowania podstaw prawnych rozstrzygnięcia i nie uzasadnia twierdzenia pełnomocnika o wadliwości zaskarżonej decyzji. Sąd nie podziela również stanowiska pełnomocnika o braku w postępowaniu administracyjnym legitymacji biernej po stronie skarżących. Zauważyć należy bowiem, jak trafnie zaakcentował organ odwoławczy (a takie samo stanowisko zajął i Prezydent Miasta w decyzji utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją), to skarżący – jako osoby fizyczne – dokonali zgłoszenia do odpowiedniej ewidencji prowadzonej przez M. prowadzenia przedszkola i one właśnie, tj. osoby fizyczne: I. O. i J. C., wpisani zostali do tej ewidencji jako prowadzący przedszkole i w okresie objętym postępowaniem przedszkole to prowadzili. Na to samo wskazuje również statut przedszkola w wersji z dnia 7 lutego 2012 r. oraz protokół kontroli przedszkola z dnia 4 grudnia 2014 r., w odniesieniu do okresu sprzed 11 lutego 2013 r. Oni zatem ponoszą również odpowiedzialność solidarną za zwrot dotacji oświatowej przekazanej przez Miasto przedszkolu za okres objęty postępowaniem, wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Sąd podziela stanowisko wyrażone w tym zakresie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. To, że skarżący byli równocześnie wspólnikami spółki jawnej i że jako rachunek, na który miała być przekazana dotacja, wskazali rachunek należący do owej spółki, nie podważa tego stanowiska. Pełnomocnik w skardze podnosi, że to sam organ pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] r., uznał spółkę jawną za podmiot odpowiedzialny z tytułu zwrotu dotacji za 2012 r., więc w zakresie tożsamym jak przedmiot objęty zaskarżoną decyzją i że w takim zakresie sprawa była kontynuowana przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym i Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Lublinie pod sygn. I SA/Lu 736/16. Wskazuje również pełnomocnik, że w równolegle toczącej się sprawie, której rozstrzygnięcie było przedmiotem kontroli sądu administracyjnego pod sygn. I SA/Lu 27/18, organ domagał się zwrotu dotacji od spółki jawnej P.. Brak jest zatem konsekwencji w działaniu organów. Odnosząc się do tych twierdzeń pełnomocnika Sąd pragnie zauważyć, że wyrokiem z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 736/16, tutejszy Sąd prawomocnie oddalił skargę spółki jawnej P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] 2016 r., uchylającą w całości decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] 2016 r. i przekazującą sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Przyczyną takiego rozstrzygnięcia organu odwoławczego było skierowanie decyzji przez organ pierwszej instancji do podmiotu nieistniejącego w dacie wydawania decyzji – P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W uzasadnieniu powołanego wyroku wskazano zaś, że dopiero w dalszym postępowaniu przed organami zostanie rozstrzygnięte na kim, zgodnie z prawem, spoczywa obowiązek zwrotu dotacji. Uchylone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji dotyczyło okresu 2012 i 2013 r. Z kolei nieprawomocnym wyrokiem z dnia 7 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 27/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] 2017 r., uchylającą w całości decyzję organu pierwszej instancji z [...] 2016 r. w sprawie zwrotu przez spółkę jawną P. części dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, jaką otrzymało w latach 2012-2013 Niepubliczne Przedszkole "S. " w [...]. Zaakcentować należy, że powołaną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze, uchylając decyzję Prezydenta Miasta, jednocześnie umorzyło postępowanie w pierwszej instancji w części odnoszącej się do okresu od 1 stycznia 2012 r. do 10 lutego 2013 r., tj. okresu objętego postępowaniem zakończonym decyzją będącą przedmiotem kontroli przez Sąd w niniejszym postępowaniu. Podkreślić również trzeba, że decyzja Prezydenta Miasta z [...] 2016 r. została wydana po ponownym rozpatrzeniu sprawy po uchyleniu decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] 2016 r. przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze (co tutejszy Sąd zaaprobował prawomocnym wyrokiem w sprawie I SA/Lu 736/16) i jest to ta sama decyzja (ten sam nr sprawy), do której odwołuje się pełnomocnik (datując ją na [...] 2016 r.), wskazując, że to z niej wynika (i że tak sprawa była kontynuowana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie pod sygn. I SA/Lu 736/16) odpowiedzialność P. spółki jawnej. Gdyby jednak profesjonalny pełnomocnik poddał analizie powoływane przez siebie orzeczenia sądowe to zauważyłby, że decyzje Prezydenta Miasta orzekające o zwrocie dotacji przez P. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i P. spółkę jawną zostały uchylone, a postępowanie w sprawie zwrotu dotacji oświatowej, wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, w odniesieniu do okresu od 1 stycznia 2012 r. do 10 lutego 2013 r. zostało umorzone. Odpowiedzialność skarżących z tytułu zwrotu dotacji oświatowej, jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, za okres od 1 stycznia 2012 r. do 10 lutego 2013 r. jest natomiast przedmiotem postępowania wszczętego na podstawie postanowienia Prezydenta Miasta z dnia [...] 2017 r., zakończonego zaskarżoną decyzją, kontrolowaną w niniejszym postępowaniu sądowym. Z tego względu odwoływanie się przez pełnomocnika skarżących do treści art. 31 § 1 Kodeksu spółek handlowych by wykazać, że mogą oni ponosić co najwyżej odpowiedzialność subsydiarną za zobowiązania spółki jawnej jako jej wspólnicy, a nie solidarną, nie ma uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy i dlatego Sąd nie poddał analizie wskazanego przepisu Kodeksu spółek handlowych. Podkreślić trzeba w tym miejscu raz jeszcze, że to skarżący jako osoby fizyczne, w okresie objętym postępowaniem, a nie któraś ze spółek P., prowadzili przedszkole, na które przekazywana była dotacja oświatowa, więc – jak prawidłowo przyjęły organy – to skarżący, jako osoby fizyczne – solidarnie ponoszą odpowiedzialność za zwrot dotacji oświatowej w części wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Ma rację Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że zgodnie z treścią art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, placówka oświatowa może być założona przez jednostkę samorządu terytorialnego, inną osobę prawną lub osobę fizyczną. Zgodnie zaś z treścią art. 82 ust. 1 tej ustawy osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Językowa wykładnia tych przepisów nie przewiduje zatem możliwości tworzenia placówek oświatowych przez spółki jawne, niemające przecież osobowości prawnej. Również w piśmiennictwie wskazuje się, że organem prowadzącym szkołę lub placówkę niepubliczną może być tylko osoba fizyczna lub osoba prawna w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wyklucza to zakładanie i prowadzenie szkół i placówek oświatowych przez podmioty pozbawione w świetle prawa cywilnego osobowości prawnej, nawet jeśli mają one osobowość prawną "ułomną" polegającą na (co najmniej ograniczonej) zdolności prawnej (por. M. Pilch, Ustawa o systemie oświaty. Komentarz, Lex 2015, kom. do art. 82, choć ten sam autor w komentarzu do art. 5 nie uznaje za oczywiście błędny pogląd dopuszczający tworzenie placówek oświatowych przez ułomne osoby prawne). W sprawie niniejszej, niezależnie od przyjętego poglądu, zdaniem Sądu, nie doszło do naruszenia art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, gdyż założycielami przedszkola niewątpliwie byli skarżący, jako osoby fizyczne. Nie ma także racji pełnomocnik skarżących dopatrując się wydania decyzji w sprawie odpowiedzialności skarżących na podstawie dotkniętego nieważnością przepisu § 8 ust. 1 uchwały Rady Miasta z dnia [...] listopada 2010 r. o nr [...]. Rzeczywiście, jak wskazuje na to pełnomocnik, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt II GSK 360/14, stwierdził nieważność wskazanego przepisu, stanowiącego, że przyznana dotacja winna być wykorzystana do końca roku budżetowego, na który została udzielona. Trzeba jednak, zdaniem Sądu, zwrócić uwagę, że NSA zauważył, iż powołany przepis uchwały pozostaje w zgodności z przepisami ustawy o finansach publicznych, a w szczególności z art. 251 tej ustawy, który to przepis określa termin wykorzystania dotacji. Przyczyną stwierdzenia nieważności, jak to wynika z uzasadnienia wskazanego wyroku NSA, było natomiast to, że w upoważnieniu dla rady gminy do podjęcia uchwały, zawartym w art. 90 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym, nie mieści się określanie terminu wykorzystania dotacji, a więc przesłanek materialnych, których niespełnienie może rodzić konsekwencje prawne, ściśle określone w ustawie, czyli w akcie prawnym powszechnie obowiązującym. Za Trybunałem Konstytucyjnym (zob. wyrok z dnia 25 maja 1998 r., sygn. U 19/97) NSA wyraził stanowisko, że organ wykonujący kompetencję prawodawczą zawartą w upoważnieniu ustawowym jest obowiązany działać ściśle w granicach tego upoważnienia. Nie jest natomiast upoważniony ani do regulowania tego co zostało już uregulowane ustawowo, ani też do wychodzenia poza zakres upoważnienia ustawowego. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie znajduje zaś w uzasadnieniu powołanego wyżej wyroku NSA, w sprawie o sygn. akt II GSK 360/14, przypisanej przez pełnomocnika skarżących Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu oceny, zgodnie z którą treść § 8 ust. 1 powołanej uchwały Rady Miasta jest niezgodna z prawem, bowiem uniemożliwia przedszkolom dokonywanie płatności za zdarzenia, które nastąpiły w grudniu w gwarantowanych ustawowo terminach. Znajduje natomiast w uzasadnieniu tego wyroku NSA aprobatę dla stanowiska sądu pierwszej instancji, że kolejny kwestionowany przepis uchwały Rady Miasta nie narusza art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty, a także przepisów art. 90 ust. 2b, art. 90 ust. 3c i art. 90 ust. 3e tej ustawy, dotyczących zasad udzielania, rozliczania i kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji. Zauważył również NSA, że z przepisów tych wynika m.in., iż źródłem weryfikowalnych danych (w procesie rozliczania dotacji) powinna być nie jakakolwiek dokumentacja, lecz weryfikowalne dane związane z przebiegiem nauczania lub działalności wychowawczej. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie podważa dopuszczalności sfinansowania z dotacji oświatowej, przyznanej za dany rok, wydatków wynikających z realizacji zadań tego roku, dokonywanych nawet po jego zakończeniu (nie podważały tego również i organy administracji w niniejszej sprawie). W rozpoznawanej sprawie tego rodzaju kwestia jednak nie wystąpiła. Przeciwnie, stwierdzenie wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, co Sąd uznaje za trafne, w odniesieniu do kwoty [...]zł oparte zostało na stwierdzeniu, że wydatki dotyczące realizacji zadań z poprzedniego roku (które zatem powinny być finansowane dotacją z tego właśnie roku, nawet jeśli były realizowane po jego zakończeniu), zostały wykazane jako sfinansowane z dotacji przyznanej na rok następny. Pełnomocnik skarżących podkreślił, że skarżący nie zgadzają się z twierdzeniem, że zasada roczności budżetu nakazuje wydatkowanie dotacji do 31 grudnia danego roku budżetowego. Rzecz w tym, że organy takiego twierdzenia nie formułowały ani, jak na to wyżej wskazano, na takim stwierdzeniu nie oparły rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie. Podkreślić natomiast należy, że w postępowaniu administracyjnym organy nie kwestionowały, co do zasady, możliwości finansowania z dotacji oświatowej wydatków objętych wskazaną wyżej kwotą (opłata za monitorowanie elektronicznego systemu ochrony, za energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne, wywóz odpadów, zakupy pomocy dydaktycznych). Sąd nie podziela także zarzutu przedawnienia. Formułując ten zarzut pełnomocnik skarżących wskazuje na terminy przekazywania przez Miasto dotacji oświatowej, które, jak podkreśla, w zdecydowanej większości przypadały na 2012 r. i z tego względu, jego zdaniem, bieg przedawnienia roszczeń o zwrot dotacji rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2013 r., a zakończył się po 5. latach, tj. 31 grudnia 2017 r. Wobec tego, zdaniem pełnomocnika skarżących, dochodzenie ich obecnie jest bezprawne i niedopuszczalne. Odnosząc się do tego zarzutu w pierwszej kolejności zauważyć należy, że zgodnie z treścią powołanego już wyżej art. 67 ustawy o finansach publicznych, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 (czyli m.in. – zgodnie z pkt 1 w art. 60 - kwot dotacji podlegających zwrotowi w przypadkach określonych w ustawie o finansach publicznych, zatem, jak o tym stanowi art. 252 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podlegających zwrotowi dotacji udzielonych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, jako wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem) odpowiednie zastosowanie mają m.in. przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią ujętego w tym dziale Ordynacji podatkowej art. 59 § 1 pkt 9, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Jak wskazuje się w judykaturze i orzecznictwie, decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, bowiem zobowiązanie do zwrotu decyzji powstaje z mocy prawa (por. w piśmiennictwie L. Lipiec-Warzecha Komentarz do art. 169 ustawy o finansach publicznych, Wyd. ABC 2011 r., a w orzecznictwie prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2008 r., sygn. akt V SA/Wa 1748/07 oraz wyrok NSA z dnia 3 września 2014 r., sygn. akt II GSK 916/13). Biorąc pod uwagę taki właśnie charakter decyzji w przedmiocie zwrotu dotacji wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem, przyjąć należy, że do przedawnienia należności z tytułu zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem odpowiednie zastosowanie znajdzie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tezę o zasadności odpowiedniego zastosowania art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej do oceny kwestii przedawnienia zobowiązania skarżących do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podzielają zarówno organy, jak i – co można wywnioskować z przytoczonej wyżej treści skargi – pełnomocnik skarżących. Spór dotyczy natomiast sposobu odpowiedniego odczytania treści przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika skarżących, pojęcie "termin płatności", użyty w powołanym przepisie, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy oznacza termin wypłaty skarżącym dotacji oświatowej przez Miasto. Na tym opiera on swoje stanowisko, że bieg przedawnienia zobowiązania skarżących do zwrotu dotacji zakończył się z upływem 31 grudnia 2017 r. Sąd takiego sposobu odpowiedniego odczytania przepisu art. 70 § 1 nie podziela. Nie ma on żadnego uzasadnienia w treści przepisów ustawy o finansach publicznych (zwłaszcza art. 252 ust. 1) normujących zasady zwrotu dotacji w razie wykorzystania ich przez beneficjentów niezgodnie z przeznaczeniem, a ponadto jest nielogiczny. Trzeba bowiem zauważyć, że – jak to wynika z treści art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych - dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku. Skoro zaś, zgodnie z treścią ust. 4 wskazanego artykułu, wykorzystanie dotacji może nastąpić również przez realizację celów wskazanych w odrębnych przepisach, rozliczenie i zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem nie może nastąpić przed zakończeniem procesu realizacji tych zadań. Już z tego powodu przedstawione wyżej stanowisko pełnomocnika jest nie do zaakceptowania z punktu widzenia zasad logiki. Zgodnie zaś z treścią art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia tej okoliczności. Nie można więc twierdzić, że dla oceny biegu terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji miarodajny jest dzień jej przekazania beneficjentowi, jeżeli zobowiązanie do zwrotu dotacji powstać może dopiero po zakończeniu okresu, na który dotacja została przyznana, a termin jej płatności (zwrotu) wynosi 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Jako, że w rozpoznawanej sprawie zobowiązanie do zwrotu dotacji oświatowej mogło powstać w 2013 r. (w odniesieniu do dotacji przyznanej na 2012 r. i dotacji za część roku 2013), przedawnienie zobowiązania do zwrotu dotacji przez skarżących mogło nastąpić z końcem 2018 r. Zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. doręczona została pełnomocnikowi skarżących przed 27 grudnia 2018 r. (na zwrotnym potwierdzeniu odbioru odcisk pieczęci z datą 24 grudnia 2018 r. przy podpisie odbierającego decyzję został przekreślony i nie wpisano tam żadnej innej daty, jednak z treści tego potwierdzenia wynika, że wróciło ono do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w dniu 27 grudnia 2018 r., decyzja organu pierwszej instancji doręczona zaś została w dniu 19 lutego 2018 r.). Zarówno więc decyzja organu pierwszej instancji, jak i decyzja odwoławcza zostały nie tylko wydane, ale i doręczone przed upływem terminu przedawnienia. Sąd rozpoznający sprawę nie podziela także zarzutu naruszenia art. 44 ust. 3 oraz 236 ustawy o finansach publicznych przez ich bezpodstawne zastosowanie. Pierwszy z powołanych przepisów określa zasady wydatkowania środków publicznych, formułując m.in. zasadę celowości i oszczędności oraz takiego działania aby uzyskać najlepsze efekty z danych nakładów. Drugi z kolei w ust. 2 zawiera definicję wydatków bieżących, co wiąże się z zastrzeżeniem zawartym w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Naruszenie pierwszego ze wskazanych przepisów pełnomocnik skarżących wiąże z zarzutem naruszenia art. 90 ust. 3d – 3f ustawy o systemie oświaty poprzez niewłaściwe zastosowanie, w szczególności w zakresie pominięcia, że dotacje, o których mowa w ustawie o systemie oświaty są dotacjami podmiotowymi i nie jest uzasadnione ich badanie wyłącznie według kryterium celowościowego. Co do art. 236 ustawy o finansach publicznych pełnomocnik w ogóle kwestionuje możliwość jego zastosowania w sprawie, przy czym akcentuje, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie odniosło się do zarzutu naruszenia tego przepisu. Odnosząc się do tego zarzutu, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zdaniem Sądu, wskazane przepisy ustawy o finansach publicznych, wbrew zapatrywaniom pełnomocnika skarżących, mogą mieć zastosowanie również do wydatkowania środków publicznych przez osoby gospodarujące środkami publicznymi przekazanymi jednostkom niezaliczanym do sektora finansów publicznych (np. otrzymywanymi w formie dotacji, por. przepisy art. 4 pkt 4 oraz art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie - Dz.U. z 2005 r. Nr 14, poz. 114 ze zm.). Po drugie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wbrew temu co twierdzi pełnomocnik skarżących, odniosło się do kwestii zastosowania art. 236 ustawy o finansach publicznych (zawartej w nim definicji wydatków bieżących) do oceny dopuszczalności sfinansowania określonych wydatków z dotacji oświatowej, wobec braku odpowiedniej definicji w przepisach ustawy o systemie oświaty, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, i jednocześnie zawartego w art. 90 ust. 3d tej ustawy zastrzeżenia, o którym była już wyżej mowa, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki (na s. 7 zaskarżonej decyzji). W tym miejscu zaznaczyć należy, że stwierdzenie przez organy administracji, iż określone wydatki, wykazane przez skarżących w rozliczeniu dotacji za okres objęty postępowaniem stanowią wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, nie wiąże się z zakwestionowaniem bieżącego charakteru wydatków, ale wynika z innych przyczyn. Odnosząc się zaś do tej części argumentacji pełnomocnika skarżących, w której wiąże on zarzut naruszenia wskazanych przepisów ustawy o finansach publicznych z pominięciem przez organy administracji, że dotacje oświatowe mają charakter dotacji podmiotowych i błędne jest ich badanie wyłącznie według kryterium celowościowego, Sąd zaznacza, że tej argumentacji nie podziela. Przeciwnie, w ocenie Sądu, biorąc pod uwagę treść art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, Samorządowe Kolegium Odwoławcze prawidłowo zakwalifikowało przewidzianą w nim dotację jako mającą charakter podmiotowo-celowy. Przy obliczaniu jej wysokości znaczenie ma bowiem ilość uczniów (w tym znaczeniu ma charakter podmiotowy). Jednocześnie może być ona przeznaczona na finansowanie konkretnie wskazanych zadań realizowanych przez placówkę oświatową (z tego powodu ma charakter celowy). Konsekwencją takiego charakteru analizowanej dotacji jest to, że przy obliczaniu jej wysokości bierze się pod uwagę przede wszystkim liczbę uczniów, natomiast rozliczenie musi wiązać się z wykazaniem wydatkowania na określone, wskazane w przepisach ustawy cele. Z tego względu, jak na to wyżej wskazano, oczywiście nietrafny jest zarzut skargi naruszenia przepisów art. 90 ust. 3d - 3f ustawy o systemie oświaty w zakresie pominięcia, że dotacje określone ustawą o systemie oświaty są dotacjami podmiotowymi i nie jest uzasadnione badanie ich wyłącznie według kryterium celowościowego. Zdaniem Sądu, w przypadku weryfikacji wykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem, a rozpoznawana sprawa dotyczy odpowiedzialności prowadzących przedszkole za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, konieczne było właśnie zastosowanie przy badaniu rozliczenia wykorzystania dotacji oświatowej przez skarżących kryterium celowościowego, co też prawidłowo miało miejsce w postępowaniu administracyjnym. Biorąc powyższe pod uwagę, odnosząc się do zakwestionowanych wydatków na wynagrodzenie dyrektora A. O., Sąd w pełni podziela argumentację organu odwoławczego. Nie ma wątpliwości, że art. 36 ustawy o systemie oświaty nie przewiduje możliwości dublowania stanowisk kierowniczych w szkole (placówce oświatowej). Zgodnie z tym przepisem, szkołą lub placówką kieruje nauczyciel mianowany lub dyplomowany, któremu powierzono stanowisko dyrektora (ust. 1). Szkołą lub placówką może również kierować osoba niebędąca nauczycielem, powołana na stanowisko dyrektora przez organ prowadzący, po zasięgnięciu opinii organu sprawującego nadzór pedagogiczny (ust. 2). Osoba taka nie może jednak sprawować nadzoru pedagogicznego, w takim przypadku nadzór pedagogiczny sprawuje nauczyciel zajmujący, co należy podkreślić, inne stanowisko kierownicze w szkole lub placówce (ust. 2a). Z powołanych przepisów wynika, że jeżeli dyrektor szkoły (przedszkola) nie jest nauczycielem mianowanym lub dyplomowanym i w związku z tym konieczne jest powierzenie nadzoru pedagogicznego innej osobie (która te kryteria spełnia) - nadzór sprawuje nauczyciel zajmujący inne stanowisko kierownicze w szkole. Sformułowanie "inne stanowisko kierownicze" wyklucza, w ocenie Sądu, możliwość dublowania stanowiska dyrektora i oznacza konieczność wyodrębnienia różnych stanowisk kierowniczych, jak to trafnie przyjęło Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Do takich samych wniosków prowadzi również analiza statutu przedszkola, w brzmieniu dotyczącym okresu objętego postępowaniem, w którym wśród organów wymieniono m.in. dyrektora (w liczbie pojedynczej) oraz zastępcę lub zastępców dyrektora. Powołanie zatem dwóch dyrektorów, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia (umowa o pracę czy umowa zlecenie) jest niezgodne z tym statutem. Biorąc to pod uwagę Sąd uznaje za trafne zakwestionowanie dopuszczalności sfinansowania z dotacji wynagrodzenia A. O. w wysokości [...] zł w okresie od stycznia do lutego 2012 r., gdyż w tym samym okresie na stanowisku dyrektora przedszkola zatrudnieni byli zarówno A. P., jak i A. O., przy czym to A. P. zgłoszona została do ewidencji prowadzonej przez Miasto jako dyrektor przedszkola. Odwołując się z kolei do przepisu art. 44 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, który zdaniem Sądu może mieć zastosowanie w sprawie, wymagającego m.in. oszczędnego i celowego wydatkowania środków publicznych, tak by uzyskać najlepsze efekty z danych nakładów, stwierdzić należy, jak to trafnie przyjęły organy administracji, że pokrywania z dotacji oświatowej wynagrodzenia dwóch osób pełniących w tym samym okresie tę samą funkcję (dyrektora przedszkola), nie można uznać za realizację wydatków w sposób celowy i oszczędny z uzyskiwaniem najlepszych efektów z danych nakładów. Wobec tego, w sytuacji sfinansowania z dotacji wynagrodzenia A. P. nie można uznać za dopuszczalne, jako finansowanie zadań bieżących przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, wynagrodzenia za styczeń i luty 2012 r. dla A. O. jako dyrektora przedszkola. Zauważyć należy, że status wskazanej osoby, jako dyrektora przedszkola, wynikał wprost z treści umowy zlecenia z dnia 11 października 2011 r. i załącznika, do którego ona odsyłała. Nadto, jeszcze w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji skarżący nie kwestionowali takiej jego funkcji, wyjaśniając, że A. P. – kierownik zakładu pracy i dyrektor, nie mogła w pełni angażować się w pełnienie tych funkcji, dlatego A. O. przejął liczne jej obowiązki i był w styczniu i lutym 2012 r. kierownikiem zakładu pracy, a A. P. dyrektorem ds. dydaktycznych. Formułowanie zatem w skardze zarzutu naruszenia przez organy, przy analizie umowy zawartej z A. O., art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego, więc w istocie wymaganie by organy odczytały umowę zlecenia z dnia 11 października 2011 r. wbrew jej wyraźniej treści oraz wbrew wyjaśnieniom strony tej umowy, zawartym w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, z których wynikał status A. O., jako dyrektora przedszkola w styczniu i lutym 2012 r, nie może zdaniem Sądu prowadzić do podważenia ustaleń dokonanych przez organy w toku postępowania administracyjnego. Sąd w pełni podziela również przedstawione wyżej obszerne ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji, dotyczące stwierdzenia wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w zakresie sfinansowania z dotacji składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne skarżących w kwocie [...]zł. Zwrócić należy przy tym uwagę, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie kwestionuje, że wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej przedszkole i składki odprowadzane od tego wynagrodzenia mają charakter wydatku bieżącego. Z tego względu nie mają w analizowanym zakresie znaczenia twierdzenia pełnomocnika skarżących co do niedopuszczalności zastosowania art. 236 ustawy o finansach publicznych, definiującego pojęcie wydatków bieżących, o czym była już wyżej mowa, ani odczytanie zmiany art. 90 ust. 3d ustawy o finansach publicznych przez art. 1 pkt 20 lit. e) ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 827) zmieniającej wskazaną ustawę z dniem 1 stycznia 2014 r., jako - jak wywodzi pełnomocnik, jedynie zmiany doprecyzowującej (zauważyć należy, że w orzecznictwie w odniesieniu do charakteru wskazanej nowelizacji formułowane są różne stanowiska, por. przykładowo z jednej strony wyrok NSA z 19 stycznia 2017 r., sygn. akt II GSK 1355/15, z drugiej z 26 lipca 2017 r., sygn. akt II GSK 3590/15). W rozpatrywanej sprawie chodzi bowiem o to, że składki, o których była wyżej mowa, których charakteru jako wydatków bieżących organy nie kwestionują, nie były związane z wynagrodzeniem osób fizycznych prowadzących przedszkole, czy też faktycznym wykonywaniem przez nie pewnych zadań w zakresie obowiązków należących do dyrektora przedszkola, ale z faktem bycia wspólnikiem spółki jawnej. Zdaniem Sądu trafnie organy zakwestionowały kwotę [...]zł przeznaczoną na sfinansowanie opłat za usługi telekomunikacyjne, obejmujące rozmowy w roamingu (A. , D. , H. , N. , W. ), Internet w roamingu, rozmowy Premium (infolinia) SMS Premium i zagraniczne, MMS krajowe i zagraniczne, rozmowy międzynarodowe, a także usługi niepotwierdzone bilingami oraz odsetki od nieterminowych opłat. Należy zwrócić uwagę, że podstawą zakwestionowania tych wydatków był nietypowy charakter usług telekomunikacyjnych. Nie można bezwzględnie wykluczyć, że część tego rodzaju usług mogłaby być związana z wykonywaniem działań, których bezpośrednimi beneficjentami są dzieci, ale to wymagałoby przedstawienia konkretnych dowodów, których zabrakło w sprawie. Zdecydowanie bowiem niewystarczające jest ogólne wyjaśnienie skarżących, ograniczające się do wskazania, że wydatki te były związane z codziennym funkcjonowaniem przedszkola. W ocenie Sądu, trafnie zakwestionowały organy kwotę [...]zł odsetek uiszczonych od nieterminowej płatności należności czynszowych, jako wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem dotacji. Ze względu na zasadę celowości i oszczędności wydatkowania środków publicznych, wynikające z art. 44 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, nie jest dopuszczalne finansowanie z dotacji odsetek od nieterminowej realizacji zobowiązań. Zaś zwrot tej kwoty przez P. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w kwietniu 2015 r. nie zwolnił z odpowiedzialności skarżących (art. 62b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przewidujący możliwość zapłaty należności przez inny podmiot, w przypadku gdy jej kwota nie przekracza [...] zł, który mógłby być zastosowany w sprawie na podstawie art. 67 ustawy o finansach publicznych, wszedł w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2016 r.). Sąd nie podziela zarzutu naruszenia przepisów postępowania, prowadzącego do pozbawienia skarżących prawa do obrony oraz polegającego na niewłaściwej i pobieżnej ocenie dowodów. Trafnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazuje, że I. O. była uczestnikiem postępowania administracyjnego - została postanowieniem z dnia 23 listopada 2017 r., wszczynającym postępowanie oraz postanowieniem z dnia 18 grudnia 2017 r. poinformowana o tym jakie materiały zostały zaliczone do akt postępowania. Sama również wnosiła, pismem z dnia 4 grudnia 2017 r., o zaliczenie do akt postępowania materiałów zgormadzonych w ramach postępowania prowadzonego w stosunku do P.. Nadto skarżący byli informowani o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz o prawie wypowiedzenia się co do całości zgromadzonych dowodów. Podkreślić należy, że zarówno J. C., jak i I. O. mieli wiedzę o postępowaniu toczonym w stosunku do P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W czasie tego postępowania I. O. była bowiem wiceprezesem zarządu tej spółki, zostało jej doręczone wystąpienie pokontrolne z 24 marca 2015 r. i jako wiceprezes, wraz z prezesem J. C., podpisali oraz złożyli pismo z dnia 10 kwietnia 2015 r. będące informacją o realizacji wniosków pokontrolnych. Odnosząc się do tej kwestii należy mieć w polu widzenia, że w przedmiocie wykorzystania przekazywanej przedszkolu dotacji niezgodnie z przeznaczeniem toczyło się kilka postępowań, o czym była wyżej mowa. W takiej sytuacji Sąd nie uznaje za trafne twierdzenia pełnomocnika skarżących, że możliwość zapoznania się przez skarżących z aktami postępowań prowadzonych w zakresie wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem dotacji udzielanych na prowadzenie przedszkola, prowadzonego w różnych okresach bądź przez skarżących jako osoby fizyczne, bądź przez spółkę kapitałową, w której skarżący pełnili funkcje prezesa i wiceprezesa, daje taką samą wiedzę i możliwości działania, jak przeczytanie o sprawie w prasie (s. 8 skargi). Zdaniem Sądu podjęte przez organy w toku postępowania czynności, których obraz znalazł właściwe i obszerne ujęcie w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, czyniły zadość wymaganiom wynikającym z treści art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego. Zaznaczyć trzeba, że zgodnie z powołanym przepisem organy winny podjąć wszelkie, ale i jednocześnie niezbędne czynności do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy. Oznacza to, że w ramach postępowania, które zgodnie z treścią art. 12 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego powinno być prowadzone tak wnikliwie, jak i szybko, a organy winny posługiwać się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy, przeprowadzić należy dowody pozwalające na wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności, ale jednocześnie nie należy przeprowadzać dowodów, jeśli dane okoliczności zostały już dostatecznie wyjaśnione. W ocenie Sądu w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją wszystkie istotne okoliczności sprawy zostały wyjaśnione. Dodatkowo zaznaczyć trzeba, iż jak wskazał NSA w wyroku z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt II GSK 360/14, źródłem weryfikowania danych (w procesie rozliczania dotacji) powinna być nie jakakolwiek dokumentacja, lecz weryfikowalne dane związane z przebiegiem nauczania lub działalności wychowawczej. Wobec tego przeprowadzane dowodów z kolejnych wyjaśnień stron lub innych osób co do zakresu obowiązków A. O., które wynikały z treści zawartej z nim umowy zlecenia i już złożonych przez strony wyjaśnień, zdaniem Sądu było zbędne. Z tych wszystkich powodów Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.