III SA/Gl 790/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman Sędzia WSA Marzanna Sałuda po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 lutego 2021 r. sprawy ze skargi A.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszanie przepisów o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] nr [...]Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...], wymierzającą A. R. (dalej określanemu jako przewoźnik lub skarżący) karę pieniężną w kwocie 5.000 zł z tytułu niewykonania obowiązków przewoźnika, wynikających z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. z 2020 r. poz. 859 ze zm.- zwanej dalej ustawą SENT). W uzasadnieniu decyzji ustalił, że W dniu 14 grudnia 2017 r. o godz. 18:50 na drodze [...] w miejscowości C., funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. zatrzymali do kontroli zestaw transportowy, kierowany przez M. W., składający się z ciągnika siodłowego marki VOLVO o nr. rej. [...] oraz naczepy o nr. rej. [...]. Przewozu dokonywała firma P.P.H.U. "A" A. R. z siedzibą w P.. Z przedstawionych przez kierowcę dokumentów wynikało, że wymieniony zestaw transportowy przewoził towar klasyfikowany do pozycji CN 3811, ([...]), w ilości 24.220 kg. Przewóz został zgłoszony do rejestru pod numerem SENT [...]. Zgodnie z danymi w rejestrze zgłoszeń nadawcą towaru była firma "B", ul. [...], [...], Francja. W wyniku porównania zgłoszenia SENT z danymi zawartymi w przedłożonych przez kierowcę dokumentach, funkcjonariusze stwierdzili szereg nieprawidłowości, w tym w przedstawionym przez kierowcę liście przewozowym CMR nr [...] jako nadawcę wskazano "C" [...] A. [...], w polu "Informacja o towarze" w pozycji nr dokumentu przewozowego wpisano: "INNY", a dokument towarzyszący przesyłce to CMR o nr [...]; w polu "Trasa wjazdu na terytorium Polski" w systemie SENT wskazano C. nr drogi [...], natomiast zespół pojazdów wjechał na teren Polski drogą [...] w C. (to ustalenie nie wpływało na wymiar nałożonej następnie kary). Z przeprowadzonych czynności kontrolnych sporządzony został protokół z [...], nr [...], który został podpisany przez kierowcę. Postanowieniem z [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wszczął z urzędu wobec A. R. postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej w związku z naruszeniem obowiązku przewoźnika w wynikających z ustawy SENT, a stwierdzonych podczas kontroli przeprowadzonej 14 grudnia 2017 r. Następnie decyzją z [...], nr [...], wymierzył skarżącemu karę pieniężną w kwocie 5.000 zł z tytułu niewykonania obowiązków przewoźnika, wynikających z art. 6 ust. 3 ustawy SENT. W uzasadnieniu organ przedstawił ustalenia stanu faktycznego wynikające z przeprowadzonej 14 grudnia 2017 r. kontroli przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej i stwierdzenia zawarte w pkt 8 sporządzonego z niej protokołu. Uzasadniając stanowisko organ przywołał przepisy art. 3 ust. 2 pkt 1 i 2, ust. 11, art. 2 pkt 8, 9, art. 6 ust. 1 i 3, art. 22 ust. 2 i 3 ustawy SENT i stwierdził, że skarżący nie dopełnił obowiązku uzupełnienia zgłoszenia SENT[...] w rejestrze SENT o dane określone przepisem art. 6 ust. 3 ustawy. Argumentował jednocześnie, że przewoźnik wezwany o wskazanie, czy występują okoliczności potwierdzające jego ważny interes jako przewoźnika i uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie udzielił odpowiedzi. Zatem organ wskazał, że dokonał oceny ważnego interesu podatnika oraz ocenił interes publiczny w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej i uznał, że brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Z treścią powyższej decyzji nie zgodził się A. R. We wniesionym do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, za pośrednictwem organu I instancji odwołaniu, zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 24 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 26 ust. 1 i 2 ustawy SENT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że przewoźnik, prowadzący działalność gospodarczą, zgłosił dane niezgodne ze stanem faktycznym oraz nie dopełnił ustawowego obowiązku jako osoba zobowiązana do zaktualizowania danych zawartych w zgłoszeniu, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej; - art. 24 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 pkt 1 ustawy SENT, poprzez ich niezastosowanie; - art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm, dalej określanej skrótem O.p.), poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, tj. nałożenie kary pieniężnej niezgodnej z obowiązującymi przepisami; - art. 187 § 1 O.p., poprzez brak wnikliwego zbadania zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, przyjęcie błędnych wniosków sprzecznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym; - art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie decyzji w całości. Uzasadniając podniesione zarzuty odwołujący podkreślał, że na każdym etapie postępowania wskazywał na przyczynę powstałych rozbieżności stwierdzonych podczas kontroli, które były wynikiem z jednej strony niejasnych zasad/rubryk w treści samego formularza zgłoszenia, a z drugiej strony z faktu, że z Czech jechały dwa zestawy pojazdów i stąd w rubryce 2 "Środek transportu" pomyłkowo podano nr rejestracyjny auta i cysterny drugiego zestawu, co zostało dopiero zauważone w momencie kontroli i co spowodowało, że niemożliwym było dokonanie aktualizacji zgłoszenia. Argumentował, że organ błędnie czyta przepisy, a odwołujący w okolicznościach sprawy, jak i uzasadnieniu nie znajduje jasnych przesłanek do nałożenia kary. Odwołanie, zgodnie z pouczeniem zawartym w decyzji, zostało wniesione do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, który pismem z 3 grudnia 2018 r. przekazał je Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Opolu do załatwienia zgodnie z właściwością. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu nie uznał się właściwym w sprawie i przy piśmie z dnia 8 stycznia 2019r. odesłał przedmiotowe odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach. Wobec zaistnienia sporu o właściwość pomiędzy organami drugiej instancji, Szef Krajowej Administracji Skarbowej postanowieniem z [...], nr [...], wskazał jako właściwego do rozpoznania odwołania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, któremu przekazano przedmiotowe odwołanie celem rozpatrzenia, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał i omówił przepisy prawa, które miały zastosowanie w sprawie. Szeroko odniósł się do podstaw odpowiedzialności karnej oraz stanu faktycznego sprawy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu nie znalazł także podstaw do zastosowania wobec skarżącego przepisu art. 24 ust. 3 ustawy SENT, umożliwiającego organowi odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. W wyniku skargi wniesionej przez przewoźnika sprawę rozpoznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu i wyrokiem z 10 grudnia 2019 r. sygn. akt II SA/Op 412/19 stwierdził nieważność decyzji Dyrektora IAS w Opolu oraz uchylił postanowienie Szef Krajowej Administracji Skarbowej postanowieniem z [...], nr [...]. Uznał bowiem, że organem miejscowo i rzeczowo właściwym do rozpoznania odwołania przewoźnika jest Dyrektor IAS w Katowicach. Dyrektor IAS w Katowicach, któremu przekazano do rozpoznania odwołanie przewoźnika, po ponownej analizie sprawy stwierdził, że istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości nałożenia na Pana A. R. kary pieniężnej z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, polegającego na uzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym SENT[...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 6 ust.3 ustawy SENT. Kontrola drogowa miała miejsce 14 grudnia 2017r. zatem w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy materialne. Ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania kontroli, a nie w brzmieniu z daty orzekania. Z kolei przedmiotem przewozu poddanego kontroli przez funkcjonariuszy celno-skarbowych był towar o nazwie [...] w ilości 23640 kg, przypisany do kodu CN: 3811, podlegającego obowiązkowej rejestracji w systemie SENT. Z akt sprawy, a w szczególności z protokołu kontroli oraz załączonych do niego dokumentów wynika, że przewoźnik w zgłoszeniu o numerze referencyjnym SENT[...] uzupełnił dane, o których mowa w art. 6 ust. 3 ustawy SENT, nie mniej jednak dane te były rozbieżne. Nieścisłości dotyczyły pełnej nazwy przewoźnika ( w zgłoszeniu wpisano "D", winno być natomiast PPHU "A" A. R.), informacji o towarze (w pozycji rodzaj i numer dokumentu przewozowego wpisano INNY, natomiast dokument towarzyszący przesyłce to CMR [...]), trasy wjazdu na terytorium Polski" ( w systemie SENT wskazano C. nr drogi [...], natomiast zespół pojazdów wjechał na teren Polski drogą [...]w C.). Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. uznał, że w rozpatrywanej sprawie nastąpiło naruszenie sankcjonowane art. 22 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego, w przypadku, gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 6 ust. 3 na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w kwocie 5.000 zł. Mając na uwadze powyższe oraz biorąc pod uwagę zarzuty przewoźnika Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach nie podzielił stanowiska organu pierwszej instancji w zakresie kwalifikacji prawnej zaistniałego naruszenia. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie, w jego ocenie, potwierdził fakt, iż przewoźnik przed rozpoczęciem przedmiotowego przewozu uzupełnił zgłoszenie w systemie SENT o dane wynikające z art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Jednak dane te nie były zgodne ze stanem faktycznym. Zatem podanie w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym, winno być sankcjonowane karą pieniężną w wysokości 10.000 zł, nałożoną na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Ten bowiem przepis ustawy w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania kontroli drogowej przewidywał, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Organ podkreślił także, że ustalony w sprawie stan faktyczny nie jest kwestionowany w sprawie przez przewoźnika. Odnosząc się do argumentów odwołania organ zauważył, że część wyjaśnień dot. omyłkowego podania numerów rejestracyjnych zestawu pojazdu nie odnosi się ona do naruszeń popełnionych w sprawie, lecz do naruszeń, które były przedmiotem oceny w uzasadnieniu decyzji organu z dnia [...]. znak [...]. Dalej organ wyjaśnił, że z dniem 14 czerwca 2018 r. na mocy przepisów ustawy z dnia 10 maja 2018r. o zmianie ustawy SENT oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018r. poz. 1039) art. 30 ustawy SENT otrzymał nowe brzmienie. Obecnie art. 30 ust. 4 ustawy SENT stanowi, że jeżeli w przypadkach, o których mowa w ust. 1 (tj. w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, prowadzonych wobec podmiotu kontrolowanego lub strony postępowania, naruszeń podlegających zgodnie z ustawą karze pieniężnej) ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego nie wszczyna się postępowania w sprawie o nałożenia kary pieniężnej. Treść tego przepisu jednoznacznie wskazuje, iż ograniczenie możliwości nakładania przedmiotowych kar pieniężnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy nieprawidłowości ujawniono w wyniku czynności kontrolnych ex-post, o których mowa w ust.1. Nie dotyczy natomiast sytuacji, gdy do ujawnienia nieprawidłowości doszło w trakcie, tzw. kontroli drogowej. Ponadto zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy SENT przepisu ust. 4 nie stosuje się do przewoźników. Przepis art. 30 ust. 4 ww. ustawy, który przewiduje możliwość odstąpienia od wszczęcia postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, w sytuacji gdy nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, nie może mieć zatem zastosowania w niniejszej sprawie. Przedmiotowe naruszenie zostało bowiem ujawnione w trakcie kontroli drogowej i dotyczyło zgłoszenia przez przewoźnika danych niezgodnych ze stanem faktycznym. Odnosząc się do zarzutów przewoźnika dotyczących jego ważnego interesu i interesu publicznego stwierdził, że nie dopatrzono się w niniejszej sprawie okoliczności, o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone podczas kontroli naruszenia. Zgodnie z art. 24 ust. 3 tejże ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika łub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.Wspomniany art. 26 ust. 3 ustawy SENT przewiduje, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Z dniem 14 czerwca 2018 r. ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, wprowadzono zmianę treści ww. art. 26 ust. 4 ustawy SENT zmieniając delegację ustawową dla Rady Ministrów do wydania rozporządzenia z obligatoryjnej ("określi") na fakultatywną ("może określić"). Z uzasadnienia projektu ww. ustawy zmieniającej wynika, iż stosowny akt normatywny będzie mógł być wydany, gdy odpowiednie organy Unii Europejskiej wydadzą akty normatywne zawierające warunki dopuszczalności udzielania pomocy państwa. Rada Ministrów do chwili obecnej nie wydała przepisów wykonawczych w oparciu o delegację wynikająca z art. 26 ust. 4 ustawy SENT. Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej w jednym z trybów określonych w trzech punktach art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Pierwsza możliwość dotyczy sytuacji, gdy odstąpienie nie stanowi pomocy publicznej. Druga - gdy stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie i rybołówstwie i jest udzielona z uwzględnieniem warunków dopuszczalności pomocy w przepisach prawa Unii Europejskiej. W końcu trzecia możliwość - gdy ulga stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie art. 26 ust 4. Obecnie brak przepisów wykonawczych powoduje brak możliwości zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 26 ust. 3 pkt 3. Pozostaje jednak bez wpływu na funkcjonowanie regulacji zawartych w art. 26 ust 3 pkt 1 i 2 i w przypadku zaistnienia ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego, o których mowa w art. 22 ust. 3 oraz art. 24 ust.3 ustawy SENT i nie pozbawia strony możliwości ubiegania się o taką pomoc. Organ odwoławczy nie dopatrzył się przy tym okoliczności wskazanych w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, dotyczących zaistnienia ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego, które uzasadniałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone podczas kontroli naruszenie. Organ wyjaśnił, że w przypadku stwierdzenia zaistnienia którejkolwiek ze wskazanych przesłanek organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej pod warunkiem, że odstąpienie to spełnia warunki określone w art. 26 ust. 3 ustawy SENT, czyli 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Powołując się na stanowisko doktryny oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, podkreślił że w przypadku stwierdzenia braku podstaw do udzielenia ulgi traci sens ustalanie, czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną czy pomocą de minimis. Zaakcentował, że użyte w art. 22 ust. 3, art. 24 ust. 3 czy art. 26 ust. 3 ustawy SENT sformułowanie "może" wskazuje jednoznacznie, że instytucja ulgi, jaką de facto jest odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej oparta jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych. Oznacza to również, zdaniem organu odwoławczego, że decyzje pozytywne wydawane są w wyjątkowych, szczególnie uzasadnionych i udowodnionych przypadkach, wskazując bezsprzecznie na istnienie interesu wnioskodawcy, przy czym obowiązek wykazania ważnego interesu spoczywa na podatniku. Analizując pojęcie "ważnego interesu podatnika" organ przyjął, że dotyczy ono sytuacji, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. W konsekwencji oznacza to utratę możliwości zarobkowania lub też utratę majątku, przy czym powinno się uwzględniać również normalną sytuację majątkową i gospodarczą podatnika. Jest to zatem całokształt okoliczności dotyczących sytuacji przewoźnika, w szczególności aktualnej, lecz nie bez pominięcia przyczyn, które tę sytuację spowodowały. Organ odwoławczy podkreślił jednocześnie, że przepisy ustawy SENT nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które zostały popełnione wskutek błędów, omyłek czy niedopatrzeń, tym niemniej wbrew twierdzeniom strony skarżącej ponosi ona winę za zaistniałą omyłkę, niezależnie od powodu jej popełnienia. Natomiast zebrana w toku postępowania dokumentacja wskazuje, że sytuacja finansowa skarżącej jest dobra. Spółka nie posiada zaległości podatkowych oraz zaległości w składkach na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Również przedłożona przez Spółkę dokumentacja finansowa nie wskazuje na symptomy, które mogłyby zagrażać dalszemu prowadzeniu działalności. W oparciu o powyższe informacje organ stwierdził, że sytuacja finansowa przewoźnika pozwala na uregulowanie nałożonej kary, czego również sama skarżąca nigdy nie negowała, twierdząc jedynie, że obarczenie Spółki niewspółmiernie wysoką odpowiedzialnością wobec błahego charakteru ujawnionego podczas kontroli naruszenia przepisów ustawy SENT, godzi w elementarne poczucie sprawiedliwości społecznej i narusza konstytucyjną zasadę proporcjonalności. Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie zachodzi również przesłanka odstąpienia od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny. Wskazał przy tym, że pojęcie "interesu publicznego" należy interpretować uwzględniając zasady konstytucyjne. Zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Zatem udzielenie ulgi w postaci odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej w przypadku nieuzasadnionym szczególnymi okolicznościami byłoby złamaniem konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi. Podkreślił, że w realiach niniejszej sprawy, niedopuszczalnym z punktu widzenia interesu publicznego byłoby przerzucenie odpowiedzialności przewoźnika na budżet państwa. Ponadto przedsiębiorca podejmując decyzję o prowadzeniu działalności gospodarczej bierze na siebie odpowiedzialność za jej prowadzenie w każdym aspekcie jej funkcjonowania. To oznacza, że nie tylko odpowiada za jakość świadczonych usług, ale także za profesjonalne jej zarządzanie ludźmi, aspektami prawnymi i finansowymi, tak by nie naruszyć swojego interesu poprzez działanie, które podlega sankcjom karnym. Zadaniem przedsiębiorcy jest takie prowadzenie działalności, by podejmowane decyzje skutecznie redukowały mogące powstać negatywne konsekwencje. Na powyższe rozstrzygnięcie przewoźnik wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając naruszenie: 1. naruszenie art. 121 § 1 O.p., przejawiające się w prowadzeniu postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów, potraktowania w sprawie w sposób nierówny interesów podatnika i Skarbu Państwa i przedstawienie stanowiska organu uwzględniającego jedynie interes Państwa; 2. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. polegające na nieprzeprowadzeniu w sprawie przez Organ wszystkich niezbędnych dowodów potrzebnych do ustalenia stanu faktycznego sprawy, niepodjęciu wszystkich niezbędnych działań w tym m.in. w związku z panującą sytuacją pandemii COVID 19, brak zapytania przez organ nt. obecnej sytuacji finansowej skarżącego jako jednej z okoliczności uzasadniającej odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej. Zebrany w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy nie uprawniał do stawiania tez, takich jak w zaskarżonej decyzji, sama zaś ocena zgromadzonego materiału procesowego, przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, pozbawiona została obiektywizmu. Tym samym przekroczenie zasady swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i dokonanie w sposób jednostronny analizy stanu faktycznego sprawy bez wnikliwej oceny ciężaru samego naruszenia Skarżącego. 3. naruszenie art. 67a§ 1 pkt 3 O.p. poprzez: a) błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przesłankę ważnego interesu podatnika należy rozumieć tylko jako nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika, nie uwzględniając, że umorzenie zaległości podatkowej może być również uzasadnione zarówno okolicznościami sprawy jak i tym, iż jakakolwiek nałożona kara bez względu na sytuację ekonomiczną przewoźnika stanowi znaczne obciążenie; b) błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przesłankę interesu publicznego należy ograniczyć do wskazania okoliczności oraz wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, które tylko w realiach konkretnej sprawy stanowią o interesie publicznym. Zdaniem skarżącego wbrew twierdzeniom organu, w nin. sprawie dobro, które mieści się w pojęciu interesu publicznego" zaufanie obywatela do organów państwa w przedmiotowej sprawie nie występuje; c) niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że z powodu niespełnienia przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie miał on zastosowania w sprawie skarżącego, 4. przepisu art. 24 ust.1 pkt. 1 i pkt.2, art. 26 ust. 1 i 2 ustawy SENT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że przewoźnik, prowadzący działalność gospodarczą w przedmiotowej sprawie, zgłosił dane niezgodne ze stanem faktycznym oraz nie dopełnił ustawowego obowiązku jako osoba zobowiązana do zaktualizowania danych zawartych w zgłoszeniu, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej. 5. przepisu art. 24 ust. 3 i 26 ust.3 pkt. 1 ustawy SENT, poprzez ich niezastosowanie. 6. przepisu art. 22 ust.2 i 3 ustawy SENT przez ich niewłaściwą wykładnię i błędne zastosowanie poprzez: a) pominięcie, że uchybienie formalne (drobne, nieistotne), skutkujące nałożeniem na skarżącego kary pieniężnej, nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa i nie miało żadnego wpływu na możliwość i przebieg kontroli, co winno skutkować nie wszczynaniem - jako zbędnego - postępowania i nie wymierzeniem kary pieniężnej; b) pominięcie, że zarówno zasada sprawiedliwości, jak i bezpieczeństwa oraz zaufania do organów państwa, składające się na pojęcie "ważnego interesu publicznego", o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, wymagają, aby postępowanie w sprawie zostało umorzone lub zakończyło się odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej, niewątpliwie bowiem w okolicznościach sprawy, tj. w trakcie kontroli, kierowca okazał ważny dokument listu przewozowego CMR zaś nazwa pełna przewoźnika widniała w innych dokumentach przewozowych, co zostało wyjaśnione w trakcie kontroli; c) pominięcie, że ustawodawca - przez nowelizację ustawy SENT, niespełna rok po wejściu w życie pierwotnego brzmienia ww. ustawy jasno dał wyraz swoich intencji oraz dokonał w ten sposób swoistej autentycznej legalnej wykładni przepisów prawa, wskazując wyraźnie, co jest potrzebne do osiągnięcia celu ustawy a co - z punktu widzenia osiągnięcia celu tej ustawy jest zupełnie niepotrzebne i zbędne; z woli ustawodawcy, zbędne i niepotrzebne do osiągnięcia tego celu jest zaś wszczynanie postępowań w sprawach, w których nie doszło do uszczupleń wynikających z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług; d) pominięcie, że skoro uprawnione organy kontroli już w trakcie kontroli uzyskały informację dot. listu przewozowego CMR oraz pełnych danych przewoźnika, to zasada sprawiedliwości, jak i bezpieczeństwa oraz zaufania do organów państwa, które składają się na treść pojęcia "ważny interes publiczny", nakazują przyjąć, że nie mamy do czynienia z sytuacją uzasadniającą nałożenie kary pieniężnej; e) pominięcie, że uchybienie strony miało charakter drobnego niedopatrzenia oraz drobnej i oczywistej omyłki, która została natychmiast sprostowana i wyjaśniona (jeszcze w trakcie trwania kontroli) przez okazanie listu przewozowego CMR oraz pełnych danych Przewoźnika; 7. przepisu prawa materialnego, tj. zasady traktatowej proporcjonalności, zawartej w art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej i wynikającej z orzecznictwa TSUE, zgodnie z którą, spośród możliwych do zastosowania środków działania przez administrację podatkową należy dokonywać wyboru tych, które są skuteczne a zarazem najmniej uciążliwe dla podatników, a w każdym razie są uciążliwe nie bardziej niż jest to niezbędne do osiągnięcia wskazanych celów, do których środki te zmierzają; 8. zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego, nakazu prowspólnotowej wykładni prawa krajowego oraz zasady bezpośredniego stosowania i bezpośredniej skuteczności przepisów prawa unijnego; 9. przepisu prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 2 ustawy SENT przez jego niewłaściwą wykładnię i wadliwe zastosowanie w sprawie poprzez: a) dokonanie wykładni contra legem i pominięcie, że zgodnie z brzmieniem ustawy brak uzupełnienia danych, podanych przez przewoźnika, skutkuje nałożeniem kary w wysokości 5.000 zł, co w sprawie nie miało miejsca, gdyż przewoźnik uzupełnił dane podczas kontroli, co jest bezsporne; b) pominięcie znaczenia słownikowej definicji terminu "uzupełnić" (znaczy: uczynić kompletnym; dodając to, czego brakuje; stać się dopełnieniem czegoś; zostać skompletowanym (...)); c) wykładnię prowadzącą do absurdu i sytuacji, w której celem przepisu jest kara dla samego karania podatnika, a nie piętnowanie czy zapobieganie nadużyciom; d) pominięcie, że gdyby ustawodawca zakładał, że za samo nie podanie w zgłoszeniu SENT jednej danej, winna zostać nałożona kara pieniężna, nie przewidziałby w przepisie sytuacji ich uzupełnienia; słowa ustawy "w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni " jednoznacznie świadczą, że ustawodawca przewidział możliwość nałożenia kary dopiero, gdy dane nie zostaną uzupełnione; e) działanie w złej wierze organu oraz kierunkowe prowadzenie postępowania pod nałożenie kary pieniężnej oraz chęć nałożenia kary pieniężnej za wszelką cenę i ponad ujawnione okoliczności, mimo ww. okoliczności. W oparciu o powyższe zarzuty wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach oraz decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zaprezentowanej w skardze argumentacji o nierównoprawnym traktowaniu skarżącego i Skarbu Państwa organ odwoławczy stwierdził, że ustawa SENT przeszła odpowiedni proces legislacyjny, jej przepisy mają charakter bezwzględnie obowiązujący, a to oznacza, że w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów ustawy, uprawniony organ obowiązany jest do nałożenia na podmiot wykonujący przewóz odpowiedniej wskazanej w ustawie kary pieniężnej w drodze decyzji administracyjnej. Nie podzielił zarzutów dotyczących naruszenia przepisów procesowych. To, że treść decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Okoliczność, iż strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Na koniec odwołał się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2020r. sygn.. akt V SA/Wa 2059/19, w którym to orzeczeniu podniesiono, że: Skład orzekający w rozpatrywanej sprawie podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z 13 marca 201 9r., sygn.. akt II FSK 3478/18, że kwestia odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna być przedmiotem analizy w ramach postępowania zmierzającego do nałożenia kary — stanowi ona drugi etap ustaleń organu, po stwierdzeniu, że do naruszenia prawa doszło. Nie chodzi tu jednak o prowadzenie postepowania analogicznego, jak postepowanie zmierzające do umorzenia zaległości podatkowej. Mimo zbieżności przesłanek każde z nich ma bowiem odmienną podstawę prawną ( art. 22 ust.3 ustawy SENT i art. 67 a O..p. ). Nie można też tracić z pola widzenia, że zgodnie z art. 26 ust.5 ustawy SENT, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że kara pieniężna nałożona na podstawie ustawy SENT (od nałożenia której nie odstąpiono) może być umorzona na podstawie art. 67a O.p. w zw. z art. 26 ust.5 ustawy SENT. Stąd wniosek, że w ramach postępowania w sprawie nałożenia kary, podczas analizy kwestii dopuszczalności odstąpienia od nałożenia kary, organ nie musi gromadzić dowodów na okoliczność sytuacji finansowej, majątkowej, itp. Ukaranego w takim zakresie, w jakim czyni to prowadząc postępowanie na podstawie art. 67 a O.p. Konieczne i wystarczające będzie tu odwołanie się do okoliczności znanych organowi w dacie orzekania ( np. informacji powziętych od strony lub znanych organowi z urzędu). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w postępowaniu sądowym nie mogą być brane pod uwagę argumenty natury słusznościowej czy celowościowej. Badana jest wyłącznie legalność działania organu administracji publicznej, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, jak również trafność wykładni tych przepisów oraz prawidłowość zastosowania przyjętej procedury. Na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm. dalej określanej skrótem P.p.s.a.), uwzględnienie skargi na decyzję administracyjną następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W przypadku natomiast braku wskazanych uchybień, jak również braku przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności aktu, bądź stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i pkt 3 P.p.s.a.), skarga podlega oddaleniu, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Dalej należy zauważyć, że Przewodniczący Wydziału III tut. Sądu, powołując się na art. 15 zzs⁴ ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020, poz. 374 ze zm., dalej uCOVID-19) oraz rozporządzanie nr 31 Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 października 2020 r, w sprawie odwołania rozpraw i wdrożenia w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Gliwicach dalszych działań profilaktycznych przeciwdziałających rozprzestrzeniania się wirusa SARScoV-2, skierował sprawę na posiedzenie niejawne, z uwagi na to, że przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można jej przeprowadzić na odległość z jednoczesnym przekazem obrazu i dźwięku. W związku z tym, strony postępowania zawiadomiono o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne celem rozpoznania skargi. Ponadto pouczono strony, że mają prawo w terminie 5 dni od daty otrzymania zawiadomienia do pisemnego dodatkowego przedstawienia swojego stanowiska w sprawie w granicach zarzutów złożonej skargi. Zdaniem Sądu, uwzględniając zasadę jawności posiedzeń sądowych (art. 10 P.p.s.a.) i regułę rozpoznawania spraw sądowoadministracyjnych w formie rozprawy (art. 90 § 1 P.p.s.a.), przy jednoczesnym zastrzeżeniu wyjątku od nich, gdy przewiduje to "przepis szczególny", przy odpowiednim zastosowaniu rozwiązań przewidzianych w art. 15zzs4 ust. 2 i 3 uCOVID-19, za dopuszczalne uznano rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Bowiem z powołanych przepisów wynika odpowiednio, że: "W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu, chyba że przeprowadzenie rozprawy bez użycia powyższych urządzeń nie wywoła nadmiernego zagrożenia dla zdrowia osób w niej uczestniczących" (ust. 2) oraz "Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów" (ust. 3). Należy mieć na względzie, że w pierwotnej wersji uCOVID-19 zamieszczono przepis art. 15 zzs ust. 6, z którego treści wynikało, że w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 "nie przeprowadza się rozpraw ani posiedzeń jawnych", z wyjątkiem rozpraw i posiedzeń jawnych w sprawach określonych w art. 14a ust. 4 i 5 tej ustawy, określonych mianem "pilnych". Uchylenie przepisów art. 14a i art. 15zzs uCOVID-19 nastąpiło jednocześnie z dodaniem do tej ustawy m. in. przywołanych uprzednio regulacji zawartych w jej art. 15 zzs4 ust. 2 i 3. Sens takiego działania ustawodawcy sprowadza się zatem do tego, że istniejący stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19 (co jest okolicznością notoryjną) nie stanowi aktualnie przeszkody m. in. do działania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym. Przeprowadzona przez Sąd, we wskazanym trybie i według wskazanych powyżej zasad, kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że decyzja ta jest prawidłowa i nie narusza przepisów prawa w stopniu uzasadniającym uwzględnienie skargi na podstawie art. 145 § 1 P.p.s.a. W ocenie Sądu, postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone prawidłowo, ustalenia organów nie pozostawiają wątpliwości, a ocena dokonana na podstawie przyjętych ustaleń znajduje umocowanie w przepisach prawa materialnego. Z tego powodu Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Materialną podstawę prawną rozstrzygnięcia podjętego w niniejszej sprawie stanowiły przepisy ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Wyjaśnić przy tym należy, na co zresztą trafnie wskazał organ odwoławczy, że na mocy nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 1039) ustawa ta została zmieniona z dniem 14 czerwca 2018 r. Zmianie uległy nie tylko regulacje prawne, ale także tytuł ustawy, który obecnie brzmi "o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. W niniejszej sprawie wskazana ustawa znajduje jednak zastosowanie w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją, a to w związku z tym, że wobec braku wyraźnego odesłania do stosowania nowych uregulowań, sankcja administracyjna za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zdarzenia, tj. naruszenia zakazu. Zgodnie też z art. 14 ustawy nowelizującej do naruszeń obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, które miały miejsce przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym. Przechodząc na grunt stosowanych w sprawie przepisów wskazać przyjdzie, że zgodnie z art. 1 ustawy, jej uregulowania określają zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów, zwanego dalej "systemem monitorowania drogowego" oraz odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, kierującego środkiem transportu. W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru w tym pobranie próbek. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolujący sporządza protokół (art. 13 ww. ustawy). Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu projektu argumentowano, że obecnie wyspecjalizowane grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płacą należnych podatków oraz dokonują wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego wyłącznie sfałszowane dokumenty (faktury). Istnieje więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Dzięki danym z rejestru możliwe będzie również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze będzie ujawnianie przewozów towarów niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe). W zakresie obowiązków poszczególnych podmiotów - związanych z przemieszczaniem towaru będącego przedmiotem przewozu objętego systemem monitorowania, w art. 6 ust. 3 ustawy określono obowiązek przewoźnika wykonujący z faktu przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, w zakresie uzupełnienia zgłoszenia o określone w tym przepisie dane. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, iż obowiązek ten należy zrealizować przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju. Stanowi on, że w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o określone dane, w tym m.in., zgodnie z art. 6 ust. 3 pkt 1 a, b, d i g o dane przewoźnika obejmujące imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby, numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, miejsce i datę rozpoczęcia przewozu towaru na terytorium kraju, numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi. Przy czym, w myśl art. 2 pkt 16 ustawy, zgłoszenie rozumiane jest jako zgłoszenie przewozu towaru do rejestru zgłoszeń określonej ilości tego samego rodzaju towaru przewożonego od jednego nadawcy towaru do jednego odbiorcy towaru, do jednego miejsca dostarczenia towaru, jednym środkiem transportu. W rozpatrywanej sprawie prawidłowo ustalono i nie jest to okoliczność sporna, że skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej 14 grudnia 2017 r. dokonywał przewozu towaru objętego systemem monitorowania drogowego i był przewoźnikiem w rozumieniu ustawy. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 9 ustawy przewozem towarów jest przemieszczenie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku. Przewoźnikiem, w myśl definicji z art. 2 pkt 8 ustawy jest natomiast osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadającą osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. Nadto ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika też, że przedmiotem przewozu, wykonywanego przez skarżącego z terytorium państwa członkowskiego na teren kraju, był towar określony w art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. g ustawy i przewóz ten został zgłoszony do rejestru zgłoszeń. Nie może być tym samym wątpliwości co do tego, że w ramach przewozu towarów, objętego w niniejszej sprawie oceną, na podstawie art. 6 ust. 3 ustawy, skarżący miał obowiązek dokonać uzupełnienia zgłoszenia i to zgodnie ze stanem faktycznym. W przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł (art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT). Podkreślić w tym miejscu należy, że postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej z ustawy SENT nie jest postępowaniem podatkowym tylko administracyjnym, a przepisy ustawy O.p. znajdują w tych sprawach odpowiednie zastosowanie, jedynie w zakresie nieuregulowanym (por. m.in., wyrok NSA z 18 września 2019 r., sygn. II GSK 639/19, prawomocny wyrok WSA w Gdańsku z 25 maja 2018 r., sygn. III SA/Gd 52/18). Wynika to z art. 26 ust. 5 ustawy. Przepisy ustawy SENT wprost regulują: przesłanki wymiaru kary pieniężnej, możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, terminy przedawnienia nakładania kary pieniężnej, terminy przedawnienia obowiązku zapłaty nałożonej kary pieniężnej. Natomiast zawarte w art. 26 ust. 5 ustawy SENT odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów ordynacji podatkowej oznacza, że przepisy O.p. stosuje się do: odsetek od zaległej kary pieniężnej, udzielania ulg w wykonaniu kary pieniężnej (por., LEX/el. 2018 - komentarz, stan prawny: 6 kwietnia 2018 r.). W ocenie sądu trafnie organy obu instancji uznały, że skarżący niezgodnie ze stanem faktycznym uzupełnił zgłoszenie o informację o dokumencie towarzyszącym przewożonemu towarowi. Zamiast ujawnić faktycznie towarzyszący przesyłce list przewozowy o określonym numerze wskazano w zgłoszeniu "inny" dokument. Trudno w tym wypadku mówić o nieścisłości. Podana informacja była niezgodna ze stanem faktycznym ujawnionym w toku kontroli. Zatem już w tym przypadku zaistniały podstawy do wymierzenia kary na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. W przypadku podania w zgłoszeniu SENT danych przewoźnika należy raczej mówić o niekompletności danych. Niemniej z oparciu o dane zamieszczone w tymże zgłoszeniu, czyli nazwę, jakiej używa skarżący w swojej działalności gospodarczej, numer NIP, prawidłowy adres zamieszkania były zgodne ze stanem faktycznym i pozwalały na identyfikację przewoźnika. Jednakże skarżący, profesjonalny przewoźnik, prowadzący działalność gospodarczą, w ramach której winien wskazywać swoją firmę z imienia nazwiska i ewentualnie nazwy, miał obowiązek podania w zgłoszeniu swojego imienia i nazwiska, a nie tylko nazwy. Ustawa SENT nie pozostawia tu pola na dowolność. Co do opisu numeru drogi sąd zauważa, powołując się na notoria urzędowe, że dotychczasowa droga nr [...] łącząca B. z C. i granicą Państwa na przełomie grudnia 2016 r. i stycznia 2017 otrzymała nowe oznaczenie [...]. Zatem skarżący w istocie wskazał drogę , którą faktycznie zestaw pojazdów wjechał do Polski. Chociaż numer był nieprawidłowy. W realiach rozpoznawanej sprawy organ pierwszej instancji, wydając decyzję uwzględnił okoliczności faktyczne ustalone bezpośrednio podczas kontroli, z których wynikało, że kierujący przedstawił nr referencyjny SENT, jednak okazało się, że zachodzi niezgodność zapisów wyżej już przedstawiona. Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu odwoławczego, ze stwierdzone nieprawidłowości powinny być kwalifikowany jako podanie nieprawidłowych danych o których mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, a nie jako niepodanie danych, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy SENT. To drugie naruszenie sankcjonowanje było w grudniu 2017 r, niższą karą wynosząca 5000 zł. Trafnie także, kierując się zakazem orzekania na niekorzyść odwołującego się , mimo zmiany podstawy prawnej decyzji nie podwyższył skarżącemu kary do 10.000 złotych. Przy tym organ prawidłowo wskazał na różnicę pomiędzy zgłoszeniem danych niezgodnie ze stanem faktycznym co miało miejsce w przedmiotowej sprawie od niepodania danych , czy aktualizacji danych, która polega na wprowadzeniu nowych danych w związku ze zmianą stanu faktycznego (np. zmian środka transportu). Podkreślić także należy, że uzupełnienie danych w zgłoszeniu w trakcie kontroli po ujawnieniu nieprawidłowości było spóźnione i nie ma wpływu na wymiar kary i jej nałożenie. Brak dokonania przez skarżącego aktualizacji - poprawy wyżej wymienionych danych w zgłoszeniu przewozu przed jego rozpoczęciem oraz do chwili zatrzymania pojazdu do kontroli nie budził w tej sprawie wątpliwości. Ustalenia faktyczne dokonane przez organy obu instancji okazały się więc całkowicie prawidłowe Ponadto, przyczyny zgłoszenia błędnych danych, z uwagi na różnorodność zdarzeń i sytuacji, nie zostały objęte szczegółowym uregulowaniem w ustawie. Organ nie naruszył zatem art. 8 ust. 1 ustawy SENT. W myśl art. 22 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3, gdzie zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożenia kary, które należy wziąć pod uwagę w przypadku uprzedniego stwierdzenia, że zachodzą przesłanki z art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. W uzasadnieniu projektu ustawy o monitorowaniu drogowego przewozu towarów, zapisano, że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość = kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien będzie miało również działanie odstraszające i prewencyjne. Ustawa weszła w życie w dniu 18 kwietnia 2017 r., za wyjątkiem przepisów dotyczących nakładania na podmioty kar pieniężnych i mandatów, które zaczęły obowiązywać z dniem 1 maja 2017 r. Stwierdzone naruszenia miały miejsce 14 grudnia 2017 r., zatem skarżący miał czas na zapoznanie się z nowymi regulacjami i wdrożenie ich w życie. W świetle powyższego, w ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 24 ust. 3 cyt. ustawy, w myśl którego, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W art. 26 ust. 3 ww. ustawy zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożenia kary. Organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1.nie stanowi pomocy publicznej albo 2.stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3.stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem ich wykładnia należy do organów orzekających. Te zaś w uzasadnieniach decyzji pierwszo- i drugoinstancyjnej dokonały prawidłowej wykładni tego pojęcia. W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy prawidłowo przeanalizował ustawowe przesłanki możliwego odstąpienia od nałożenia tego rodzaju kary pieniężnej. Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Użycie słowa "ważny" akcentuje wyjątkowy charakter interesu przewoźnika i wiąże się z wystąpieniem nadzwyczajnych okoliczności, które mogą go uzasadniać. Pojęcie interesu publicznego to natomiast dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, itp. Pojęcia te mają cechy charakterystyczne dla klauzul generalnych, których indywidualne zastosowanie wymaga wyraźnego odniesienia do konkretnej sprawy i sytuacji, w jakiej organ podejmuje decyzję. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tych pojęć powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty i okoliczności konkretnej sprawy. Zaznaczyć w tym miejscu należy, że w ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar, ani ich zmiany w zależności od uznania administracyjnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20 oraz z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18). Tym niemniej uznanie administracyjne znajduje ograniczone zastosowanie przy ocenie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. W przepisie art. 24 ust. 3 ustawy SENT przewidziano bowiem możliwość organu odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym. Instytucja odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej jest wyrazem tendencji ustawodawcy do łagodzenia odpowiedzialności administracyjnoprawnej. Odpowiednikiem administracyjnoprawnego odstąpienia od nałożenia kary jest w prawie karnym instytucja darowania kary. Wymaga ono uprzedniego ustalenia, że doszło do naruszenia prawa, a następnie - przy niezmienionej negatywnej ocenie popełnionego czynu - stwierdzenia niecelowości ukarania sprawcy. Taki sam charakter przypisać należy odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej. Ocena, czy ukaranie karą pieniężną jest w konkretnym przypadku celowe, czy też nie, jest niewątpliwie kwestią uznania administracyjnego. O niecelowości ukarania sprawcy, a zatem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, mogą przesądzać różne okoliczności. Chodzi oczywiście o takie przyczyny, które mieszczą się w ustawowych ramach "przypadków uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym" (art. 24 ust. 3 ustawy SENT) - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20 i powołane tam poglądy doktryny). W rozpoznawanej sprawie organ dokonał związanych z tym czynności. Na wstępie jednak pismem z 9 lipca 2018 r. wezwał skarżącego do wyjaśnienia, czy zachodzą okoliczności (z zastrzeżeniem, o którym mowa w art. 26 ust. 3) wskazujące na możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w związku z naruszeniem stwierdzonym w trakcie kontroli zgłoszenia SENT z uwagi na ważny interes przewoźnika lub interesem publiczny. oraz podania stosowanej argumentacji wraz z poparciem dowodów uzasadniających dane tezy. Ponadto wezwał skarżącego wskazania, czy ewentualne odstąpienie od nałożenia kary stanowiłoby lub nie, pomoc de minimis w rozumieniu przepisów unijnych. Skarżący, chociaż wezwanie odebrał, nie zareagował na nie. Dokonując analizy interesu publicznego organ odwoławczy, biorąc od uwagę brak informacji pochodzących od skarżącego, ocenił popełnione przez niego przewinienie w stosunku do takich wartości jak sprawiedliwość i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, uwzględniając jego wagę. W szczególności uwzględnił okoliczności powstania naruszenia, przyczyny tego naruszenia, okoliczności towarzyszące oraz postawę podmiotu w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli. Wziął też po uwagę to, że skarżący nie przedstawił dowodów pozwalających na ocenę ekonomicznych skutków wymierzenia mu kary. W ocenie organu odwoławczego, odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w sytuacji, gdy zobowiązany jest w stanie ją uiścić - nie wykazał, że tak nie jest - pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym. W toku postępowania skarżący nie naprowadziła na okoliczności dające podstawę do oceny skutków ekonomicznych wymierzenia kary. Z kolei w materiale dowodowym, zgromadzonym z urzędu przez organ, znajdują się informacje, z których wynika, że wobec skarżącego nie jest prowadzone postępowanie egzekucyjne, ani że nie posiada on zaległości podatkowych i nie zalega z opłacaniem składek, co pozwała na wyciągnięcie wniosku o możliwości uregulowania kary za popełnione w sprawie naruszenie. Ponadto wynika, że w latach 2018 i 2019 uzyskał on dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Rację ma także organ twierdząc, że "ważny interes dłużnika" występuje wtedy, kiedy obniżą się znacznie zdolności płatnicze, spowodowane zdarzeniami losowymi takimi jak: powódź, pożar, susza itp. Jednak pojęcia ważnego interesu dłużnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonej należności pieniężnej, gdyż pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również sytuację ekonomiczną dłużnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków. Pomimo bowiem, że wymaga ono ustalenia sytuacji majątkowej dłużnika oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i rodziny, trzeba jednak mieć też na uwadze, że względy społeczne wymagają, żeby zobowiązania były realizowane, a zobowiązany nie był pochopnie z nich zwalniany. Nie każde trudności finansowe mogą uzasadniać zastosowanie ulgi w postaci umorzenia należności, lecz tylko takie, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanych, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, czy też - w konsekwencji z koniecznością sięgania po pomoc społeczną. Natomiast w interesie publicznym leży też, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawne, w tym ustawy o finansach publicznych, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości "opodatkowania". Potrzeba zapewnienia środków budżetowych wymaga jednakże jednoczesnego rozważenia ewentualnych wydatków budżetowych, np. na zasiłki dla bezrobotnych, czy pomoc społeczną dla wnioskodawcy. Nie może bowiem powstać taka sytuacja, w której zapłata zaległych należności spowoduje konieczność uciekania się do środków pomocy społecznej przez zobowiązanego pozbawionego wskutek tego środków do zaspokojenia potrzeb materialnych. W konsekwencji nie narusza prawa stanowisko organu, że skarżący wnioskując o umorzenie kary pieniężnej w żaden sposób nie wykazał swojego ważnego interesu, natomiast argumentację odnośnie zaistnienia interesu publicznego skoncentrował na rozważaniach dotyczących naruszenia zasady proporcjonalności. W konsekwencji prawidłowo organ odwoławczy przyjął, że nie zostały spełnione warunki przyznania ulgi określone w art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Przy czym zasadnicze znaczenie dla wyciagnięcia takiego wniosku ma to, że skarżący nie odpowiedział na skierowane do niego wezwanie. W takiej zaś sytuacji organ prawidłowo nie domniemywał zaistnienia podstaw do ulgi dla skarżącego o charakterze wyjątkowym, lecz orzekł na podstawie należycie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Skorzystanie przez skarżącego z prawa do milczenia skutkowało negatywnymi dla niego konsekwencjami. Wbrew zarzutom skargi, należy stwierdzić, że wydana decyzja nie narusza zasady proporcjonalności. Wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (por. wyrok TK z 26 marca 2002 r., sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15). Ponadto warto podkreślić, że w świetle przepisów ustawy SENT, w brzmieniu z grudnia 2017 r. nieuzupełnienie przez przewoźnika zgłoszenia o konkretne dane, karane było karą niższą tj. 5 000 zł. Wskazanie natomiast błędnych danych w zgłoszeniu podlegało karze w wysokości 10 000 zł. Zatem zasada proporcjonalności została przez ustawodawcę zachowana, w odniesieniu do stwierdzonego naruszenia, natomiast kara przewidziana za podawanie w zgłoszeniu danych błędnych, bądź brak ich aktualizacji, miała na celu zobligowanie uczestników transportu, o których mowa w ustawie, do rygorystycznego i skrupulatnego przestrzegania przepisów ustawy. W ocenie Sądu podzielić należało stanowisko, wyrażone w zaskarżonej decyzji że w sprawie miał zastosowanie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, co skutkować musiało nałożeniem kary pieniężnej w wysokości określonej w ustawie. Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Podsumowując, należy stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. W stanie faktycznym sprawy, przepis ten miał zastosowanie w sprawie, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej. Jak już podkreślono, przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo ustalił stan faktyczny i dokonał właściwej subsumcji przepisów ustawy SENT oraz szeroko i przekonująco uzasadnił swoje stanowisko. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę jako bezzasadną.