I FSK 376/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2008 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. Sp. z o. o. w B. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Gl 1452/07 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi P. Sp. z o. o. w B. na Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług postanawia: 1) oddalić skargę kasacyjną, 2) oddalić wniosek Dyrektora Izby Skarbowej w K. o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Gl 1452/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odrzucił skargę "P." Sp. z o.o. w B. (dalej - "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 sierpnia 2007 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 16 kwietnia 2007 r. umarzającą postępowanie w sprawie wniosku z dnia 28 października 2004 r. w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2001 r. w kwocie 7.671,20 zł. Stan sprawy przedstawiał się następująco. W dniu 17 września 2007 r. do WSA w Gliwicach wpłynęła skarga Spółki, zastępowanej przez adwokata, na wyżej wymienioną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Do skargi dołączone zostało pełnomocnictwo oraz odpis z Rejestru Przedsiębiorców KRS, nie przedstawiono natomiast potwierdzenia o uiszczenia wpisu sądowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. WSA skargę Spółki odrzucił, powołując się na art. 221 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej "p.p.s.a."), zgodnie z którym pisma wnoszone przez adwokata lub radcę prawnego, które nie są należycie opłacone, pozostawia się bez rozpoznania albo odrzuca bez wezwania o uiszczenie opłaty, jeżeli pismo podlega opłacie stałej. Zdaniem WSA w przedmiotowej sprawie należało pobrać wpis stały na podstawie § 2 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.) w kwocie 500 zł. Sąd podkreślił, że § 5 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów, stanowiący, że wpis stały od skargi wnoszonej przez adwokata lub radcę prawnego uiszcza się na wezwanie w sposób określony w ust. 1 po przekazaniu skargi sądowi utracił moc w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7 marca 2006 r., sygn. SK 11/05. WSA powołał się również na postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 grudnia 2004 r. sygn. akt FZ 568/04, w którym wyrażono pogląd, że § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów wyznacza wysokość wpisu stałego nie w sprawach "zobowiązań podatkowych", lecz w sprawach "z zakresu zobowiązań podatkowych". Użyte w nim sformułowanie "z zakresu" powoduje zatem rozszerzenie kręgu przypadków, do których norma ta znajdzie zastosowanie na wszelkie te spory sądowoadministracyjne, które pozostają w związku ze zobowiązaniami podatkowymi. Sąd uznał brak podstaw do wzywania profesjonalnego pełnomocnika do uiszczenia wpisu, konsekwencją czego było odrzucenie skargi. Od powyższego postanowienia Spółka, reprezentowana przez tego samego pełnomocnika, wniosła skargę kasacyjną, postanowienie WSA zaskarżając w całości. Skarga kasacyjna została oparta na podstawach wynikających z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. art. 221 i art. 220 § 1 w zw. z art. 216 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu przed sądami administracyjnymi poprzez odrzucenie skargi z powodu nieuiszczenia wpisu stałego, przy równoczesnym braku ustaleń uzasadniających przyjęcie, iż skarga podlega wpisowi stałemu, jak również braku wyjaśnienia przyjętej podstawy prawnej rozstrzygnięcia w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia. Ze względu na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że warunkiem zastosowania rygoru z art. 221 p.p.s.a. jest nie tylko ustalenie przez Sąd, że opłata nie została wniesiona, ale że wnoszone pismo podlega opłacie stałej. Ustalenie takie wprawdzie Sąd poczynił, jednakże nie wyjaśnił, w opinii autora skargi kasacyjnej, przyczyn zajęcia takiego stanowiska. Wskazano, że przedmiotem postępowania podatkowego było stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2001 r., przy czym kwota, której dotyczyło postępowanie była od początku określona i wynosiła 7.671,00 zł. Kwota ta była również wskazana jako wartość przedmiotu zaskarżenia w skardze wniesionej do WSA i stanowi ona, w opinii pełnomocnika Spółki, "należność pieniężną" w rozumieniu art. 216 p.p.s.a., bez względu na to, czy decyzja organu podatkowego należność tę nakłada, czy też nie uwzględnia wniosku strony o dokonanie jej zwrotu. W takim przypadku opłata od skargi ma charakter stosunkowy. W dalszej części skargi kasacyjnej podniesiono, że § 2 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów w części dotyczącej spraw z zakresu zobowiązań podatkowych może być stosowany tylko wtedy, gdy nie są one objęte wpisem stosunkowym, a powołane przez WSA postanowienie NSA z dnia 28 grudnia 2004 r. sygn. akt FZ 568/04 dotyczy zupełnie odmiennego stanu faktycznego. W końcowej części uzasadnienia stwierdzono, że zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji rygoru wynikającego z art. 221 p.p.s.a. przy równoczesnym braku wskazania w uzasadnieniu w sposób zgodny z art. 141 § 4 p.p.s.a. przyczyn zastosowania tego przepisu, a nie art. 220 § 1 w zw. z art. 216 p.p.s.a. powoduje, że zaskarżone postanowienie nie może być uznane za trafne. Dyrektor Izby Skarbowej w K., reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną, wnosząc o jej oddalenie i o przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zdaniem organu postanowienie WSA nie narusza wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania i odpowiada prawu, w związku z czym skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać: oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ustawy, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej. W ramach powołanych w skardze kasacyjnej podstaw zaskarżenia strona usiłuje wykazać, iż jej sprawa dotyczy należności pieniężnej w rozumieniu art. 216 p.p.s.a., wobec czego należny był w niej wpis stosunkowy, a nie jak przyjęto w zaskarżonym postanowieniu – stały (czego konsekwencją było zastosowanie przez WSA art. 221 p.p.s.a.). Przechodząc do meritum sporu należy zauważyć, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości fakt, iż w sprawach dotyczących umorzenia postępowania administracyjnego (tu podatkowego) należny jest wpis stały (por. post. NSA z dnia 31 marca 2005 r., sygn. akt II FZ 33/05, niepubl.; post. z dnia 23 sierpnia 2007 r., sygn. akt II FZ 429/07, niepubl.; post. NSA z dnia 14 lutego 2008 r., sygn. akt II FZ 650/07, niepubl.; wyrok NSA z dnia 9 września 2005 r., sygn. akt FSK 2225/04, Lex nr 173179; post. NSA z dnia 18 stycznia 2008 r., sygn. akt II FZ 637/07, niepubl.). Należy bowiem zauważyć, że użyte w art. 216 p.p.s.a. sformułowanie "jeżeli przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna", jest wyrażeniem nieostrym i stanowi pewnego rodzaju uproszczenie. Przedmiotem zaskarżenia nie mogą być bowiem należności pieniężne, ale akty i czynności wymienione w art. 3 § 2 i 3 p.p.s.a. (por. A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, B. Gruszczyński: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz; Zakamycze 2005 r., s. 536 i 537). Dlatego bardziej trafne jest określenie spraw, o których mowa w art. 216 p.p.s.a., jako spraw, w których przedmiotem zaskarżenia są akty lub czynności kreujące określoną należność pieniężną, bądź stwierdzające jej istnienie (por. post. NSA z dnia 14 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 168/07, niepubl.). W przedmiotowej sprawie decyzją z dnia 16 kwietnia 2007 r., utrzymaną następnie w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. uznał, że żądanie zawarte we wniosku z dnia 28 października 2004 r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w trybie art. 74 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej "O.p.") w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2001 r. nie może zostać przez organ merytorycznie rozstrzygnięte, tym samym zaś zasadnym jest umorzenie postępowania ze względu na jego bezprzedmiotowość. Przyczyną niemożności zastosowania trybu określenia nadpłaty przewidzianego w art. 74 pkt 1 O.p. było wydanie już w postępowaniu podatkowym decyzji ostatecznej określającej wysokość tego zobowiązania. Tutejszy Sąd pragnie podkreślić, że nie sposób stwierdzić, że decyzja umarzająca postępowanie podatkowe z powodu jego bezprzedmiotowości – na mocy art. 208 § 1 O.p. – oraz utrzymująca ją w mocy decyzja organu odwoławczego, kształtują jakiekolwiek zobowiązanie materialnoprawne podatnika. W tego rodzaju decyzji nie ustala się ani nie stwierdza istnienia po stronie podatnika skonkretyzowanego zobowiązania do zapłaty należności pieniężnej. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza bowiem, że brak jest podstaw prawnych i faktycznych do rozpatrzenia sprawy co do istoty (por. wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 1995 r., sygn. akt SA/Łd 2424/94, ONSA 1996 r. Nr 2, poz. 80). Jest to orzeczenie formalnie kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2004 r., sygn. akt III SA 1253/03, Lex 147337). Skoro decyzja w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego nie jest decyzją mającą za przedmiot należność pieniężną w rozumieniu art. 216 p.p.s.a., to stosownie do art. 231 zdanie drugie p.p.s.a. jest aktem prawnym wydanym w "innej sprawie", w której pobiera się wpis stały. Powyższej konkluzji nie podważa w żaden sposób argumentacja pełnomocnika skarżącej Spółki. Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął bowiem, że w sprawie właściwy był wpis stały, pobrany na podstawie § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu przed sądami administracyjnymi. Ponadto nie sposób nie zauważyć, że autor skargi kasacyjnej w bardzo ogólny sposób wskazał, na czym jego zdaniem miało polegać naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 221, art. 220 § 1 w zw. z art. 216, art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 3 rozporządzenia. Stwierdził on jedynie, że skutkiem tego było niesłuszne odrzucenie skargi kasacyjnej z powodu nieuiszczenia wpisu stałego w sytuacji, kiedy powinien być zastosowany art. 220 § 1 w zw. z art. 216 p.p.s.a. Twierdzenie takie, w świetle poczynionych już rozważań, nie zasługuje na uwzględnienie. Skoro WSA przyjął, że w sprawie właściwy jest wpis stały, a wniesiona przez adwokata skarga nie została opłacona, to, na podstawie art. 221 p.p.s.a. należało ją odrzucić. Sąd nie naruszył art. 220 § 1 w zw. z art. 216 p.p.s.a., gdyż przepisy te nie miały zastosowania w rozpatrywanej sprawie ze względu na odmienny przedmiot regulacji. W świetle powyższego za nieuzasadniony należy też uznać zarzut naruszenia § 2 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu przed sądami administracyjnymi, na podstawie którego Sąd ustalił prawidłową wysokość należnego w sprawie wpisu stałego. Zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wyjaśnienia przyjętej podstawy prawnej rozstrzygnięcia w części dotyczącej przyczyny pobrania wpisu stałego jest zasadny, ale wada uzasadnienia w tym zakresie nie ma wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż odpowiada ono prawu. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wniosek Dyrektora Izby Skarbowej w K. o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, gdyż stosownie do przepisu art. 209 p.p.s.a., o zwrocie kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę (art. 200) oraz w orzeczeniu o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 tej ustawy. O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzeka jedynie wówczas, gdy rozpoznaje skargę kasacyjną od wyroku, ponieważ przepisy art. 203 i 204 p.p.s.a. wiążą zwrot kosztów postępowania kasacyjnego z wyrokiem sądu pierwszej instancji oddalającym lub uwzględniającym skargę, co nie ma miejsca w przypadku rozpoznawania skargi kasacyjnej od postanowienia odrzucającego skargę.