II GSK 978/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia NSA Gabriela Jyż po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. Sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 marca 2022 r. sygn. akt III SA/Łd 932/21 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] sierpnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z [...] maja 2021 r. znak [...], 3. umarza postępowanie administracyjne, 4. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz A. Sp. z o.o. w K. 3417 (trzy tysiące czterysta siedemnaście) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: WSA, sąd pierwszej instancji) wyrokiem z 9 marca 2022 r., sygn. akt III SA/Łd 932/21 oddalił skargę A. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z [...] sierpnia 2021 r. w przedmiocie kary pieniężnej. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym. Funkcjonariusze Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi [...] maja 2018r. przeprowadzili na autostradzie A2 kontrolę drogową zespołu pojazdów: ciągnika siodłowego typu Scania o numerze rejestracyjnym [...] wraz z naczepą ciężarową typu cysterna o numerze rejestracyjnym [...], którym przewożono olej napędowy E (CN 2710) w ilości 11 400 litrów. Kontrolujący ustalili, że przewóz towaru został zgłoszony do systemu monitorowania drogowego przewozu towarów pod numerem [...], a w zgłoszeniu wprowadzone zostały dane dotyczące nazwy i siedziby przewoźnika niezgodne ze stanem faktycznym, gdyż podano dane firmy N., z siedzibą we W. [...], ul. P. [...], natomiast przewóz realizowany był przez T. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą T. z siedzibą S. [...], [...] M., na co wskazują m.in. protokół z kontroli z [...] maja 2018 r., wypis z zezwolenia drogowego nr [...], dowody rejestracyjne pojazdu, umowa najmu z [...] marca 2018 r., upoważnienia do użytkowania pojazdu z [...] marca 2018 r., notatka służbowa funkcjonariuszy z [...] maja 2018 r. oraz pismo Kierownika Czwartego Referatu Grupy Mobilnej Działu Realizacji Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z [...] maja 2018 r. W toku prowadzonego przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi postępowania w sprawie naruszenia obowiązków związanych z drogowym przewozem wymienionych towarów, przesłuchany T. K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą T., który przewoził towar, wyjaśnił, że spółka A. jest przewoźnikiem kontraktowym i dostaje zlecenia przewozu towaru od B. z ograniczoną odpowiedzialnością. Natomiast on jest podwykonawcą usługi transportowej na podstawie umowy zawartej ze spółką A. i nie bierze czynnego udziału w procesie rejestrowania zgłoszenia. Osobami odpowiedzialnymi za wprowadzenie danych w zgłoszeniu przewozu SENT byli: kierownik Oddziału oraz dyspozytor spółki A., co wynika z protokołu przesłuchania z [...] listopada 2018 r. Wobec powyższego, [...] lutego 2021 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wszczął postępowanie, a następnie decyzją z [...] maja 2021 r., działając na podstawie art. 207, art. 210 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) oraz art. 2 pkt 8, art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. b, art. 5 ust. 1 i ust. 4, art. 24 ust. 1 pkt 2, art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 5, art. 27 ust. 1 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r., poz. 859 ze zm.; dalej: ustawą o SENT), nałożył na spółkę A. karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za zgłoszenie przez przewoźnika w [...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ wskazał, że zgodnie z pismem B. z ograniczoną odpowiedzialnością z [...] kwietnia 2019 r., na mocy "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw" z 1 sierpnia 2012 r. zawartej pomiędzy spółką B. a spółką A., dostawa towaru zgłoszonego do SENT została zlecona spółce A.. W tej sytuacji, według organu, to skarżąca jako przewoźnik, była zobowiązana do uzupełnienia danych wskazanych w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a-h ustawy o SENT. Wprawdzie spółka jako przewoźnik do realizacji swoich usług może zatrudnić podwykonawców, ale w sytuacji dokonania podzlecenia wykonania usługi przewozu, umowę z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy, zawiera przewoźnik, i to on, mimo wykonywania przewozu za pośrednictwem podwykonawców, jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru po drodze publicznej, uzupełnić zgłoszenie o dane przewoźnika obejmujące: imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby (art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o SENT). Z tego tytułu to na spółce A. ciążą obowiązki, wynikające z tej ustawy, w tym obowiązek zgłoszenia danych przewoźnika, bądź ich niezwłocznej aktualizacji. Skoro w wyniku kontroli stwierdzono, że dane przewoźnika są niezgodne z danymi, które zostały wpisane do systemu SENT, gdyż w zgłoszeniu, w polu zawierającym "Informacje o przewoźniku" wpisano N., a przewóz realizowany był przez skarżącą, która zleciła wykonanie usługi transportu podwykonawcy T. K. prowadzącemu działalność pod nazwą T., to na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT spółka podlegała karze pieniężnej w wysokości 10 000 zł z tytułu naruszenia obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zaskarżonym wyrokiem oddalił skargę spółki na powyższe rozstrzygnięcie. Zdaniem sądu, nie ulega wątpliwości, że stosownie do ustawy o SENT przewoźnikiem w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy była skarżąca. Wskazał, że skoro w trybie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi odpowiedzialność ponosi tylko przewoźnik umowny, a nie faktyczny, to też dane przewoźnika winny znajdować się w zgłoszeniu SENT i podlegać aktualizacji. W wypadku przewoźnika wynikający z art. 8 ust. 1 ustawy o SENT obowiązek aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu oznacza przede wszystkim konieczność aktualizacji danych dotyczących bezpośrednio wykonywanego przewozu. WSA zgodził się z organami, że umowę z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy, zawiera przewoźnik, i to on, mimo wykonywania przewozu za pośrednictwem podwykonawców, jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru po drodze publicznej, uzupełnić zgłoszenie o dane przewoźnika obejmujące: imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby (art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o SENT). Podprzewoźnik nie był zobowiązany z mocy ustawy do uzupełnienia zgłoszenia, a ponadto nie miał technicznej możliwości zmiany danych w zgłoszeniu SENT, na co wskazywał podczas przesłuchania T. K. Organ odwoławczy zasadnie podkreślił, że przewoźnik może zlecić podwykonanie przewozu, jednak nie zwalnia go to od jego obowiązków, o których mowa w ustawie o SENT. W tej sprawie podprzewoźnik przewożący towar nie miał możliwości uzupełnienia zgłoszenia SENT, gdyż obowiązki w tym zakresie należały do przewoźnika umownego i czynności te wykonywali jego pracownicy (kierownik oddziału i dyspozytor, na co wskazał podczas przesłuchania T. K.). W takim przypadku przewóz jest dokonywany w dalszym ciągu w imieniu przewoźnika głównego, a nie podprzewoźnika. Na określonej trasie przewozu podprzewoźnik nie dokonuje przewozu w swoim imieniu, ale w imieniu i na rzecz przewoźnika głównego. To bowiem ten ostatni zawarł umowę przewozu z podmiotem wysyłającym, zaś rolą podprzewoźnika jest wykonanie zleconego przewozu jedynie w zakresie zleconym mu przez przewoźnika głównego. Odpowiada on przy tym za wykonanie czynności przewozu przed przewoźnikiem głównym, a nie podmiotem zlecającym przewóz. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka, zaskarżając go w całości, zarzucając mu, na podstawie art. 174 pkt.1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej: p.p.s.a.) I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 2 pkt 8) w zw. z art. 2 pkt 9) i art. 5 ust.4 pkt 1) lit. f Ustawy o SENT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "przewoźnikiem" w rozumieniu Ustawy o SENT jest wyłącznie podmiot, który zawiera umowę z podmiotem wysyłającym, także w przypadku, gdy przewóz towarów faktycznie wykonywany jest przed inny podmiot (podwykonawcę), a w konsekwencji przyjęcie, że podmiotem zobowiązanym do dokonania zgłoszenia jest Skarżący, który w ogóle nie dokonywał faktycznego przewozu w rozumieniu Ustawy o SENT tj. nie dokonywał przemieszczenia towaru przez terytorium kraju; b) art. 24 ust. 3 ustawy o SENT poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że pojęcie "ważny interes przewoźnika" w rozumieniu powołanego przepisu ogranicza się jedynie do kondycji finansowej Skarżącego, a nadto przyjęcie, iż na ocenę "interesu publicznego" w rozumieniu powołanego przepisu nie ma wpływu okoliczność, iż nie doszło do uszczuplenia należności publicznoprawnych na skutek stwierdzonego naruszenia. Mając powyższe na uwadze wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, względnie rozpoznanie skargi poprzez orzeczenie co do istoty sprawy, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Spółka zrzekła się rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania z przyczyn określonych w § 2 powołanego artykułu. Ponieważ w rozpoznawanym przypadku nie zaistniały okoliczności uzasadniające stwierdzenie nieważności postępowania sądowoadministracyjnego z przyczyn przewidzianych w art. 183 § 2 pkt 1-6 p.p.s.a., kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku sprowadzała się do oceny czy narusza on przepisy wskazane w zarzutach postawionych Sądowi pierwszej instancji. Rozpoznając sprawę w tych granicach skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego uznał, że zawarty w skardze kasacyjnej wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku zasługiwał na uwzględnienie. Odniesienie się do podstaw, na których skargę kasacyjną oparto, wymaga uwagi, że niewątpliwie możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy o SENT) może być przedmiotem rozważań wyłącznie wówczas, gdy prawidłowo ustalono podmiot ponoszący odpowiedzialność za stwierdzone niedopełnienie obowiązków, przewidzianych ustawą o SENT. W tym stanie rzeczy w pierwszej kolejności ocenie podlegała zasadność zarzutu naruszenia przepisów wskazanych w pkt. I a) podstaw kasacyjnych. Zarzutem tym skarżąca kasacyjnie spółka zmierza bowiem do podważenia stanowiska organu i Sądu pierwszej instancji, że była przewoźnikiem kontrolowanego przewozu, a w konsekwencji powyższego, że ponosi odpowiedzialność za stwierdzone niedopełnienie obowiązków, wynikających z ustawy o SENT. Przypomnieć trzeba, że w rozpoznawanej sprawie poza sporem podstawę materialnoprawną nałożenia kary pieniężnej stanowił art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT, zgodnie z którym w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. W myśl zaś art. 5 ust. 4 powołanej ustawy (w brzmieniu obowiązującym w dacie kontroli) to przewoźnik obowiązany był do uzupełnienia zgłoszenia o dane przewoźnika. Kwestia prawidłowej interpretacji pojęcia "przewoźnik" - w rozumieniu przepisów ustawy o SENT - była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. w uzasadnieniu wyroków: z 12 marca 2929 r., II GSK 499/20, z 24 listopada 2021 r., II GSK 1893/21, z 13 stycznia 2023 r., II GSK 906/22. Skład orzekający w niniejszej sprawie nie widzi podstaw do podważenia stanowiska wyrażanego w powołanych judykatach. Wskazać zatem należy, że zgodnie z zawartymi w art. 2 pkt. 8 i pkt. 9 ustawy SENT legalnymi definicjami: przewoźnik - oznacza osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonującą przewóz towarów (art. 2 pkt 8), a przewóz towarów - to przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku (art. 2 pkt 9). Dokonując wykładni ww. przepisów ustawy o SENT - tj. ustawy normującej odpowiedzialność administracyjną i wymierzanie administracyjnych kar pieniężnych - należy dać pierwszeństwo wykładni językowej, wynik której w dalszej kolejności, w razie potrzeby, trzeba zweryfikować w oparciu o inne rodzaje wykładni. W procesie wykładni prawa nie wolno bowiem ignorować wykładni systemowej i celowościowej i ograniczać się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który się wydaje językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Zgodzić należy się przy tym z poglądem, że jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i celowościowa dają zgodny wynik (por. np. wyroki NSA: z 12 marca 2020 r., sygn. akt II GSK 1464/19; z 12 października 2017r., I OSK 829/17; 12 września 2017r., II FSK 2282/15; 12 stycznia 2017r., II FSK 3648/14; 12 kwietnia 2016r., I OSK 1841/14 oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2000r., K 25/99, OTK 2000, Nr 5, poz. 141). Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że z treści przepisu art. 2 pkt 8) ustawy SENT wynika wystarczająco jasno, że przewoźnikiem jest określona tym przepisem osoba wykonująca przewóz towarów, nie zaś osoba tylko umownie do tego zobowiązana, a faktycznie przewozu nie wykonującą. Powyższe potwierdza wykładnia pojęcia "przewoźnika" dokonana z uwzględnieniem wykładni systemowej, uwzględniająca ustawową definicję "przewozu towarów" - zawartą w art. 2 pkt 9 powoływanej ustawy. Skoro bowiem "przewóz towarów", o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy SENT, rozumiany jest jako "przemieszczenie towaru", to znaczy, że w przewozie towarów chodzi o czynności faktyczne. W konsekwencji, z zestawienia treści przytoczonych definicji ustawowych wywieść należy, że "przewoźnikiem" jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadającą osobowości prawnej - faktycznie wykonująca przewóz nie zaś będąca stroną umowy zawartej z podmiotem wysyłającym. Zdaniem składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadne jest też - przy interpretowaniu pojęcia "przewoźnika" na gruncie art. 2 pkt 8 i 9 ustawy o SENT - odwołanie się do celu tej ustawy i funkcji kary pieniężnej za naruszenie jej przepisów. Z uzasadnienia projektu ustawy o SENT wynika, że ma ona za zadanie: chronić legalny handel towarami, uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W tym celu konieczne jest powiązanie przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru z pomiotami faktycznie realizującymi przewóz. Dzięki danym z rejestru możliwe miało być również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów (por. powoływany w sprawie druk nr 1244, rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe). Za interpretacją "przewoźnika" - jako podmiotu faktycznie przemieszczającego towar - przemawia też regulacja zawarta w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT, w którym ustawodawca zasadność nałożenia kary wiąże ze zgłoszeniem danych niezgodnych ze stanem faktycznym. Tak więc dane zarówno w chwili rozpoczęcia przewozu jak i w czasie przewozu mają być zgodne ze stanem faktycznym, a zatem wskazywać mają przewoźnika faktycznie wykonującego przewóz towarów. To ten podmiot poddawany jest kontroli i to na nim ciąży omawiany obowiązek administracyjny - nie zaś na podmiocie, któremu przewóz towaru powierzono, który jednak go nie realizuje, nawet jeżeli podmiot ten wprowadził pierwsze dane do zgłoszenia (zob. wyrok NSA w sprawie o sygn. akt II GSK 499/20 - j.w.). Przedstawionego wyżej rozumienia "przewoźnika" na gruncie art. 2 pkt 8 i 9 ustawy SENT - w ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego - nie podważają wywody Sądu pierwszej instancji, dokonywane na tle przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2017r., poz. 1983 ze zm.), czy art. 789 § 1 Kodeksu cywilnego - regulującego przecież stosunki cywilnoprawne pomiędzy kontrahentami. W ustawie o SENT ustawodawca zawarł tymczasem legalną definicję przewoźnika dla celów tej ustawy, zakres przedmiotowy której - zgodnie z art. 1 - obejmuje: 1) zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, zwanego dalej "systemem monitorowania przewozu i obrotu"; 1a) obowiązki podmiotów uczestniczących w drogowym i kolejowym przewozie towarów oraz podmiotów dokonujących obrotu paliwami opałowymi; 2) odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym i kolejowym przewozem towarów oraz z obrotem paliwami opałowymi. Podsumowując: skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego przychyla się do poglądu, że przewoźnikiem jest ten podmiot, który faktycznie wykonuje przewóz, a nie ten, któremu pierwotnie powierzono przewóz towaru. Powyższe - jak już wskazano w przedstawionych rozważaniach - znajduje oparcie nie tylko w literalnym rozumieniu ustawowej definicji "przewoźnika" (art. 2 pkt 8 ustawy o SENT) ale także w interpretacji tego przepisu z uwzględnieniem wykładni systemowej i celowościowej regulacji ustawy SENT. W tym stanie rzeczy - wobec skuteczności zarzutu, że skarżącą kasacyjnie spółkę, nie będącą faktycznym przewoźnikiem, wadliwie uznano za podmiot odpowiedzialny za zgłoszenie zgodnych ze stanem faktycznym danych dotyczących przewoźnika - bezprzedmiotowa jest ocena zarzutu (pkt I. b) dotyczącego możliwości odstąpienia od nałożenia kary na skarżącą kasacyjnie spółkę, na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy o SENT. Ponieważ zawarty w skardze kasacyjnej wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku zasługiwał na uwzględnienie, wskazać trzeba, że zgodnie z art. 188 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny, w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Sprawę należy przy tym uznać za dostatecznie wyjaśnioną, gdy jest ona wyjaśniona w stopniu, w jakim - uwzględniając charakter postępowania odwoławczego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym - sąd ten może prawomocnie zweryfikować dokonaną przez Sąd pierwszej instancji kontrolę legalności zaskarżonego aktu. Taki stan wyjaśnienia sprawy ma miejsce w niniejszym przypadku. Poczynione wyżej rozważania - co wadliwego uznania skarżącej kasacyjnie spółki za podmiot (przewoźnika) odpowiedzialny za naruszenie przewidzianego ustawą o SENT obowiązku podania zgodnych ze stanem faktycznym danych przewoźnika - uzasadniają także uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji wydanych przez organy obu instancji oraz umorzenie postępowania administracyjnego. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 188 oraz art.145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 135 p.p.s.a. i art. 145 § 3 p.p.s.a., z uwzględnieniem art. 182 § 2 tej ustawy, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt. 1 -3 sentencji wyroku. Postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania (pkt 4) wydano na podstawie art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a i w związku z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800).