III SA/Wa 2444/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 marca 2021 r. sprawy ze skargi L. S. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu solidarnie ze spółką z zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okresy rozliczeniowe od listopada 2014 r. do marca 2015 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] września 2019 r. Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej utrzymał w mocy wydaną wobec L. S. decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z [...] grudnia 2018 r. w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu. Z akt sprawy wynika, że decyzją z [...] grudnia 2018 r. organ I instancji orzekł o odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu solidarnie ze spółką za zaległości M. Z. sp. z o.o. z tytułu wpłat na PFRON za okres od listopada 2014 r. do marca 2015 r. oraz odsetek naliczonych na dzień wydania decyzji i umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie ustalenia tej odpowiedzialności za okres od maja do grudnia 2015 r. Od tej decyzji Skarżący odwołał się. Wydając zaskarżoną decyzję Minister przypomniał na wstępie, iż w postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu konieczne jest ustalenie pozytywnych jej przesłanek, czyli bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia przez niego tej funkcji, a także wykazanie, że nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Następnie wskazał, iż w niniejszej sprawie Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce od 7 listopada 2014 r. do 16 maja 2015 r. i w tym właśnie czasie powstały zobowiązania spółki za okres objęty decyzją. Zobowiązania te wynikały z deklaracji DEK-I-0. Minister zauważył, że poza wpłatą w dniu 15 maja 2015 r. kwoty 2.788 zł spółka nie dokonała żadnych innych wpłat na poczet zaległości, zaś ich egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Postanowieniem z [...] marca 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. umorzył prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że Skarżący nie wykazał wystąpienia którejkolwiek z przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność, tj. nie wykazał, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o upadłość lub, że wszczęto postępowanie układowe lub też, że niezgłoszenie tych wniosków nastąpiło bez jego winy. Wskazał, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka obligująca do złożenia wniosku o upadłość, jaką jest zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań. Zwrócił uwagę, iż data wymagalności pierwszego niezapłaconego zobowiązania za listopad 2014 r. przypadała na dzień 22 grudnia 2014 r. Wobec niedokonania zapłaty wniosek o upadłość powinien zostać złożony do dnia 5 stycznia 2015 r. i odpowiednio wobec pozostałych zobowiązań. Minister dodał, że Skarżący nie wskazał majątku spółki pozwalającego na uwolnienie się od odpowiedzialności. W skardze na powyższą decyzję Skarżący zarzucił naruszenie: 1) prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2016 r., poz. 2171 ze zm., dalej: "u.p.u.") przez zastosowanie tej regulacji w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., w sytuacji gdy w ocenie Skarżącego, dla ustalenia jego ewentualnej solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki M. Z. sp. z o.o. organ powinien zastosować przepisy w brzmieniu aktualnym na dzień wydania decyzji, 2) prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 108 § 1, art. 116 § 1 i 2, art. 207 oraz art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 - dalej: "O.p.") w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 426) przez uznanie, że jako były członek zarządu spółki Skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność za jej zaległości z tytułu wpłat na PFRON za okres od listopada 2014 r. do marca 2015 r., - art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy była ona wadliwa i z tego względu powinna zostać uchylona, - art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. przez niepodjęcie przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i wydanie decyzji na podstawie błędnie ustalonego stanu faktycznego, - art. 121 § 1 O.p. przez przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych i naruszenie tym samym także zasady prawdy obiektywnej, poprzez wyraźne ukierunkowanie postępowania na stwierdzenie, że Skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w części orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego z tytułu wpłat na PFRON za okres od listopada 2014 r. do marca 2015 r. oraz umorzenie postępowania w ww. zakresie. Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Minister podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie Sąd wyjaśnia, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Podstawą do takiego rozpoznania był art. 15zzs4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm., dalej: "uCOVID-19"). Powyższy przepis należy traktować jako "szczególny" w rozumieniu art. 10 i art. 90 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."). Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 27 stycznia 2021 r. (III SA/Wa 865/20) prawo do publicznej rozprawy nie ma charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniu, w tym także ze względu na treść art. 31 ust. 3 Konstytucji, w którym jest mowa o ograniczeniach w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw, gdy jest to unormowane w ustawie oraz tylko wtedy, gdy jest to konieczne w demokratycznym państwie m. in. dla ochrony zdrowia. Nie ulega wątpliwości, że celem stosowania konstrukcji przewidzianych przepisami uCOVID-19 jest m. in. ochrona życia i zdrowia ludzkiego w związku z zapobieganiem i zwalczaniem zakażenia wirusem COVID-19, a w obecnym stanie faktycznym istnieją takie okoliczności, które w zarządzonym stanie epidemii, w pełni nakazują uwzględnianie rozwiązań powyższej ustawy w praktyce działania organów wymiaru sprawiedliwości. Z perspektywy zachowania prawa do rzetelnego procesu sądowego najistotniejsze jest zachowanie uprawnienia przedstawienia przez stronę swojego stanowiska w sprawie (gwarancja prawa do obrony). Ten standard został w niniejszej sprawie zachowany, gdyż stosowne zarządzenie o rozpoznaniu sprawy w trybie art. 15zzs4 uCOVID-19 zostało wydane, zaś strony postępowania zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i miały możliwość złożenia dodatkowych wyjaśnień. Z tego względu Sąd nie przychylił się do wniosku Skarżącego zawartego w piśmie z 24 lutego 2021 r. o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie sprowadza się do ustalenia, czy zgodne z prawem jest orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako byłego prezesa zarządu za zaległości spółki z tytułu wpłat na PFRON. Zdaniem organów w sprawie wystąpiły wszystkie przesłanki pozytywne tej odpowiedzialności i jednocześnie nie wystąpiła żadna przesłanka wyłączająca tę odpowiedzialność. Natomiast w ocenie Skarżącego brak było podstaw do orzekania w tym przedmiocie, gdyż w czasie gdy pełnił swoją funkcję spółka nie była w stanie niewypłacalności, a nawet jeśli taka niewypłacalność istotnie miała miejsce Skarżący nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość. Zdaniem Sądu zarzuty Skarżącego są chybione. Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla istnienia tej odpowiedzialności. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu, w brzmieniu znajdującym zastosowanie w sprawie, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Przepisy § 1-2 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji (art. 116 § 4 O.p.). W orzecznictwie ugruntowane już jest stanowisko, że rolą organów podatkowych jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu spółki, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem tej spółki. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ ten zamierza przenieść odpowiedzialność (o ile zamierza ona uwolnić się od tej odpowiedzialności), jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ), albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo w końcu, że istnieje mienie, z którego można zaspokoić zaległości podatkowe spółki (por. wyrok NSA z 11 października 2018 r., II FSK 2733/16). Przepisy powyższe stosuje się odpowiednio do wpłat na PFRON, o czym stanowi art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 426). W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że ziściła się pierwsza z przesłanek pozytywnych z art. 116 § 2 O.p., tj. pełnienie przez Skarżącego funkcji w zarządzie spółki w okresie kiedy upływał termin wpłat na PFRON za okres od listopada 2014 r. do marca 2015 r. Jak sam przyznał obowiązki prezesa zarządu spółki sprawował od 7 listopada 2014 r. do 16 maja 2015 r. W sprawie tej nie jest również kwestionowane istnienie i wymagalność powyższych wpłat. Wynikają one ze złożonych deklaracji DEK-I-0. W związku z istniejącymi ww. zaległościami wystawiono wymienione w zaskarżonej decyzji tytuły wykonawcze obejmujące wspomniane wyżej zobowiązania. W trakcie postępowania egzekucyjnego nie uzyskano jednak zaspokojenia. W ocenie Sądu organy dowiodły zatem wystąpienia także drugiej przesłanki pozytywnej w postaci bezskuteczności egzekucji skierowanej do majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19). Takie też postępowanie zostało w sprawie przeprowadzone. W zaskarżonej decyzji Minister wskazał na podejmowane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne takie jak zajęcie rachunku bankowego, czy też czynności związane z poszukiwaniem majątku spółki (m. in. sprawdzenie w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych, Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców), które nie doprowadziły jednak do zaspokojenia dochodzonych należności. Pomimo przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec spółki jej zaległości za sporny okres nie zostały uregulowane i postępowanie to zostało umorzone postanowieniem z [...] marca 2017 r. wobec bezskuteczności egzekucji. W orzecznictwie wskazuje się, że postanowienie o umorzeniu egzekucji, czy to wydane przez komornika, czy przez organy egzekucji administracyjnej w pełni wyczerpuje pojęcie bezskuteczności egzekucji (wyrok NSA z 9 sierpnia 2016 r., II FSK 1291/16). Mając na względzie, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości spółki do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy Skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniających go od tej odpowiedzialności. W tym miejscu należy przypomnieć, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, gdy wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy. W uchwale z 10 sierpnia 2009 r. (II FPS 3/09) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: 1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.; 2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości; 3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony; 4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.; 5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.); 6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. W niniejszej sprawie Skarżący nie złożył wniosku o upadłość, sporną zaś jest kwestia czy taki obowiązek na nim spoczywał. Przede wszystkim zaś Skarżący kwestionuje zastosowany do oceny tej kwestii stan prawny. Podniósł mianowicie, że ustalenie przesłanek niewypłacalności i wskazanie terminu na zgłoszenie wniosku o upadłość powinno nastąpić przez pryzmat przepisów u.p.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. Z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Od 1 stycznia 2016 r. weszła w życie nowelizacja przepisów O.p. m. in. w zakresie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich (ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2015 r. poz. 1649). I tak w art. 116 § 2 O.p. rozszerzono odpowiedzialność członków zarządu na zaległości wymienione w art. 52a O.p., a nadto rozciągnięto w § 2a katalog podmiotów ponoszących odpowiedzialność na członków zarządu pełniących obowiązki w momencie likwidacji spółki (art. 1 pkt 91 ustawy nowelizującej). W ustawie nowelizującej ustawodawca wyraźnie w art. 22 nakazał stosować do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy (a więc przed 1 stycznia 2016 r.) przepisy ustawy zmienianej w art. 1 (a zatem przepisy O.p.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie powyższej ustawy. Z kolei na mocy art. 417 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2015 r., poz. 978) dokonano także zmiany art. 116 § 1 pkt 1 O.p. w zakresie przesłanek umożliwiających uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Wprowadzono mianowicie zapis, że członek zarządu może uwolnić się od tej odpowiedzialności, gdy wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu przywołanej wyżej ustawy albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w tej ustawie albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Brak jest przy tym przepisów przejściowych co do stosowania przepisów zmienionych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p., oprócz wskazania w art. 456 przywołanej wyżej ustawy Prawo restrukturyzacyjne, że wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. W orzecznictwie i literaturze przyjmuje się, że w takiej sytuacji w grę wchodzi zasada, zgodnie z którą dla oceny konkretnego stanu faktycznego zaistniałego przed wejściem w życie znowelizowanych przepisów, należy stosować przepisy prawa materialnego, które obowiązywały w dniu zaistnienia zdarzenia, z którym związany jest skutek podatkowy, zaś w przypadku czynności procesowych należy stosować przepisy obowiązujące w dniu dokonania danej czynności (zob. S. Babiarz, (w:) tenże i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 11, art. 116, teza 4; LEX; wyrok WSA w Gliwicach z 27 listopada 2020 r. I SA/Gl 825/20, szerzej na temat milczenia ustawodawcy w kwestii intertemporalnej w wyroku WSA w Warszawie z 29 września 2015 r., III SA/Wa 3399/14). Sąd w składzie orzekającym pogląd ten w pełni podziela. Skarżący jest zatem w błędzie, twierdząc, iż przy ocenie jego odpowiedzialności organy obu instancji miały obowiązek stosować przepisy u.p.u. w brzmieniu aktualnym na dzień wydania decyzji. Organy te prawidłowo bowiem przyjęły, że ocena terminowości złożenia wniosku o upadłość - z uwagi na moment powstania zaległości spółki - powinna być dokonana na gruncie przepisów u.p.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. Tym samym oceny tej kwestii należy dokonać w świetle art. 21 ust. 1 w zw. z art. 10 i art. 11 u.p.u. Ustalenie, czy we właściwym czasie zgłoszono upadłość wymaga uprzedniego stwierdzenia co do tego, czy i kiedy dłużnik stał się niewypłacalny. Zgodnie bowiem z art. 10 u.p.u. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Przepis art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u. stanowi zaś, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Ustawodawca przewidział więc dwie niezależne przesłanki ogłoszenia upadłości dłużnika będącego osobą prawną. Wystąpienie którejkolwiek z nich obliguje członka zarządu do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki. Organy zasadnie twierdzą, że w okolicznościach niniejszej sprawy należy dopatrywać się zaprzestania płacenia długów, a więc niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u. Spółka nie regulowała bowiem swoich należności wobec PFRON już od grudnia 2014 r. (zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON za listopad 2014 r.). Jest to okoliczność obiektywna. Zauważalny jest też wzrost tych zaległości za kolejne okresy, a zatem można im przypisać status trwałości. Spółka deklarowała wpłaty na PFRON, miała świadomość obowiązku ich uiszczenia, ale ich nie płaciła. Stąd też uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań był wystarczający do uznania, iż spółka jest niewypłacalna, co stwarzało podstawę do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. W ślad za Naczelnym Sądem Administracyjnym powtórzyć przy tym należy, iż nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny jest też rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 u.p.u. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (zob. wyrok NSA z 11 lipca 2017 r., I FSK 2229/15). W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 u.p.u. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki NSA: z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13; z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13; z 15 listopada 2017 r., II FSK 3073/15). W świetle powyższego zgodzić się należy z Ministrem, że w sprawie bez wątpienia zaistniała przesłanka z art. 11 ust. 1 u.p.u. Co prawda w zaskarżonej decyzji nieprawidłowo wskazano, że spółka stała się niewypłacalna już z momentem upływu terminu płatności pierwszego zobowiązania za listopad 2014 r. i od tej daty należy liczyć termin na złożenie wniosku o upadłość (zdaniem Ministra wniosek ten powinien zostać złożony do 5 stycznia 2015 r.), to jednak nieprawidłowość ta nie miała wpływu na wynik sprawy. Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 września 2020 r. (III SA/Wa 2399/19) wprawdzie literalna wykładnia art. 11 ust. 1 u.p.u. może doprowadzić do wniosku, że niezapłacenie choćby jednego wymagalnego zobowiązania pieniężnego powoduje niewypłacalność dłużnika w rozumieniu tego przepisu, to jednak wykładnia celowościowa wskazuje na to, że niewykonywanie zobowiązań, prowadzące do uznania dłużnika za niewypłacalnego powinno mieć charakter trwały i dotyczyć przeważającej części zobowiązań. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę wyrażeń "niewykonywanie", a nie "niewykonanie" i użycie liczby mnogiej "zobowiązań", a nie pojedynczej "zobowiązania". Organ bowiem zdaje się przyjmować, że każde niewykonanie zobowiązania stanowi podstawę do ogłoszenia upadłości. Sąd sprzeciwia się takiej formalistycznej wykładni oderwanej od istoty i celu postępowania upadłościowego. Wykładnia prezentowana przez organ doprowadziłaby do tego, że każdy podmiot zalegający z jakąkolwiek wymagalną płatnością spełniałby automatycznie warunki do ogłoszenia upadłości. Z tych względów nie można zgodzić się z organem, że wniosek o ogłoszenie upadłości należało złożyć do 5 stycznia 2015 r., a więc dwa tygodnie po terminie płatności jednej zaległości. Nie musi bowiem być tak, że każde niewykonane zobowiązanie, w tym przypadku za listopad 2014 r., prowadzi natychmiast i automatycznie do wnioskowania o ogłoszenie upadłości. Uznać jednak należało, że – jak wskazano wyżej - sytuacja posiadania wymagalnych zaległości utrwaliła się w następnych okresach, bowiem kolejne miesiące przyniosły nowe zadłużenie. I w tym okresie, zdaniem Sądu, należy lokować właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie Sądu wniosek ten powinien być złożony najpóźniej na początku lutego 2015 r. (2 tygodnie po terminie płatności trzeciej zaległości za styczeń 2015 r.), natomiast w sprawie nie jest sporne, że Skarżący takowego wniosku nie złożył w ogóle. Zdaniem Sądu, nieprawidłowe określenie daty, w której miałby zostać złożony wniosek i konieczność przesunięcia tego terminu na inny, kolejny miesiąc, nie miało wpływu na wynik sprawy. Skarżący nie wykazał, aby w okresie sprawowania funkcji nie miał realnego wpływu na możliwość złożenia takiego wniosku, pomimo wystąpienia podstaw ku temu. Z pewnością Skarżący nie może się uchylić od odpowiedzialności argumentacją, iż za jego kadencji w zarządzie kondycja finansowa spółki była dobra, gdyż rozpoczynała ona dopiero działalność i nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość. Umyka Skarżącemu, że charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu będąc uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji, gdy spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, bądź też w niedalekiej przyszłości nie będzie w stanie ich wykonać, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub wniosku o otwarcie postępowania układowego. Jeżeli członek zarządu nie wykona tego obowiązku, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, powinien wykazać, że pomimo zachowania należytej staranności, obiektywnie zaistniały przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego. Innymi słowy na brak winy można się powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (por. wyroki NSA z 28 marca 2018 r., II FSK 817/16 oraz z 19 stycznia 2018 r., II FSK 38/16). Na tego rodzaju okoliczności Skarżący się nie powołuje. W swojej argumentacji co do dobrej kondycji finansowej spółki Skarżący pomija okoliczność, iż w rzeczywistości wymagalne zobowiązania spółki nie były w tym czasie regulowane, co pośrednio sam przyznaje podnosząc w skardze, iż okresowe nieregulowanie należności na rzecz PFRON pozostawało bez znaczenia dla sytuacji finansowej spółki. Skarżący nie dowiódł również istnienia przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., tj. nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja może być prowadzona. Reasumując skoro w niniejszej sprawie organy wykazały przesłanki przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości spółki, zaś Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność, to organy te prawidłowo zastosowały przepisy art. 116 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz art. 21 ust. 1 w zw. z art. 11 u.p.u. Wbrew zarzutom skargi Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p., art. 121 § 1 O.p. Zgodnie z powołanymi przepisami O.p. organ podatkowy jest obowiązany podjąć ciąg czynności mających na celu zebranie całego materiału dowodowego, przez co należy rozumieć ogół dowodów, których zebranie jest konieczne dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, co w niniejszej sprawie miało miejsce. Wyrażony w przepisie art. 122 O.p. obowiązek podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, nie ma charakteru bezwzględnego. Powołany przepis nie oznacza bowiem obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ale mają to być działania niezbędne. W niniejszej sprawie obowiązkom tym organy sprostały. Analiza akt wskazuje bowiem, że postępowanie poprzedzające wydanie rozstrzygnięcia zostało przeprowadzone prawidłowo, materiał dowodowy był kompletny i został prawidłowo oceniony, bez znamion dowolności. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę jako niezasadną.