I FSK 1812/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Bogusław Wolas, Protokolant Dorota Pawlicka, po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 20 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 132/14 w sprawie ze skarg J. J. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 10 grudnia 2013 r. nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 3600 zł (słownie: trzy tysiące sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 20 maja 2014 r., I SA/Rz 132/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi J. J. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z 10 grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2008 r., stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.". 2. W motywach wyroku wskazano, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, w decyzjach z 11 września 2013 r.: - określił w podatku od towarów i usług kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień, maj, czerwiec 2008 r., - za lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2008 r. określił zobowiązanie podatkowe. Organ pierwszej instancji uznał, że rejestr zakupów za kwiecień 2008 r. jest nierzetelny z uwagi na zaewidencjonowanie w nim faktur wystawionych na rzecz podatnika przez jego kontrahenta P. z tytułu zakupów wózków widłowych, które w rzeczywistości nie odzwierciedlały prawdziwych zdarzeń gospodarczych. Za nierzetelny z tego samego powodu uznano również rejestr zakupów za czerwiec i lipiec 2008 r. w części dotyczącej faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe E. w K. i przez FHU Z. w D., dokumentujących nabycie przez podatnika materiałów budowlanych i palet drewnianych. Organ kontroli skarbowej zakwestionował również rejestr dostaw za listopad 2008 r. w części dotyczącej faktur wystawionych przez firmę kontrolowanego na rzecz FPHU N., Zakładu H. i na rzecz FHU O. z tytułu dostawy materiałów budowlanych. Odmienne od zadeklarowanego określenie zobowiązań za maj, sierpień, wrzesień i październik 2008 r. wiązało się z zakwestionowaniem sposobu rozliczeń za kwiecień, czerwiec i lipiec (spowodowało konieczność weryfikacji rozliczeń w następujących po sobie miesiącach). 3. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał spornymi decyzjami w mocy decyzje organu pierwszej instancji, które dotyczyły miesięcy kwietnia, maja, sierpnia, września, października i listopada 2008 r. W odniesieniu do czerwca i lipca 2008 r., organ odwoławczy uchylił zaskarżone rozstrzygnięcia i odpowiednio określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz wysokość zobowiązania podatkowego. Powodem uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w zakresie podatku za czerwiec 2008 r. były błędne ustalenia dotyczące transakcji dokonywanych pomiędzy firmą skarżącego a firmą Z.. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie nie zgromadzono materiału dowodowego wskazującego na fikcyjność transakcji dokonanej z firmą Z.. Uwzględnienie odwołania w zakresie dotyczącym wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec 2008 r. skutkowało uchyleniem decyzji dotyczącej podatku za lipiec 2008 r. Organ odwoławczy podzielił jednak w ww. zakresie stanowisko organu kontroli skarbowej dotyczące fikcyjności transakcji dokonanej przez podatnika z firmą E.. Uzasadniając pozostałe decyzje, w których utrzymano w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia, organ odwoławczy podkreślił, że nie kwestionuje samego posiadania przez skarżącego wózków widłowych, lecz fakt ich nabycia od D. B., działającego pod firmą P.W konsekwencji faktury dokumentujące te transakcje nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W ocenie organu odwoławczego z dowodów zgromadzonych w postępowaniu przed organem pierwszej instancji wynika, że D. B. nie prowadził działalności związanej z obrotem wózkami widłowymi. Zdaniem organu drugiej instancji brak jest wiarygodnych i udokumentowanych źródeł pochodzenia towaru ujętego w przedmiotowych fakturach, brak jakichkolwiek umów handlowych, brak udokumentowania obrotu pieniężnego. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika, aby strona uiściła na rzecz D. B. jakiekolwiek należności z tytułu zakupu wózków widłowych, a także by ten je otrzymał. Odnosząc się do podatku za listopad 2008 r. organ odwoławczy podniósł, że zebrany materiał dowodowy wskazuje na fikcyjność transakcji dokonanych przez firmę J. J. z FPHU N., Zakładem H. sp. j. i FHU O.. Skarżący na żadnym etapie postępowania nie przedstawił dowodów potwierdzających, że do czynności, na które opiewały sporne faktury, rzeczywiście doszło. Organ podkreślił, że początkowo wszyscy kontrahenci podatnika potwierdzili, że transakcje miały miejsce, wszyscy zaewidencjonowali sporne faktury w stosownych rejestrach i wykazali je w deklaracjach VAT-7. Jednakże na skutek działań kontrolnych J. M. (FPHU N.), podobnie jak B. P. (Zakład H.) dokonali korekty deklaracji VAT-7 za listopad 2008 r. w zakresie transakcji ze skarżącym. Z kolei K; J., działający pod firmą FHU O., nie odwołał się od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z 2.08.2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2008 r., w której zakwestionowano prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury z 28.11.2008 r. nr [...], gdyż nie dokumentowała rzeczywistej sprzedaży. Okoliczności te potwierdzają fikcyjny charakter omawianego obrotu. Organ uznał przy tym, że skarżący nie dochował należytej staranności w zakresie spornych transakcji. Z uwagi na okoliczności towarzyszące zakwestionowanym dostawom podatnik powinien był sprawdzić status prawnopodatkowy kontrahentów i ich wiarygodność, czego nie uczynił. 4. Oddalając skargi, po połączeniu spraw skarżącego do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia, Sąd pierwszej instancji za nietrafne uznał na wstępie zarzuty naruszenia przepisów o postępowaniu dowodowym poprzez nieprzesłuchanie M. D., A. J. i J. J.. Co do wszystkich tych osób organy podjęły czynności mające doprowadzić do ich przesłuchania. M. D. pomimo trzykrotnego wezwania nie stawił się na przesłuchanie. Także skarżący nie stawiał się na terminy przesłuchań tego świadka. Do akt załączono przy tym protokoły innych czynności przeprowadzonych z udziałem tej osoby, jak protokół przesłuchania w charakterze świadka oraz protokoły przesłuchania w charakterze podejrzanego. Dokumenty te potwierdzają, że nie doszło do transakcji pomiędzy ww. osobą a skarżącym. Stan faktyczny w ww. zakresie jest na tyle jasny, że można było odstąpić od przesłuchania ww. osoby. Odnośnie natomiast do nieprzesłuchania A. J. i samego J. J. Sąd zauważył, że organy słusznie przyjęły, że przyczyną takiego postępowania było zachowanie samych zainteresowanych, którzy nie podejmowali wezwań, bądź nie stawiali się na przesłuchanie. Działanie ich wypełniło cechy obstrukcji procesowej, która mogła być nakierowana na doprowadzenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tej sytuacji organy słusznie, po kolejnym bezskutecznym przesłaniu wezwań, odstąpiły od przesłuchania obu osób. Sąd podkreślił w powyższym kontekście, że bez znaczenia pozostaje fakt, iż przeprowadzenie ww. dowodów zostało nakazane organowi pierwszej instancji wobec uchylenia poprzednich jego decyzji z 13 września 2012 r. Podstawę niewykonania wytycznych co do dalszego postępowania sformułowanych w poprzednich decyzjach organu odwoławczego z 27 grudnia 2012 r. mogły stanowić obiektywne ww. trudności, które wystąpiły w niniejszej sprawie. Ponadto okoliczności mające stanowić przedmiot dowodu zostały wyjaśnione innymi dowodami. Za prawidłową Sąd uznał również ocenę dowodów przeprowadzoną w sprawie, tj. odnośnie do fikcyjności transakcji pomiędzy firmą W. D. B. a firmą skarżącego, pomiędzy firmą E.M. D. a firmą skarżącego, a także pomiędzy skarżącym a firmami O., N. i H.. Odnośnie do pierwszej transakcji wskazano na zeznania samego D. B., z których wynika że nie prowadził działalności związanej z obrotem wózkami widłowymi, nie przeprowadzał transakcji gospodarczych z J. J., a jedynie wystawiał tzw. puste faktury. D. B nie żyje i nie mógł być ponownie przesłuchany, jednakże jego zeznania potwierdzają takie okoliczności jak brak deklarowania VAT od wystawionych faktur, czy brak jakichkolwiek innych dokumentów potwierdzających transakcje (przelewy bankowe, listy przewozowe, umowy sprzedaży). Odnośnie do transakcji z M. D. zwrócono uwagę na to, że świadek ten zarówno w swoich pierwotnych zeznaniach i wyjaśnieniach składanych w roku 2010 oraz w roku 2013 wskazał, że nie zawierał żadnych umów handlowych z J. J.. Nie znał go, wystawiał jedynie faktury niepotwierdzające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tj. podpisywał faktury przekazane mu przez właściciela firmy X.Z. W.. Zeznania ww. osoby potwierdza fakt, że nie prowadziła ona działalności gospodarczej w zakresie obrotu materiałami budowlanymi, inne osoby nie potwierdziły, aby taką działalność prowadziła. Brak jest też innych dokumentów wskazujących, że faktury wystawiane przez ww. kontrahenta odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Sam podatnik nie potrafił wykazać, że przedmiotowe transakcje rzeczywiście miały miejsce, wypowiadając się w swoim piśmie skierowanym do organów na ich zapytanie dość oględnie na temat nabycia materiałów budowlanych zakupionych u M. D.. Brak jest przy tym jakichkolwiek powodów by uznać, że transakcje były zawierane w imieniu M. D. przez Z. W., skoro nie posiadał on żadnych pełnomocnictw od tego pierwszego, jak też towar będący przedmiotem transakcji nie był towarem M. D.. Trafnie w związku z powyższym uznano, że faktury wystawione przez ww. podmioty nie mogły stanowić podstawy odliczenia podatku w nich wykazanego, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej "ustawa o VAT". Sąd podkreślił zarazem, że skarżący przy zachowaniu reguł zwyczajnej ostrożności mógł się dowiedzieć, że posiadane przez niego faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Ponieważ skarżący nie dokonał nawet takiego szczątkowego sprawdzenia kontrahenta, nie może się aktualnie powoływać na zasadę ochrony podatnika przed nieuczciwością dostawcy lub wykonującego usługę w zakresie prawa do odliczenia VAT. Ponadto za prawidłową Sąd uznał ocenę dowodów dotyczącą faktur wystawionych przez skarżącego na rzecz firm O. (K. J.), N. (J. M.) i H. (B. P.). Wszystkie ww. osoby przesłuchane przez organ podatkowy nie potrafiły w sposób jednoznaczny wykazać, że takie transakcje ze skarżącym miały miejsce. Początkowo osoby te potwierdziły fakt dokonania zakupu w firmie skarżącego, jednak nie potrafiły podać dalszych faktów związanych z tym zakupem. Kto konkretnie go dokonał, jak towar został przywieziony do firmy, gdzie był magazynowany, jak dokonano płatności. Kontrahenci nie potrafili też wskazać żadnych innych dokumentów związanych z przyjęciem towarów, jak np.: dokumenty kasowo-magazynowe. Te braki pozwalały powziąć organom wątpliwość co do tego, czy rzeczywiście takie dostawy miały miejsce. Organy wzięły przy tym pod uwagę, że ww. przedsiębiorcy dokonali korekt deklaracji podatku, eliminując z pozycji podatku naliczonego kwoty wynikające z faktur wystawionych przez skarżącego i rezygnując tym samym z jego zwrotu. Rezygnacja z ubiegania się o zwrot podatku naliczonego prowadzi do wniosku, że przedmiotowe transakcje nie miały miejsca. Organy podatkowe trafnie zdaniem Sądu zastosowały wobec tego w powyższej sytuacji art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, art. 99 ust. 12 oraz art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w świetle którego wystawca (pustej) faktury jest zobligowany do zapłaty podatku w niej wykazanego. 5. W skardze kasacyjnej od ww. wyroku skarżący wniósł o uchylenie tegoż orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i postępowania, a to: - art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 2 pkt 22 i art. 7 ust 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) poprzez przyjęcie, że skarżący nie nabył prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, podczas gdy spełnił wszystkie warunki, od których przepisy ww. dyrektywy oraz ustawy o VAT uzależniają nabycie tego prawa, - art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że wystawione przez podatnika faktury na rzecz FPHU N., Zakładu H. oraz FHU O. nie dokumentowały faktycznych transakcji, a w efekcie skarżący był zobowiązany do zapłaty wykazanego w nich podatku, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez oddalenie skarg na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z 10 grudnia 2013 r. w sytuacji, gdy decyzje te zostały wydane z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego oraz z naruszeniem art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), uzasadniającym ich uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania podatkowego, a w szczególności błędne ustalenie stanu faktycznego, co doprowadziło w konsekwencji również do naruszenia przepisów prawa materialnego, - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez błędne przedstawienie niektórych elementów stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na ocenę tego stanu faktycznego, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, - art. 151 p.p.s.a. przez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. nieuchylenie zaskarżonych decyzji w sytuacji, gdy istniały powołane wyżej przyczyny uzasadniające uchylenie decyzji organów obu instancji. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Nie są zasadne zarzuty procesowe, w ramach których strona kwestionuje po pierwsze, poprawność stanowiska Sądu odnośnie do nieprzesłuchania świadków M. D. oraz A. J., po drugie zaś ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w zakresie faktur otrzymanych od firm W. oraz E., jak również wystawionych na rzecz firm N., H. oraz O., zaaprobowaną przez Sąd. Zasadniczo, jak wynika z treści skargi kasacyjnej, zdaniem skarżącego trudności związane z przesłuchaniem ww. osób (niestawiennictwo pomimo kolejnych wezwań) nie zwalniały organów z obowiązku dążenia do doprowadzenia do złożenia przez nie zeznań w sprawie, tym bardziej, że sam organ odwoławczy nakazał uzupełnienie postępowania dowodowego w ww. zakresie; skarżący zaprzeczył również jakoby jego własna rezygnacja ze składania wyjaśnień miała na celu doprowadzenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego (s. 10-12 skargi kasacyjnej). Należy jednak zgodzić się z twierdzeniem Sądu, że wytyczne organu odwoławczego uchylającego decyzję pierwszoinstancyjną nie mają charakteru bezwzględnego i w przypadku zmiany sytuacji procesowej "może nie dojść do ich wykonania, a postępowanie i tak zostanie przeprowadzone prawidłowo" (s. 15 uzasadnienia wyroku); podstawą odstąpienia od wykonania niektórych wytycznych mogą być m.in. trudności w doprowadzeniu do przesłuchania świadka, który konsekwentnie nie stawia się w siedzibie organu w celu złożenia zeznań, a tym samym wielokrotne wezwania organu w tym zakresie pozostają bezskuteczne, co stanowi okoliczność niesporną w sprawie, w odniesieniu zarówno do M. D., jak i A. J.. Przypomnieć należy, że obowiązek dowodzenia wynikający z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma nieograniczonego charakteru (por. wyrok NSA z 28 maja 2013 r., II FSK 2078/11, CBOSA); w szczególności organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 Ordynacji podatkowej); nie jest zatem tak, że należy prowadzić postępowanie dowodowe mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (zob. np. wyrok NSA z 18 lipca 2012 r., I FSK 1534/11, CBOSA). O ile przy tym istotnie, jak wskazuje skarżacy (s. 12 skargi kasacyjnej), wątpliwości co do ustaleń faktycznych nie powinny być rozstrzygane na niekorzyść podatnika, to w przedmiotowej sprawie, wbrew jego przekonaniu, brak jest takowych zastrzeżeń co do przyjętej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Skład orzekający podziela bowiem, z przyczyn omówionych poniżej, pogląd Sądu pierwszej instancji, że w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów przesłuchanie M. D. oraz A. J. nie było konieczne do przyjęcia ustaleń stanowiących podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku oraz porzedzających go decyzji organu podatkowego, tj. o fikcyjności transakcji skarżącego z wymienionymi na wstępie kontrahentami. Nie sposób zgodzić się także z zarzutami strony dotyczącymi oceny zeznań świadków w zakresie transakcji z firmami W., E., N., H. oraz O.. W zakresie dwóch pierwszych podmiotów skarżący koncentruje się na nieścisłościach w zeznaniach D. B. oraz M. D., mających świadczyć o braku wiarygodności tych świadków, a tym samym ustaleń wynikających z tych zeznań – zwraca uwagę na szczegółowe oświadczenia świadków odnośnie do zakresu i czasu prowadzonej działalności, powiązań poszczególnych osób, czy wreszcie przepływów pieniężnych między nimi (s. 4-8 skargi kasacyjnej). Strona pomija jednak w tym kontekście twierdzenie organów, zaaprobowane przez Sąd, że wiarygodność zgodnych oświadczeń ww. osób odnośnie do braku udziału w transakcjach ze skarżącym potwierdza całokształt okoliczności faktycznych sprawy, na które składają się również takie ustalenia jak: - brak rozliczania przez D. B. podatku od towarów i usług (składania deklaracji VAT-7), czy zeznań o wysokości osiągniętego dochodu, - brak udokumentowanych źródeł pochodzenia towaru ujętego w przedmiotowych fakturach, - brak jakichkolwiek umów handlowych, - brak udokumentowania obrotu pieniężnego (innymi słowy: poza fakturą nie istnieją żadne pisemne dowody potwierdzające ww. dostawy); - brak szczegółowej wiedzy samego skarżącego odnośnie do rzeczywistego przebiegu transakcji (zob. s. 2, 7, 16-17 uzasadnienia wyroku). Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji w ślad za organami, brak wspomnianych dowodów świadczy o wiarygodności zeznań M. D. oraz D. B. (s. 19 uzasadnienia wyroku); taka ocena uwzględnia treść art. 191 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ bierze pod uwagę całokształt okoliczności faktycznych (dowodów), kierując się w szczególności zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego (zob. np. wyrok NSA z 13 maja 2014 r., II FSK 1116/12, CBOSA). Podobnie w zakresie faktur wystawionych przez samego skarżącego na rzecz firm N., H. oraz O. nie przedstawiono żadnych dowodów potwierdzających, że dostawy w nich ujęte miały miejsce (s. 8 uzasadnienia wyroku). Strona zwraca w powyższym zakresie uwagę na alternatywne uzasadnienie korekt dotyczących podatku odliczonego przez ww. kontrahentów z tytułu faktur wystawionych przez skarżącego; zdaniem skarżącego powód braku sporu ww. firm z organami podatkowymi we wskazanym zakresie stanowić miał "święty spokój", co sugeruje chęć uniknięcia kontroli, czy też sporu z organami podatkowymi (s. 8-10 skargi kasacyjnej). Jednakże wskazując na powyższe, skarżący pomija zarazem ustalenia organów, przyjęte przez Sąd, odnośnie do wspomnianego wyżej braku udokumentowania ww. dostaw (np. brak jakichkolwiek dokumentów magazynowych), a ponadto w zakresie dotyczącym braku szczegółowej wiedzy kontrahentów odnośnie do wskazanych dostaw - albo w ogóle nie widzieli oni materiałów budowlanych wyszczególnionych na fakturach (zeznania J. M.), bądź też nie byli w stanie podać źródła ich pochodzenia, czy też kto i jakim środkiem transportu je dostarczył (zeznania B. P., K. J.) (zob. s. 4-5 i 18 uzasadnienia wyroku); także więc i w zakresie ostatnich trzech transakcji strona traci z pola widzenia całokształt okoliczności faktycznych sprawy. Skarżący nie kwestionuje ustalenia Sądu, że powinien był wiedzieć o nieuczciwych działaniach kontrahentów (dotyczy to w szczególności firm W. oraz E.), koncentrując się na wykazaniu, że "nabył towar od podmiotu wskazanego na fakturze" (s. 14 skargi kasacyjnej), które to twierdzenie zostało uznane za niezasadne; stąd też brak jest podstaw do analizy ww. kwestii wiedzy podatnika o uczestnictwie w transakcjach stanowiących nadużycie podatkowe (art. 183 § 1 p.p.s.a.). W konsekwencji uznania za chybione zarzutów procesowych strony, nie mogą też zostać uwzględnione materialnoprawne podstawy zaskarżenia, w ramach których skarżacy wywodzi, że "pozbawiono go prawa do odliczenia podatku naliczonego, pomimo że spełnia wszystkie warunki nabycia takiego prawa oraz obciążono go podatkiem z tytułu wystawienia pustych faktur" (s. 13 skargi kasacyjnej). Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.