I GSK 1197/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia del. WSA Małgorzata Kowalska Protokolant asystent sędziego Marcin Bubiński po rozpoznaniu w dniu 9 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zarządu Województwa Warmińsko-Mazurskiego w Olsztynie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 24 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 3/22 w sprawie ze skargi [...] na decyzję Zarządu Województwa Warmińsko-Mazurskiego w Olsztynie z dnia 2 listopada 2021 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania do zwrotu dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie do ponownego rozpoznania; 2. zasądza od [...] na rzecz Zarządu Województwa Warmińsko-Mazurskiego w Olsztynie 5050 (pięć tysięcy pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z 24 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 3/22 po rozpoznaniu sprawy ze skargi [...] na decyzję Zarządu Województwa Warmińsko-Mazurskiego w Olsztynie z 2 listopada 2021 r., nr [...] w przedmiocie zwrotu środków na realizację projektu w pkt 1 uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Organu I instancji. W pkt 2 zasądził od organu na rzecz strony 7 417 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy. [...] (dalej strona, Beneficjent) złożyła wniosek o dofinansowanie projektu [...] wsparcie w zakresie kształtowania postaw prospołecznych oraz aktywnego udziału w życiu społecznym 60 osób z terenu gminy Barczewo zagrożonych wykluczeniem społecznym. Jako cele projektu wymieniono wzrost wiedzy w zakresie zdrowego funkcjonowania rodziny przyczyniający się do aktywnego udziału w życiu społecznym i powrocie na rynek pracy oraz ułatwiający odejście od opieki instytucjonalne zamieszkujących obszary rewitalizacji miasta Barczewo ujęte w Lokalnym Planie Rewitalizacji poprzez ułatwienie dostępu do przystępnych cenowo, trwałych oraz wysokiej jakości usług, w tym opieki zdrowotnej i usług socjalnych świadczonych w interesie ogólnym w okresie od 1.01.2019 r. do 31.08.2019 r. W projekcie zaplanowano realizację zadań w ramach: a) usług aktywizacyjno-integracyjnych: 1 - indywidualne poradnictwo specjalistyczne, 2 - zajęcia w ramach Akademii Rodziny, 3 - wsparcie Konsultanta Rodziny, 4 - warsztaty integracji społecznej, oraz b) usług wspierających integrację rodzin: aktywność na rzecz społeczności lokalnej. Wskazano grupę docelową: 60 osób zagrożonych ubóstwem / wykluczeniem społecznym, podzielonych na 4 grupy po 15 osób. W ramach projektu wsparciem w świetlicach środowiskowych objętych będzie również 30 dzieci uczestników projektu. W części dotyczącej rekrutacji - Beneficjent określił, że grupa docelowa to 90 osób, w tym: 60 osób dorosłych w wieku od 15 do 64 lat oraz 30 dzieci do 15-go roku życia. Wsparciem w ramach projektu objętych będzie 90 uczestników zamieszkujących obszary rewitalizacji w mieście Barczewo, powiat olsztyński, ujęte w Lokalnym Programie Rewitalizacji gminy Barczewo. Weryfikacja dokumentów zgłoszeniowych miała nastąpić pod kątem dwóch kryteriów dostępu, tj.: miejsca zamieszkania na obszarze rewitalizacji i zagrożenia wykluczeniem społecznym oraz pod kątem kryteriów preferencji. Projekt znalazł się na liście projektów wybranych do dofinansowania. Następnie strona zawarła umowę o dofinansowanie projektu, zmienioną aneksem. Przyznano dofinansowanie zgodnie z wnioskiem, w łącznej kwocie nieprzekraczającej [...] zł przy łącznej kwocie wydatków [...] zł i wkładzie własnym [...] zł. Beneficjent opublikował w Bazie konkurencyjności zapytanie ofertowe: 1. nr [...], ogłoszenie nr 14849 którego przedmiotem była usługa polegająca na pełnieniu roli konsultanta rodziny. Beneficjent określił w zapytaniu ofertowym, że do udziału w postępowaniu nr III[...] "dopuszczeni są Zleceniobiorcy posiadający potencjał kadrowy spełniający łącznie następujące kryteria: 1. Wymagania niezbędne zgodnie z Ustawą z dnia 09.06.2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej"; 2. nr [...]: Zapewnienie opieki nad dziećmi w trakcie trwania projektu "[...], przeprowadzone przez skarżącą w trybie zasady konkurencyjności, ogłoszenie nr [...], którego przedmiotem było zlecenie usługi opieki nad dziećmi uczestników projektu. W protokole z wyboru najkorzystniejszej oferty strona wskazała, że w odpowiedzi na zapytanie ofertowe nie wpłynęły żadne oferty. Uznając konieczność pilnego rozpoczęcia realizacji usługi zgodnie z harmonogramem projektu, Beneficjent zdecydował o nieprzeprowadzaniu ponownego postępowania poprzez portal Baza konkurencyjności i zleceniu realizacji usługi z wolnej ręki. Następnie zawarł umowę z [...] na wykonanie usługi opiekuńczo-wychowawczej w formie świetlicy środowiskowej dla dzieci uczestników projektu. Umowa została zawarta na okres od 18.02.2019 r. do 31.08.2019 r. W ramach audytu operacji Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Warmińsko-Mazurskiego na lata 2014-2020, Izba Administracji Skarbowej w Olsztynie Dział Audytu Środków Pochodzących z Budżetu UE oraz Niepodlegających Zwrotowi Środków z Pomocy Udzielanej przez Państwa Członkowskie EFTA przeprowadziła audyt u Beneficjenta w zakresie projektu, w tym na wniosku o płatność (dalej: audyt operacji). Wynikiem audytu operacji było stwierdzenie naruszeń w projekcie w zakresie: 1. kwalifikowalności uczestników projektu (w tym osoby dorosłe oraz dzieci); 2. udokumentowania wydatku rozliczonego w badanym wniosku o płatność niezgodnie z wymogami rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. nr 165, poz. 1373 ze zm.), a tym samym Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020 zakwestionowano 7 uczestników projektu: Warsztaty w ramach zajęć hortiterapii i sportu w sierpniu 2019 jako niekwalifikowalnych); 3. prawidłowości przeprowadzenia zamówień publicznych w przypadku: a) postępowania pn. [...], przeprowadzonego przez skarżącą w trybie zasady konkurencyjności; b) postępowania pn. Zapewnienie opieki nad dziećmi w trakcie trwania projektu [...], przeprowadzonego przez skarżącą w trybie zasady konkurencyjności; c) zamówienia na usługi noclegu, wyżywienia i wynajmu akcesoriów do rekreacji dla uczestników projektu podczas wyjazdu rodzinnego. IZ wezwała Beneficjenta do zwrotu wartości niekwalifikowalnego dofinansowania w kwocie [...]zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia przekazania środków do dnia zwrotu/ ROPS zwrócił się do Zarządu Województwa Warmińsko-Mazurskiego o wydanie decyzji zobowiązującej Beneficjenta do zwrotu kwoty [...]zł wraz z należnymi odsetkami. Zarządu Województwa Warmińsko-Mazurskiego w Olsztynie decyzją z 11 sierpnia 2021 r. zobowiązał stronę do zwrotu kwoty [...]zł wraz z odsetkami. Orzekając na skutek wniosku strony o ponowne rozpoznanie sprawy Zarząd Województwa Warmińsko-Mazurskiego w Olsztynie decyzją z 2 listopada 2021 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ wyjaśnił, że w wyjaśnieniach Beneficjent przedstawił, że pomimo braku ujęcia w Regulaminie rekrutacji i uczestnictwa w projekcie - miejsce zamieszkania na obszarze rewitalizacyjnym było przedmiotem oceny w trakcie rekrutacji do projektu. Gdyby Beneficjent zawarł w regulaminie warunek dostępu i ujął go w karcie oceny kandydata, to już na etapie wstępnym istniałaby możliwość dostrzeżenia niezgodności i weryfikacji spełnienia tego warunku. Organ podał, że wydając decyzję w I instancji słusznie stwierdzono niespełnienie przewidzianych w projekcie warunków wyłonienia uczestników projektu. Beneficjent dopuścił do udziału w projekcie uczestników, którzy nie spełnili warunków określonych w zasadach konkursu oraz we wniosku o dofinansowanie projektu załączonym do umowy o dofinansowanie. Wskazano konkretne naruszenia w zakresie kwalifikowalności uczestników projektu, które dotyczyły: osób dorosłych oraz osób niepełnoletnich. Przy tym "rachunek dla konsumenta" nr [...]na kwotę [...]zł opisany jako: Warsztaty w ramach zajęć hortiterapii i sportu (VIII 2019) - nie zawierał nazwy i adresu kupującego/odbiorcy usługi. Mając na uwadze ustalenia oraz zapisy wytycznych kwalifikowalności dla potwierdzenia kwalifikowalności wydatku oprócz faktycznego jego poniesienia, wymagane jest, aby wydatek był właściwie udokumentowany fakturą lub innym dokumentem księgowym o równoważnej wartości dowodowej. W tym przypadku tego nie uczyniono. W ocenie organu wskazywanie przez stronę, że naruszenie dotyczyło jednego dokumentu nie powoduje, że ten błąd się nie pojawił i tym samym nie może stanowić uzasadnienia dla odejścia od nałożenia stosownej korekty. Ze względu na ustalenia finansowe w obszarze kwalifikowalności uczestników projektu wynika, że 60 uczestników projektu korzystało ze wsparcia opłaconego na podstawie "rachunku dla konsumenta" nr [...], a w tym 7 uczestników, których udział uznano za niekwalifikowalny. Obliczenia wydatków niekwalifikowanych dotyczących dokumentu dokonano w następujący sposób: [...]zł (koszty bezpośrednie). Wydatki niekwalifikowalne we wniosku w związku z naruszeniami w zakresie udokumentowania wydatku (dotyczącego warsztatów w ramach zajęć hortiterapii i sportu) wynoszą [...]zł, w tym: [...]zł kosztów bezpośrednich oraz [...] zł kosztów pośrednich. Organ podkreślił, że w przypadku realizacji zamówienia stwierdzono nieprawidłowość polegającą na udzieleniu zamówienia z naruszeniem procedur określonych w wytycznych kwalifikowalności. Beneficjent opublikował w Bazie konkurencyjności zapytanie ofertowe. Beneficjent określił w zapytaniu w zakresie konsultanta rodziny, że do udziału w postępowaniu dopuszczeni są Zleceniobiorcy posiadający potencjał kadrowy spełniający łącznie następujące kryteria: 1. Wymagania niezbędne zgodnie z Ustawą z dnia 09.06.2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej ...". Zarząd zauważył, że strona postawiła wyłącznie jeden warunek, jaki musiał spełnić oferent by wziąć udział w postępowaniu. Beneficjent określił warunki udziału w postępowaniu w sposób nieprecyzyjny, ponieważ nie wskazał konkretnie jakie kwalifikacje zawodowe powinien spełniać oferent (konsultant rodziny). Tym samym mógł wprowadzić niepewność u oferentów co do wymagań, które należało spełnić. W konsekwencji Beneficjent określił warunki udziału bez zachowania uczciwej konkurencji i równego traktowania. Organ wyliczył wydatki niekwalifikowalne w tym zakresie na [...]zł, w tym [...]zł kosztów bezpośrednich oraz [...] zł kosztów pośrednich. Stwierdzono nieprawidłowość polegającą na udzieleniu zamówienia z pominięciem procedur określonych w wytycznych kwalifikowalności. W szczególności Beneficjent opublikował w Bazie konkurencyjności zapytanie ofertowe Zapewnienie opieki nad dziećmi w trakcie trwania projektu "[...] w trybie zasady konkurencyjności, którego przedmiotem było zlecenie usługi opieki nad dziećmi uczestników projektu. Strona była zobowiązana do stosowania wytycznych kwalifikowalności - wersja [...]. Zgodnie z ustaleniem IZ szacunkowa wartość zamówienia wynosiła [...]zł. Taką szacunkową wartość podał również sam Beneficjent w protokole z wyboru najkorzystniejszej oferty z 15 lutego 2019 r.. W związku z powyższym Beneficjent był zobligowany do przeprowadzenia zamówienia w trybie zasady konkurencyjności. W protokole z wyboru najkorzystniejszej oferty strona wskazała, że w odpowiedzi na zapytanie ofertowe nie wpłynęły żadne oferty. Uznając konieczność pilnego rozpoczęcia realizacji usługi zgodnie z harmonogramem projektu, Beneficjent zdecydował o nieprzeprowadzaniu ponownego postępowania poprzez portal Baza konkurencyjności i zleceniu realizacji usługi z wolnej ręki. Następnie zawarł umowę z Centrum Kulturalno-Bibliotecznym w Barczewie na wykonanie usługi opiekuńczo-wychowawczej w formie świetlicy środowiskowej dla dzieci uczestników projektu. Umowa została zawarta na okres od 18 lutego 2019 r. do 31 sierpnia 2019 r. Beneficjent udzielił bezpośredniego zamówienia wykonawcy usługi bez zachowania warunków umożliwiających niestosowanie procedury określonej w sekcji 6.5.2 wytycznych kwalifikowalności tj. zasady konkurencyjności. Za istotną zmianę warunków zamówienia organ uznał również obniżenie wymagań stawianych wykonawcom w stosunku do postępowania uprzednio przeprowadzonego. Zatem Beneficjent udzielił zamówienia z pominięciem procedur określonych w wytycznych kwalifikowalności, ponieważ nie spełnił wszystkich warunków koniecznych do wyboru wykonawcy przedmiotu zamówienia. Powinien on uwzględnić czas procedury postępowania. Jej przeprowadzenie tuż przed rozpoczęciem usługi jest obarczone ryzykiem niepowodzenia i przejawem niedbałości. Beneficjent zaplanował w treści ogłoszenia, że realizacja usługi rozpocznie się 1 lutego 2019 r., natomiast termin składania ofert wyznaczył na 15 lutego 2019 r. Powyższe dowodzi tego, że strona nie zaplanowała właściwie procedury przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia publicznego. W związku z tym, że Beneficjent udzielił zamówienia w trybie pozakonkurencyjnym, nie dopełniając tym samym obowiązku ogłoszenia zamówienia Organ nałożył korektę w wysokości 100% wydatków związanych z zamówieniem. Organ nie dopuszcza możliwości obniżenia stawki korekty, ponieważ strona nie dochowała żadnych zasad określonych w wytycznych kwalifikowalności. Wydatki niekwalifikowalne w związku z naruszeniami w postępowaniu wynoszą [...]zł (w tym [...]zł kosztów bezpośrednich oraz [...]zł kosztów pośrednich). W przypadku realizacji zamówienia na usługi noclegu, wyżywienia i wynajmu akcesoriów do rekreacji dla uczestników projektu podczas wyjazdu rodzinnego nieprawidłowość polegającą na udzieleniu zamówienia z pominięciem procedur określonych w wytycznych kwalifikowalności. Beneficjent nie dochował należytej staranności przy szacowaniu wartości zamówienia i tym samym dokonał sztucznego podziału zamówienia, a w konsekwencji nie zastosował procedury rozeznania rynku. Organ nałożył korektę w wysokości 100% wydatków związanych z zamówieniem. Organ nie dopuścił możliwości obniżenia stawki korekty gdyż uznał, że strona nie dochowała żadnych zasad określonych w wytycznych kwalifikowalności Uzasadniając uchylenie decyzji organów obu instancji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie podkreślił, że strona nie zakwestionowała okoliczności faktycznych, które zostały przedstawione w audycie i powielone w treści zaskarżonej decyzji. Natomiast okoliczności przedstawione w zaskarżonej decyzji nie dają podstawy do żądania zwrotu środków. Organ wydając decyzje nie odniósł się bowiem do wyjaśnień strony, która podważyła stanowisko IA. W postępowaniu administracyjnym przeanalizowano kwestię kwalifikowalności wyłącznie tych uczestników projektu, których udział został zakwestionowany podczas audytu operacji. Zgodnie z zatwierdzonym do realizacji wnioskiem o dofinansowanie, projekt był skierowany do 90 osób. Wydatki kwalifikowane obejmowały taką liczbę uczestników. Natomiast ostatecznie strona dowodziła, że w ramach przeprowadzonej rekrutacji wykazała 105 uczestników projektu (62 osoby dorosłe i 43 dzieci). W konsekwencji do realizacji projektu miało zostać zrekrutowanych 15 osób więcej niż pierwotnie zakładał projekt. Miał on zostać zrealizowany w stosunku do 105 uczestników projektu. Natomiast kwota dofinansowania się nie zmieniła. W rezultacie nie uwzględnienie tej okoliczności stanowi naruszenie przez IZ zasady prawdy materialnej. We wniosku o dofinansowanie i umowie nie wskazano konkretnych osób, które były objęte realizowanym projektem. Natomiast we wniosku i umowie zostały wskazane tylko okoliczności przedmiotowe dotyczące osób, które mogły być zakwalifikowane do projektu. A zatem ocena kwalifikowalności wydatków winna odnosić się do zrealizowanego projektu, a nie do wybranych przez IZ osób. Natomiast Organ podsumował, że Beneficjent naruszył zasady określone w wytycznych kwalifikowalności. Przyjął, że dopuszczając udział tych osób (dorosłych oraz dzieci) Fundacja nie realizowała założeń projektu, gdyż zdaniem Organu osoby te nie spełniały kryteriów udziału. Według IZ wsparcie w projekcie zostało udzielone osobom, które nie spełniły warunków kwalifikowalności, gdyż nie zostały one potwierdzone właściwymi dokumentami. We wniosku o dofinansowanie (część 3.1) strona opisała, że weryfikacja dokumentów zgłoszeniowych miała nastąpić pod kątem dwóch kryteriów dostępu, tj.: miejsca zamieszkania na obszarze rewitalizacji i zagrożenia wykluczeniem społecznym oraz pod kątem kryteriów preferencji. IZ zarzuciła, że Beneficjent sporządził Regulamin rekrutacji i uczestnictwa w projekcie, jednak w jego treści brak jest wskazania warunku zamieszkania na obszarze rewitalizacji Barczewa - jako warunku koniecznego do zakwalifikowania danej osoby do projektu. Przedmiotem oceny nie jest regulamin rekrutacji. Natomiast istota rzeczy sprowadza się do tego, czy strona dokonała rekrutacji uczestników, czy wypełnili oni dokument rekrutacyjny i czy podali oni adres zamieszkania. I czy uczestniczyli oni w tym projekcie. Natomiast strona nie była uprawniona do weryfikacji, czy dane zawarte w oświadczeniach uczestników projektu są prawdziwe. Nie można oczekiwać aby strona prowadziła dochodzenie w sprawie wiarygodności takich oświadczeń. Sąd I instancji podkreślił, że organ bezpodstawnie zarzucił stronie naruszenie zasady konkurencyjności przy prowadzonym postępowaniu. Beneficjent zawarł opis wymagań kwalifikacji dotyczących konsultantów rodziny zgodnie z zapisami wniosku o dofinansowanie. W opisie usługi jaką zawiera dokumentacja ofertowa zostały szczegółowo opisane jakie obowiązki konsultant rodziny ma obowiązek wypełniać świadcząc usługi. Analizując dane postępowanie należy rozpatrywać całość zapytania ofertowego a nie jak to uczynił organ tylko jeden element. Gdyby zakres obowiązków konsultanta rodzinnego nie był jasny lub sformułowany w sposób niewłaściwy to kontrahenci zadaliby stosowane pytania, których nie było. Natomiast w przypadku gdyby sformułowano warunki przewyższające wymagania wystarczające do należytego wykonania zamówienia, to Beneficjent nie uzyskałby ofert pełnej ilości wykonawców i nie rozstrzygnąłby postępowania. W ocenie Sądu pierwszej instancji Beneficjent szczegółowo opisał w wyjaśnieniach składanych w trakcie postępowania dlaczego udzielił zamówienia w trybie "z wolnej ręki". Zgodnie z wyjaśnieniami strony, zajęcia opiekuńczo-wychowawcze były zajęciami wspierającymi inne działania w projekcie. Zgodnie z Wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014- 2020 możliwe jest niestosowanie procedur określonych w sekcjach 6.5.1 i 6.5.2, jeśli w wyniku prawidłowego zastosowania zasady konkurencyjności nie wpłynęła żadna oferta. W związku z tym, że na ogłoszone przez Beneficjenta zamówienie nie wpłynęła żadna oferta, a także ze względu na pilną konieczność rozpoczęcia zajęć w projekcie, Beneficjent podjął decyzję o zleceniu realizacji usługi w trybie z wolnej ręki. Sąd wskazał, że w projekcie pojawia się nazwa "wyjazd rodzinny" lub "wzmocnienie więzi rodzinnych" natomiast nie jest to jednolita usługa, która wyceniona jest jedną kwotą w budżecie projektu i przeznaczona do wykonania przez jednego wykonawcę. Beneficjent wycenia i negocjuje ceny każdej usługi oddzielnie zgodnie z zapisami projektu a także z zasadą przejrzystego, racjonalnego i efektywnego wydatkowania środków finansowych przy zachowaniu jak najlepszych efektów z danych nakładów. W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWIU) można zidentyfikować usługi noclegu, wyżywienia czy też usługi wynajmu akcesoriów rekreacyjnych jako odrębnie funkcjonujące usługi. Trudno zaś doszukać się usługi "wyjazd rodzinny" jako usługi obejmującej komponenty określone zaskarżonej decyzji. To organizator wyjazdu rodzinnego, w tym przypadku Beneficjent jest zobowiązany w ramach projektu wybrać takie rozwiązania organizacyjne, które pozwolą w pełni zrealizować cele projektu. Sąd podniósł, że organ prowadząc postępowanie administracyjne winien w sposób prawidłowy ustalić stan faktyczny. Natomiast postępowanie dowodowe winno uwzględniać reguły Kodeksu postępowania administracyjnego (kpa). W tym postępowaniu IZ nie dokonała ustaleń faktycznych, które są istotne z punku widzenia norm prawa materialnego. Natomiast organ bezrefleksyjnie powieliła argumenty IA, które dotyczyły okoliczności tylko pośrednio związanych z realizacją projektu. Nie dotykają one istoty problemu. Celem projektu był wzrost wiedzy w zakresie zdrowego funkcjonowania rodziny przyczyniający się do aktywnego udziału w życiu społecznym i powrocie na rynek pracy oraz ułatwiający odejście od opieki instytucjonalnej zamieszkujących obszary rewitalizacji miasta Barczewo ujęte w Lokalnym Planie Rewitalizacji. W zakresie kwalifikowalności uczestników organ całkowicie pominął, że zarówno w regulaminie konkursu, jak też we wniosku o dofinansowanie projektu brak jest określenia jakim konkretnie dokumentem należy weryfikować miejsce zamieszkania uczestnika projektu. Stąd też strona mogła ocenić i przyjąć za wiarygodne miejsce zamieszkania wskazane przez uczestnika projektu. Tym bardziej, że beneficjent nie posiadał dostępu do metod weryfikacji zastosowanych przez instytucję kontrolną (miejsce zamieszkania dla celów podatkowych). W przypadku kwestionowanych oświadczeń uczestników projektu organ powinien dopuścić dowód w postaci przesłuchania tych osób w charakterze świadków. Bez ich przesłuchania w charakterze świadka nie może zakwestionować treści złożonego oświadczenia. Ponadto IZ przy ustaleniu stanu faktycznego z naruszeniem art. 8 k.p.a. pominęła stanowiska ROPS. Nie wykazano, że w sprawie doszło do sfinansowania nieuzasadnionego wydatku. W odniesieniu do grupy kwalifikowalnej 90 osób postępowanie kontrolne nie wykazało jakichkolwiek zarzutów związanych z merytorycznym wykonaniem zadań objętych projektem a więc celami projektu. Sąd podał, że rozporządzenie Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. nr 165, poz. 1373 ze zm.) nie przewiduje jakichkolwiek zasad wystawiania skorygowanego rachunku, w szczególności korekty poprzez notę korygującą. Stąd też wystawienie poprawnego rachunku, a tym samym anulowanie poprzedniego, stanowi poprawne działanie. Tak wystawiony dokument spełnia definicje "innego dokumentu księgowego" o którym mowa w podrozdziale 6.4 pkt 1 oraz pkt 5 wytycznych kwalifikowalności - wersja MliR/2014-2020/12(4). Sąd I instancji wskazał również, że organ nie wykazał, iż strona w sposób wadliwy zakwalifikowała uczestników projektu. Nie można też się zgodzić z Organem, że strona naruszyła warunki umowy w odnośnie wyłonienia wykonawcy w przedmiocie opieki nad dziećmi. Postępowanie beneficjenta było transparentne i udzielenie zamówienia w trybie "z wolnej ręki" było uprawnione. Z kolei wyłonienie Centrum Kulturalno-Bibliotecznym w Barczewie na wykonanie usługi opiekuńczo-wychowawczej w formie świetlicy środowiskowej dla dzieci uczestników projektu, nie stanowiło naruszenia prawa. W wyniku prawidłowego zastosowania zasady konkurencyjności nie wpłynęła żadna oferta. W konsekwencji strona miała prawo zlecić realizację usługi w trybie z wolnej ręki. Zawarła opis wymagań kwalifikacji dotyczących konsultantów rodziny zgodnie z zapisami wniosku o dofinansowanie. W ocenie Sądu usługi noclegu, wyżywienia oraz wynajmu akcesoriów zostały przez stronę ujęte w zapisach projektu jako odrębne pozycje budżetowe. Nie są to usługi tożsame rodzajowo. Nie są tożsame rodzajowo usługi noclegu, wyżywienia oraz wynajmu akcesoriów. Pierwszą usługę realizują hotele, drugą restauracje, trzecią firmy świadczące usługi turystyczno – rekreacyjne. Natomiast organ nie przedstawił jakiegokolwiek dowodu, że nastąpiło celowe dzielenie zamówienia na usługi noclegu, wyżywienia i wynajmu akcesoriów do rekreacji dla uczestników projektu podczas wyjazdu rodzinnego. Usługi noclegu, wyżywienia oraz wynajmu akcesoriów zostały przez skarżącą ujęte w zapisach projektu jako odrębne pozycje budżetowe, co wynikało z charakteru projektu i grupy docelowej, do której adresowany był projekt. Wywodzenie zaś dzielenia zamówienia z faktu zawarcia umów z jednym wykonawcą jest zatem nieuzasadnione. Zarząd Województwa Warmińsko-Mazurskiego wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości i oddalenie skargi w całości. Ewentualnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. W każdym z przypadków skarżący kasacyjnie organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie I. Przepisów postępowania, których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. 1. art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej określanej skrótem P.p.s.a.) poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku, albowiem uzasadnienie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie: - nie pozwala odczytać, jaki stan faktyczny stanowił podstawę rozstrzygnięcia, - nie zawiera pełnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz nie zawiera żadnych wskazań co do dalszego postępowania, - jest pełne wewnętrznych sprzeczności, - nie zawiera wytycznych dla organu ani żadnych wskazówek, co do tego w jaki sposób uchybienia w zakresie naruszenia przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735 z późn. zm.; dalej: K.p.a.) należy usunąć, co w konsekwencji ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż skutkuje to niedostatecznym wyjaśnieniem przez Sąd I instancji stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy, brakiem pełnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz uniemożliwia zrozumienie toku rozumowania i racji, którymi kierował się Sąd, a tym samym właściwe wykonanie przez organ wyroku lub merytoryczną polemikę z rozstrzygnięciem Sądu i dokonanie kontroli instancyjnej; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 7,8, 77 §1, art. 80 K.p.a. poprzez błędną ocenę Sądu Administracyjnego, iż Organ naruszył przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy, bezrefleksyjnie powielając argumenty Instytucji Audytowej (dalej IA) i nie uwzględniając wyjaśnień Skarżącej oraz materiału procesowego, który wynika z postępowania konkursowego oraz pominął stanowisko ROPS pomimo, iż Organ nie naruszył przepisów proceduralnych, samodzielnie i rzetelnie przeanalizował materiał dowodowy, w tym ten zgromadzony przez Instytucję Audytową i wynikający z postępowania konkursowego, a także rozważył i obszernie odniósł się wyjaśnień Skarżącej oraz nie miał obowiązku uwzględniać stanowiska ROPS co w konsekwencji miało bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie sprawy albowiem skutkowało bezpodstawnym uchyleniem decyzji; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 7, 8, 77 § 1, 80 K.p.a. poprzez błędną ocenę Sądu Administracyjnego, iż Organ naruszył przepisy kpa przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy w zakresie stwierdzonego przez Organ naruszenia dotyczącego nie kwalifikowalności uczestników projektu m.in. poprzez bezrefleksyjne powielenie argumentów lA i nieuwzględnienie wyjaśnień Beneficjent oraz materiału procesowego, który wynika z postępowania konkursowego, a także naruszenie art. 8 K.p.a. w postaci pominięcia stanowiska ROPS (Instrukcji Zarządzającej dla Osi Priorytetowej 11 - podmiotu prowadzącego bezpośredni nadzór nad Beneficjentami) pomimo, iż Organ nie naruszył przepisów kpa, samodzielnie i rzetelnie przeanalizował materiał dowodowy, w tym ten zgromadzony przez lA i wynikający z postępowania konkursowego, a także rozważył i obszernie odniósł się wyjaśnień Skarżącej oraz nie miał obowiązku uwzględniać stanowiska ROPS, co w konsekwencji miało bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie sprawy albowiem skutkowało bezpodstawnym uchyleniem decyzji. II. Naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z § 5 ust. 7 umowy o dofinansowanie w związku z podrozdziałem 8.2 pkt 1 i pkt 2 lit. a Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020 - wersja MR/H 2014- 2020/23(3)07/2017 (dalej: wytyczne kwalifikowalności) w zw. z art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz, U. z 2021 r. poz. 305 z późn. zm.; dalej u.f.p.) w związku z art. 143 ust. 1 i art. 2 pkt 36 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 (Dz. Urz. UE L 347 z 20.12.2013, str. 320; dalej: rozporządzenie ogólne nr 1303/2013) polegające na uznaniu, iż Skarżąca nie naruszyła ww. wskazanych przepisów w zakresie kwalifikowalności uczestników albowiem według Sądu I instancji ocena kwalifikowalności powinna odnosić się do zrealizowanego projektu a nie do wybranych przez IZ osób pomimo, iż podrozdział 8.2 pkt 1 i pkt 2 lit. a) wytycznych kwalifikowalności wskazuje, iż wsparcie udzielane jest uczestnikom określonym we wniosku o dofinansowanie, spełniającym warunki kwalifikowalności, tym samym ocena kwalifikowalności odnosi się do warunków kwalifikowalności skierowanych do osób wskazanych we wniosku o dofinansowanie; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z § 5 ust. 7 umowy o dofinansowanie w związku z podrozdziałem 6.4 pkt 6 wytycznych kwalifikowalności w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1,2,4,5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, o także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. nr 165, poz. 1373 ze zm., dalej Rozporządzenia w sprawie rachunków) w związku z art. 207 ust. 1 pkt 2 i art. 184 u.f.p. w zw. z art. 143 ust. 1 i art. 2 pkt 36 rozporządzenia ogólnego nr 1303/2013 polegające na błędnym przyjęciu przez Sąd I instancji, że rachunek przedstawiony przez Beneficjenta poprawiony rachunek nr [...] stanowi "inny dokument księgowy", o którym mowa w podrozdziale 6.4 pkt 6 wytycznych kwalifikowalności, a tym samym spełnia przesłanki rachunku potwierdzającego dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi określone w § 14 ust. 1 pkt 1-5 Rozporządzenia w sprawie rachunków, pomimo, iż przedstawione rachunki nie spełniają nie spełniają przesłanki rachunku potwierdzającego dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi określone w § 14 ust. 1 pkt 1-5 rozporządzenia w sprawie rachunków, a tym samym warunku legitymowania się prawidłowo wystawionym "innym dokumentem księgowym", o którym mowa w podrozdziale w podrozdziale 6.4 pkt 6 Wytycznych kwalifikowalności; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z § 5 ust. 7 i § 24 ust. 1 umowy o dofinansowanie w związku z sekcją 6.5.2 pkt 8 wytycznych kwalifikowalności w zw. z art. 207 ust. 1 pkt 2 i art. 184 u.f.p. w zw. z art. 143 ust. 1 i art. 2 pkt 36 rozporządzenia ogólnego nr 1303/2013 polegające na uznaniu, iż Skarżący nie naruszył wskazanych przepisów w zakresie postawionego warunku udziału w postępowaniu o udzielenie zamówienia na pełnienie funkcji konsultanta rodziny oraz opisu sposobu dokonywania oceny jego spełniania, bowiem opisał w zapytaniu ofertowym wymagania kwalifikacyjne dotyczących konsultantów rodziny zgodnie z zapisami wniosku o dofinansowanie pomimo, iż w istocie Skarżący we wniosku o dofinansowanie posługiwał się pojęciem konsultant rodziny natomiast już w warunkach udziału w postępowaniu określonych w zapytaniu ofertowym odwołał się do ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, która nie określa kwalifikacji konsultantów rodziny lecz posługuje się pojęciami szeregu podmiotów, z których żaden nie posiada kwalifikacji tożsamych z określonym we wniosku o dofinansowanie konsultantem rodziny, co doprowadziło do postawienia przez Skarżącą warunku nieproporcjonalnego do przedmiotu zamówienia i naruszenia sekcji 6.5.2 pkt 8 wytycznych kwalifikowalności; 4. art 145 § 1 pkt 1 lit. a) P..p.s.a. w zw. z § 5 ust. 7 i § 24 ust. 1 umowy o dofinansowanie w związku z podrozdziałem 6.5 pkt 8 lit a) i d) wytycznych kwalifikowalności w związku z art. 207 ust. 1 pkt 2 i art. 184 u.f.p. w związku z art. 143 ust. 1 i art. 2 pkt 36 rozporządzenia ogólnego nr 1303/2013) polegające na uznaniu, iż Skarżący nie naruszył wskazanych przepisów w zakresie zastosowania trybu niekonkurencyjnego ("z wolnej ręki") przy wyłanianiu wykonawcy zadania zapewnienia opieki nad dziećmi w trakcie trwania, bowiem w wyniku prawidłowego zastosowania zasady konkurencyjności nie wpłynęła żadna oferta oraz zaistniała pilna potrzeba udzielenia zamówienia, a tym samym Skarżący miał prawo zlecić realizację usługi w trybie niekonkurencyjnym ("z wolnej ręki"), pomimo, iż w istocie Skarżący dokonał istotnej zmiany pierwotnych warunków zamówienia, a także nie uzasadnił pilnej potrzeby udzielenia zamówienia wynikającej z przyczyn od siebie niezależnych, których wcześniej nie można było przewidzieć, a tym samym brak było podstaw do zastosowania procedur określonych w podrozdziale 6.5 pkt 8 lit a i d Wytycznych kwalifikowalności dotyczących przygotowania i przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia bez zachowania zasady konkurencyjności ("w trybie z wolnej ręki"; 5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z § 5 ust. 7 i § 24 ust. 2 umowy o dofinansowanie w zw. z podrozdziałem 6.5 pkt 11 w związku z sekcją 6.5.1 pkt 1 i 2 wytycznych kwalifikowalności w związku z art. 207 ust. 1 pkt 2 i art. 184 u.f.p. w związku z art 143 ust 1 i art 2 pkt 36 rozporządzenia ogólnego nr 1303/2013, polegające na uznaniu, iż Skarżąca nie naruszyła ww. wskazanych przepisów w zakresie niewłaściwego oszacowania wartości zamówienia oraz rozeznania rynku mającego na celu potwierdzenie, że usługa została wykonana po cenie nie wyższej niż cena rynkowa, bowiem Skarżąca nie realizowała jednolitej usługi, która nie była wyceniona jedną kwotą w budżecie projektu i posiadała uprawnienie do negocjowania ceny każdej z usług odrębnie pomimo, iż w istocie Skarżąca zakładała realizację jednej kompleksowej usługi polegającej na organizacji wyjazdu rodzinnego, podczas którego zapewniono uczestnikom usługi noclegu, wyżywienia i akcesoria rekreacyjne, a tym samym w myśl podrozdziału 6.5 pkt 11 ww. usługi stanowiły jedno zamówienie, a więc podstawą ustalenia jego wartości było całkowite szacunkowe wynagrodzenie wykonawcy wszystkich 3 elementów (usług) składających się na jedno zamówienie. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, gdyż ma usprawiedliwione podstawy, a zaskarżone orzeczenie nie odpowiada prawu (argumentum a contrario z art. 184 P.p.s.a.). Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki określone w § 2 art. 183 P.p.s.a. w tej sprawie nie występują. Przystępując do oceny zarzutów skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że zasadny okazał się zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Skarga kasacyjna została oparta na zarzutach naruszenia prawa procesowego, mających istotny wpływ na wynik sprawy. W tej grupie najdalej idącym zarzutem jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., który Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadniony. Zgodnie z art. 141 § 4 zdanie pierwsze P.p.s.a. uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku WSA nie zawiera wytycznych dla organu ani klarownych wskazówek, co do tego w jaki sposób uchybienia w zakresie naruszenia przepisów Kodeks postępowania administracyjnego należy usunąć, co w konsekwencji ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż skutkuje to niedostatecznym wyjaśnieniem przez Sąd I instancji stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy, brakiem pełnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz uniemożliwia zrozumienie toku rozumowania i racji, którymi kierował się Sąd. Jak zauważa się w nauce prawa, uzasadnienie judykatu nie jest instytucją wtórną w stosunku do postępowania przeprowadzonego przed sądem administracyjnym, ale przeciwnie - błędne uzasadnienie orzeczenia może prowadzić do niezgodnego z prawem załatwienia sprawy, obarczone zaś nim orzeczenie co do zasady nie odpowiada prawu. Do sytuacji, gdy wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej, należy zaliczyć tę, gdy owo uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. Dzieje się tak zwłaszcza wtedy, gdy nie ma możliwości jednoznacznej rekonstrukcji podstawy rozstrzygnięcia (zob. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012, s. 365-366). Zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. może być skuteczny tylko wtedy, gdy uzasadnienie wyroku sporządzone zostało w sposób uniemożliwiający kontrolę instancyjną, w szczególności gdy nie zawiera któregoś z wymienionych w przepisie elementów konstrukcyjnych albo nie pozwala w sposób pewny ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny. Treść uzasadnienia powinna umożliwić prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności lub braku zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Nie jest bowiem możliwa kontrola orzeczenia, którego elementy wskazane w art. 141 § 4 P.p.s.a. formułuje się w sposób lakoniczny, niejasny czy nielogiczny. Przy tym wada uzasadnienia musi mieć wpływ na sentencję orzeczenia (zob. wyroki NSA z: 10 lipca 2012 r., II GSK 1807/11; 17 lutego 2012 r., II FSK 1547/10; 19 marca 2012 r., II GSK 85/11; 12 stycznia 2012 r., II FSK 1301/10; 10 października 2007 r., II GSK 204/07; 18 października 2011 r., II FSK 173/11; 15 czerwca 2010 r., II OSK 986/09; 4 listopada 2008 r., II FSK 1041/07; 9 marca 2006 r., II OSK 632/05; A. Jakubowski, Konsekwencje prawotwórstwa sądów administracyjnych dla uzasadnień wydawanych przez nie orzeczeń i ich publikacji, CASUS 2013/4/51-57; M. Kiełbowski, Zarzuty wobec uzasadnienia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego. Glosa do uchwały siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, Przegląd Podatkowy 2011, nr 11, s. 51 - 55). Taka sytuacja zaistniała w rozpatrywanej sprawie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie kontrolowanego wyroku, gdy chodzi o analizę przedstawionych w nim argumentów, uniemożliwia przeprowadzenia kontroli prawidłowości tego orzeczenia, co prowadzi do wniosku, że Sąd pierwszej instancji nie uczynił zadość obowiązkowi sporządzenia uzasadnienia w sposób uwzględniający konsekwencje wynikające z towarzyszącej uzasadnieniu każdego orzeczenia sądowego funkcji kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi już wątpliwości, że przepis art. 141 § 4 P.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska, co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Kwestię tę przesądziła uchwała siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09 (ONSAiWSA z 2010 r. Nr 3, poz. 39). Jak podkreślono w uzasadnieniu powołanej uchwały, dokonując kontroli legalności sąd administracyjny nie może bezkrytycznie przyjmować ustaleń poczynionych w postępowaniu administracyjnym, zwłaszcza, jeżeli ustalenia te są kwestionowane przez stronę postępowania. Stanowisko sądu, co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego w przypadku sporu w tym zakresie pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego, powinno zawierać odniesienia do argumentów prezentowanych zarówno przez organ administracji, jak i skarżącego oraz wyjaśniać, dlaczego argumenty jednej ze stron uznaje za prawidłowe, a inne nie. Tak przeprowadzona ocena stanu faktycznego sprawy pozwala stronom postępowania sądowego poznać sposób rozumowania i argumentacji sądu, a w dalszej perspektywie umożliwi dokonanie przez Naczelny Sąd Administracyjny oceny zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej. Lektura uzasadnienia zaskarżonego wyroku wskazuje na to, że Sąd pierwszej instancji skonfrontował zarzuty Beneficjenta z ustaleniami organu zawartymi w zaskarżonej decyzji w sposób nieuprawniony i bezkrytycznie podzielił wszystkie zarzuty skargi bez klarownego odniesienia się do materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy. Na wstępie swoich rozważań Sąd pierwszej instancji stwierdził, że Beneficjent nie zakwestionował okoliczności faktycznych ustalonych w protokole z audytu i podzielonych przez organ i przyjętych przez niego za podstawę orzekania w sprawie. Nie uwzględnił wyjaśnień Beneficjanta, zaś stan faktyczny nie daje podstaw do żądania zwrotu części dofinansowania. Przy czym przytoczona w dalszej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku argumentacja nie pozwala na jednoznaczne ustalenie, jaki stan faktyczny Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę swoich rozważań., czy i jakie elementy tego stanu faktycznego, a przede wszystkim dlaczego, nie uwzględnił w swoich wywodach. Skarżący kasacyjnie organ trafnie podnosi, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera istotne braki w zakresie wyjaśnienia motywów rozstrzygnięcia wskazując pierwszoplanowo na brak wyjaśnień w przedmiocie rzekomego stwierdzenia przez Organ naruszenia dotyczącego nie kwalifikowalności uczestników projektu. Chodzi tu o brak naruszenia przez stronę przepisów w zakresie kwalifikowalności uczestników albowiem według Sądu pierwszej instancji ocena kwalifikowalności powinna odnosić się do zrealizowanego projektu a nie do wybranych przez IZ osób. Tymczasem podrozdział 8.2 pkt 1 i pkt 2 lit. a) wytycznych kwalifikowalności wskazuje, iż wsparcie udzielane jest uczestnikom określonym we wniosku o dofinansowanie, spełniającym warunki kwalifikowalności, tym samym ocena kwalifikowalności odnosi się do warunków kwalifikowalności skierowanych do osób wskazanych we wniosku o dofinansowanie. We wniosku o dofinansowanie Beneficjent sam określił granice obszaru rewitalizacji posługując się nazwami ulic i numerami domów, posesji. Zatem tylko osoby zamieszkujące na obszarze rewitalizacji mogły skorzystać z projektu. Oczywiście spełniając przy tym drugi z warunków tj., bycie zagrożonym wykluczeniem społecznym lub wykluczonym społecznie. Z uzasadnienia Sądu pierwszej instancji nie wiadomo, jaki ostatecznie przyjął za podstawę rozstrzygnięcia tej kwestii stan faktyczny sprawy. Wyraził pogląd, że Beneficjent nie miał obowiązku weryfikacji poprawności, prawdziwości danych zawartych w oświadczeniach uczestników programu. Zaś dla zakwalifikowania zgłaszającego się do udziału w projekcie wystarczające było podanie przez niego adresu zamieszkania. Bowiem regulamin rekrutacji nie wskazywał, że potencjalny uczestnik musi zamieszkiwać na obszarze rewitalizacji. Powyższa argumentacja jest błędna i przemilcza podstawowe założenie projektu, uwzględniające założenia konkursu i opisane we wniosku aplikacyjnym, w tym w szczególności obszar rewitalizacji i wzięte pod uwagę przy ocenie i kwalifikowaniu wniosku do dofinansowania, a to jest podstawowy załącznik do umowy o dofinansowanie, przez pryzmat realizacji którego można ocenić zasadność poniesienia wydatków. We wniosku wprost wpisano, że weryfikacja dokumentów zgłoszeniowych nastąpi pod kątem dwóch kryteriów dostępu, t., zamieszkania na obszarze rewitalizacji i (...) – część 3.1. W konsekwencji doprowadziła ona do tego, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do ustalenia, że w projekcie uczestniczyły osoby zamieszkujące poza obszarem rewitalizacji a ten fakt wynikał już z formularzy zgłoszeniowych. Nie odniósł się do zgłoszenia jako dziecko osoby dorosłej, czy też małoletnich, którzy w momencie zgłoszenia do projektu mieli 16 lat i zgodnie z założeniami wniosku aplikacyjnego, mieli być kwalifikowani do grupy osób dorosłych. Nie odniósł się do objęcia projektem osób, które w trakcie jego realizacji przestały spełniać warunki uczestnictwa w nim. Organ w tej kwestii wyraził pogląd prawny do którego Sąd się nie odniósł. W konsekwencji przedstawione powyżej fakty, niepodważone przez Beneficjenta wskazują na niezachowanie przez niego staranności w doborze uczestników projektu i brak należytego skontrolowania formularzy zgłoszeniowych a także brak nadzoru nad realizacja projektu. Trafnie zatem podniesiono w skardze kasacyjnej, że stanowisko Sądu pierwszej instancji w kwestii naruszenia przez Beneficjenta warunków kwalifikowalności w zakresie części osób biorących udział w projekcie. Beneficjent dopuścił do udziału w projekcie uczestników, którzy nie spełnili warunków określonych w zasadach konkursu oraz we wniosku o dofinansowanie projektu załączonym do umowy o dofinansowanie jest błędne, a co najmniej, przy braku poszerzonej argumentacji, przedwczesne. Za niezasadne należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, że poprawiony rachunek nr [...] inny od przedstawionego przez Beneficjenta przy wniosku rozliczeniowym, może w prosty sposób zastąpić pierwotny rachunek i jest jednocześnie "innym dokumentem księgowym", o którym mowa w podrozdziale 6.4 pkt 6 Wytycznych kwalifikowalności. Brak przy tym poszerzonej argumentacji uzasadniającej to stanowisko. Tylko rachunek spełniający przesłanki rachunku potwierdzającego dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi określone w § 14 ust. 1 pkt 1-5 rozporządzenia spełniłby to kryterium. Zasadnie zauważył Sąd pierwszej instancji, że przywołana regulacja nie przewiduje korekty rachunku. Przewidują natomiast wystawienie duplikatu rachunku w przypadku jego zagubienia lub zniszczenia. Na duplikacie należy jednak zaznaczyć, że jest to duplikat i datę jego wystawienia oraz osobę wystawiającą. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, kierując się tą regulacją, w przypadku korekty danych zawartych w pierwotnym rachunku możliwe byłoby wystawienie skorygowanego rachunku z adnotacją, że jest on skorygowany, datą korekty i danymi osoby wystawiającej ten skorygowany rachunek. Rację ma zatem organ, ze po wejściu do obrotu prawnego nawet wadliwego rachunku, który został uwzględniony we wniosku rozliczeniowym, nie można niejako "podmienić" wadliwego rachunku na inny, prawidłowy, faktycznie później sporządzony. W związku z powyższym ww. wydatek należy uznać jako niekwalifikowalny w myśl podrozdziału 6.4 pkt 6 Wytycznych kwalifikowalności. Również trafnie podnosi autor skargi kasacyjnej, że co najmniej przedwczesne jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że Beneficjent nie naruszył przepisów w zakresie warunku udziału w postępowaniu o udzielenie zamówienia na pełnienie funkcji konsultanta rodziny oraz opisu sposobu dokonywania oceny jego spełniania poprzez opis w zapytaniu ofertowym wymagania kwalifikacyjne dotyczących konsultantów rodziny zgodnie z zapisami wniosku o dofinansowanie. Strona we wniosku o dofinansowanie posługiwała się pojęciem "konsultant rodziny". Natomiast w warunkach udziału w postępowaniu określonych w zapytaniu ofertowym odwołała się do ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, która nie określa kwalifikacji konsultantów rodziny, lecz posługuje się pojęciami szeregu podmiotów, wśród których nie ma konsultanta rodziny. Jest asystent rodziny, którego zadania są szerzej określone niż konsultanta rodziny. Zawarcie w ofercie informacji o czynnościach, jakie miałby wykonywać konsultant rodziny w ramach realizacji projektu nie jest tożsame z kwalifikacjami, jakimi musi się legitymować. Zabrakło w stanowisku Sądu pierwszej instancji jednoznacznego odniesienia się do zapisów podrozdziału 6.5.2. pkt 8 Wytycznych kwalifikowalności do których odwołał się organ. Nieprecyzyjne określenie warunków udziału w postępowaniu mogło zniechęcić potencjalnych oferentów. Sąd pierwszej instancji uznał w zaskarżonym wyroku, że Beneficjent nie naruszył przepisów w zakresie zastosowania trybu niekonkurencyjnego ("z wolnej ręki") przy wyłanianiu wykonawcy zadania zapewnienia opieki nad dziećmi w trakcie trwania realizacji projektu. Uznał, że skoro nie wpłynęła żadna oferta a zaistniała pilna potrzeba udzielenia zamówienia, Beneficjent miał prawo zlecić realizację usługi w trybie niekonkurencyjnym ("z wolnej ręki"). Poza rozważaniami Sądu pierwszej instancji znalazła się argumentacja organu, oparta na niezakwestionowanym ustaleniu, że w podpisanej w dniu 18 lutego 2018 r. umowie z wykonawca usługi Beneficjent dokonał zmiany pierwotnych warunków zamówienia poprzez skrócenie okresu realizacji tej opieki i zmniejszeniu liczebności grup oraz ogólnej liczby uczestników i połączona z konkretnymi zapisami Wytycznych kwalifikowalności. Organ odniósł się także, wbrew stwierdzeniu Sądu do stanowiska Beneficjenta. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości stwierdzenia, czy zakwestionowanie przez Sąd pierwszej instancji stanowisko organu było zasadne, czy też nie. Czy brak było podstaw do zastosowania procedur określonych w podrozdziale 6.5 pkt 8 lit a i d Wytycznych kwalifikowalności dotyczących przygotowania i przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia bez zachowania zasady konkurencyjności w "trybie z wolnej ręki". Także niepełna jest argumentacja Sądu pierwszej instancji dotycząca oceny, czy Beneficjent dokonał podziału zamówienia na usługi hotelowe, wyżywienia i wynajmu sprzętu rekreacyjnego, czy też nie. Sąd odwoła się ogólnie do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 wrzenia 2015 r. i stwierdził, że można tam zidentyfikować takie odrębne usługi, ale jednocześnie nie przytoczył żadnej pozycji z tej klasyfikacji, która wspierałaby ten wniosek. Odwołał się jedynie do wniosku i zawartych w nim zapisów dot. wydatków. Poza rozważanymi Sądu pierwszej instancji znalazła się analiza zapisów Wytycznych kwalifikowalności, w szczególności sekcji 6.5. pkt 11, na które powołał się organ, a które to zapisy określały zasady szacowania wartości zamówienia i zakazywały ich podziału. To te przepisy stanowił element obowiązującej Beneficjenta procedury i to do nich musiał si stosować. Zaś z tych przepisów wynikało, ze przy szacowaniu wartości zamówienia należało brać pod uwagę, że usługi mogły być tożsame rodzajowo lub funkcjonalnie, możliwe było udzielnie zamówienia w tym samym czasie i możliwe było wykonanie zamówienia przez jednego wykonawcę. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie odniesiono się do powyższych zapisów i argumentacji organu. Tym samym uniemożliwiono Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę poprawności stanowiska Sądu pierwszej instancji. W pkt 1 sentencji zaskarżonego wyroku Sąd uchylił zarówno zaskarżoną decyzję jak i decyzję organu pierwszej instancji nie opisując jednocześnie tej decyzji. W uzasadnieniu orzeczenia za podstawę uwzględnienia skargi i uchylenia tylko zaskarżonej decyzji wskazał art. 145 § 1 pkt 1 a i c P.p.s.a. Nic nie wspomniał o uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji i przyczynach jej uchylenia. Nie powołał art. 135 P.p.s.a. W podsumowaniu stwierdził, że w sprawie nie wykazano, iż środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich były wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 u.f.p., pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Zaś organ nie wykazał, że Beneficjent w sposób wadliwy zakwalifikował uczestników projektu. Nie zgodził z organem, że strona naruszyła warunki umowy przy wyłanianiu wykonawcy usługi opieki nad dziećmi. Postępowanie strony było transparentne i udzielenie zamówienia w trybie "z wolnej ręki", w przedstawionych okolicznościach, było uprawnione. Sąd nie uznał , z przyczyn szczegółowo wskazanych wcześniej, stanowiska organu odnośnie pozostałych kwestii. Zatem finalnie Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się żadnych nieprawidłowości w działaniu Beneficjenta. W tej sytuacji niezrozumiała jest końcowa część uzasadnienia zaskarżonego wyroku, w której Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, dlaczego nie umorzył postępowania administracyjnego na podstawie art. 145 § 3 P.p.s.a., które w jego ocenie nie było bezprzedmiotowe. Powtórzył argumenty o braku podstaw do wydania zaskarżonej decyzji. W zaleceniach dla organu nakazał mu uwzględnienie wywodów zawartych w uzasadnieniu wyroku. Co, w świetle stwierdzenia, że postępowanie nie jest bezprzedmiotowe, czyni je nieczytelnymi. W przedstawionym wyżej stanie, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek jakimi kierował się Sąd pierwszej instancji podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na jego pełna kontrolę instancyjną. Wskazać trzeba, że prawidłowo sformułowane uzasadnienie wyroku powinno umożliwić stronom oraz sądowi odwoławczemu poznanie sposobu rozumowania sądu orzekającego. W uzasadnieniu tym powinna zostać precyzyjnie przedstawiona argumentacja odnosząca się zarówno do stanowiska organu, jak i istotnych dla sprawy zarzutów podnoszonych przez skarżącego. Sąd nie może pozostawić podstawowych dla jego rozstrzygnięcia kwestii bez uzasadnienia. Z uzasadnienia musi wynikać, że sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Z wyżej wymienionych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skuteczny i zasadny okazał się zarzut z pkt 1 petitum skargi kasacyjnej naruszenia przez Sad pierwszej instancji art. 141 § 4 P.p.s.a. Za zasadne Naczelny Sąd Administracyjny uznał, korespondujące w rozpoznawanej sprawie z zarzutem naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a, zarzuty naruszenia art. 7, art. 8 art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. Błędny jest bowiem pogląd Sądu pierwszej instancji, ze za podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie nie można było przyjąć ustaleń poczynionych przez organy podatkowe. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 kwietnia 2022 r. o zasadach realizacji zadań finansowanych ze środków europejskich w perspektywie finansowej 2021-2027 (Dz. U. z 2022 r. poz. 1079ze zm.) instytucją audytową jest Szef Krajowej Administracji Skarbowej. Audyt wszczynany jest wobec każdego podmiotu wymienionego w art. 95 ust. 4 ust. 1 z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1131, dalej określanej skrótem u.k.a.s.) w tym wobec wydatkujących, przekazujących i otrzymujących środki, o których mowa w art. 95 ust. 1 pkt 2 u.k.a.s. na podstawie upoważnienia wydanego na podstawie art. 62 ust. 1 i ust. 8 w związku z art. 98 pkt 1 u.k.a.s. Z przeprowadzonego audytu w zakresie, o którym mowa w art. 95 ust. 1 u.k.a.s., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej sporządza sprawozdanie przedstawiające ustalenia i zalecenia dla audytowanego. Sprawozdanie jest dokumentem urzędowym. Zgodnie z art. 75 § 1 K.p.a. za dowód w sprawie należy dopuścić wszystko co nie jest sprzeczne z prawem i przyczyni się do wyjaśnienia sprawy. Niewątpliwie dokument urzędowy z audytu mieści się w katalogu dowodów. Zaś Beneficjent w toku postępowania administracyjnego miał prawna możliwość podważania ustaleń zawartych w sprawozdaniu a dotyczący rozliczenia jego wniosku o płatność. Na jego wniosek organ przedłużył mu termin do złożenia wniosków dowodowych, wyjaśnień. Tym samym umożliwił jej zwalczanie ustaleń wynikających ze sprawozdania. Stąd konkluzja Sadu, ze organ bezpodstawnie i bezrefleksyjnie oparł się na ustaleniach ze sprawozdania nie znajduje odzwierciedlenia w materiałach postępowania administracyjnego. W związku naruszeniem art. 141 § 4 P.p.s.a. i wskazanymi brakami uzasadnienia zaskarżonego wyroku, jako przedwczesne Naczelny Sąd Administracyjny uznał odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia prawa materialnego (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2021 r., I OSK 1880/19). Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy uwzględni stanowisko i wyjaśnienia Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w niniejszym orzeczeniu, mając także na uwadze specyfikę Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020, zapisy umowy łączącej strony. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a. i w związku z § 2 pkt 6, § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).