I SA/Łd 474/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi P. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., zaskarżonym postanowieniem z [...], utrzymał w mocy własne postanowienie z [...], odmawiające zawieszenia postępowania odwoławczego w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności P.M. za zaległości podatkowe A spółki z o.o. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzją z [...] grudnia 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. orzekł o odpowiedzialności solidarnej P.M., jako członka zarządu wymienionej wyżej spółki, za jej zobowiązania w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 205.842,- zł, odsetki za zwłokę w łącznej kwocie 92.118,- zł oraz koszty egzekucji w wysokości 8.043,19 zł. Po wniesieniu odwołania od tej decyzji strona wniosła również o zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego, toczącego się przed Sądem Okręgowym w Ł. X Wydział Gospodarczy, w sprawie o sygn. akt [...] z powództwa A spółki z o. o. przeciwko Miastu B., o zapłatę kwoty 1.242.604,– zł. Wspomniane powództwo dotyczyło prac wykonanych przez ww. spółkę przy realizacji projektu "[...] Park Naukowo-Techologiczny". W opinii strony, nakładanie na nią odpowiedzialności finansowej jest na obecnym etapie przedwczesne, gdyż spółka posiada wierzytelność pozwalającą zaspokoić jej zobowiązania wobec Skarbu Państwa. Zdaniem strony, kwestia rozstrzygnięcia sporu w zakresie ww. wierzytelności, stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. postanowieniem z [...], odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego. W uzasadnieniu przyjął, że rozstrzygnięcie wspomnianego powództwa spółki A nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Organ podkreślił, że zagadnienie wstępne oznacza sytuację, w której merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy uzależnione jest uprzedniego rozstrzygnięcia określonego problemu prawnego. Tymczasem kwestia czy sporna wierzytelność zostanie przysądzona spółce, czy też nie, stanowi zagadnienie faktyczne, a nie prawne. Okoliczność ta — obok chociażby kwestii bezskuteczności egzekucji, czy też weryfikacji czy mienie spółki, wskazane przez osobę trzecią, umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części — jest jedną z wielu, jakie należy wziąć pod uwagę przy ocenie przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej. Organ podkreślił, że zagadnienie wstępne stanowi taką wątpliwość prawną, która w ogóle uniemożliwia wydanie decyzji w sprawie (niedopuszczalność orzekania), a nie taką, która decyduje jedynie o kierunku rozstrzygnięcia. Po rozpoznaniu zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., postanowieniem z [...], utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Odnosząc się do żądania przeprowadzenia dowodu z załączonych do zażalenia dokumentów, Dyrektor uznał je za bezzasadne. Zdaniem organu sprawa dochodzonej przez spółkę wierzytelności nie stanowi w niniejszym postępowaniu zagadnienia wstępnego, a zatem nie wymaga szerszego badania. Postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika P.M., który wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucił naruszenie art. 116 § 1 pkt 2, art. 188 oraz art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Zdaniem pełnomocnika podatnika, Dyrektor bezzasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu z dokumentu załączonego do zażalenia strony, potwierdzającego istnienie wierzytelności spółki A, która to może stanowić źródło zaspokojenia jej zobowiązań. Skarżący powtórzył dalej swoją tezę o istnieniu podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego w oparciu o art. 201 § 2 pkt 2 O.p., do czasu rozstrzygnięcia postępowania toczącego się przed Sądem Okręgowym w Ł. Ponadto, zdaniem pełnomocnika, zaskarżone postanowienie naruszało również art. 116 § 1 pkt 2 O.p., poprzez błędne uznanie, że wierzytelności cywilnoprawne, będące przedmiotem ww. postępowania sądowego, nie stanowiły mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiała zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ podtrzymał w szczególności stanowisko w zakresie odmowy przeprowadzenia dowodu z załączonej do zażalenia dokumentacji, która — w jego ocenie — nie miała znaczenia dla weryfikacji, czy w sprawie zaistniała przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczy problem w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zaistnienia przesłanek zawieszenia postępowania podatkowego, wymienionych w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym unormowaniem organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Cytowane powyżej unormowanie było przedmiotem licznych wypowiedzi sądów administracyjnych, które zwracały między innymi uwagę na konieczność ścisłej interpretacji podstaw zawieszenia postępowania podatkowego jako wyjątku od zasady szybkości i ciągłości postępowania (zob. np. wyroki NSA: z 20 czerwca 2017 r., II FSK 1267/17; z 21 stycznia 2016 r., II FSK 3042/13, dostępne: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ – dalej: CBOSA). Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia, gdy łącznie ziszczą się cztery przesłanki, a mianowicie: 1) wyłoni się ono w toku postępowania, 2) wymaga uprzedniego rozstrzygnięcia przed wydaniem decyzji; 3) rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; 4) istnieje bezpośredni związek między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a wydaniem decyzji (por. wyroki NSA z 22 grudnia 2011 r., II FSK 1891/11; z 14 czerwca 2011 r., II GSK 627/10; z 22 lutego 2013 r., I FSK 524/12; CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny niejednokrotne wskazywał, że bezpośredni związek między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a wydaniem decyzji należy interpretować w ten sposób, że bez rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego nie ma możliwości wydania decyzji "w ogóle". W orzecznictwie wielokrotnie wyjaśniano również, że zagadnienie wstępne ma charakter materialnoprawny; przedmiotem takiego zagadnienia nie mogą być ustalenia faktyczne (np. wyroki NSA z 21 stycznia 2016 r., II FSK 3042/13; z 22 lutego 2013 r., I FSK 524/12, CBOSA). W wyroku z 19 listopada 2009 r., I FSK 1188/08 (publ. CBOSA) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "z zagadnieniem wstępnym (...) mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd." Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela powyższe poglądy. Organ podatkowy trafnie zatem konstatuje, że zagadnienie wstępne stanowi taka wątpliwość prawna, która w ogóle uniemożliwia wydanie decyzji w sprawie (niedopuszczalność orzekania), a nie taką, która decyduje o kierunku rozstrzygnięcia. Oznacza to, że w niniejszej sprawie nawet korzystne dla spółki zakończenie postępowania przed sądem powszechnym nie prowadzi jeszcze automatycznie do umorzenia postępowania wobec skarżącego. Taki skutek wiązałby się jedynie z uiszczeniem zaległości przez spółkę. Natomiast, jak słusznie podnosi Dyrektor, póki spółka nie ureguluje swoich zobowiązań, organy podatkowe zobowiązane są merytorycznie rozstrzygnąć, czy zachodzą przesłanki odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako osoby trzeciej. W rozpatrywanej sprawie, jak właściwie przyjął organ orzekający, zagadnieniem wstępnym nie mogła być kwestia zasadności roszczenia cywilnoprawnego, będąca przedmiotem postępowania sądowego toczącego się przed Sądem Okręgowym w Ł. X Wydział Gospodarczy, w sprawie o sygn. akt [...] z powództwa A spółki z o. o. przeciwko Miastu B. Kwestię czy sporna wierzytelność zostanie przysądzona spółce, czy też nie, należy zakwalifikować do kategorii zagadnień faktycznych, a nie prawnych uniemożliwiających w ogóle wydanie decyzji dla skarżącego, jako osoby trzeciej. Wbrew zatem zarzutom skargi, organ podatkowy nie naruszył dyspozycji art. 201 § 1 pkt 2 O.p., bowiem zasadnie uznał, że w niniejszej sprawie nie zachodziły przesłanki do zawieszenia postępowania podatkowego. Odnosząc się do dalszych zarzutów skargi, po pierwsze na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Zauważyć należy, że zaskarżone postanowienie ma charakter ściśle procesowy, a zatem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie stosował ww. unormowania, określającego materialnoprawne przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki kapitałowej. Ponadto organ w istocie nie oceniał tego, czy wskazana wierzytelność mogła stanowić okoliczność uwalniającą skarżącego od odpowiedzialności podatkowej, ale tylko czy fakt objęcia tej należności powództwem i postępowaniem przed sądem powszechnym, ma wpływ na bieg postępowania podatkowego. Bezzasadny jest także ostatni zarzut naruszenia art. 188 O.p. Rację ma bowiem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podnosząc, że skoro kwestia prowadzenia postępowania przed sądem powszechnym nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia wniosku o zawieszenie postępowania, to tym bardziej nie mogły mieć znaczenia dokumenty, które odnosiły się do zasadności wspomnianego powództwa. Badanie tych dokumentów jest niemożliwe także i z tego powodu, że co do zasadności roszczenia cywilnoprawnego dochodzonego przed sądem powszechnym, powinien się wypowiadać ten sąd, nie zaś organ administracji podatkowej. W tym stanie sprawy sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę. k.ż.