II GSK 1028/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 16 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. z dnia 7 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wr 530/11 w sprawie ze skargi V. S. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 7 marca 2012 r., o sygn. akt III SA/Wr 530/11, uwzględnił skargę [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia 1 sierpnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych - uchylając zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 29 kwietnia 2011 r. oraz zasądził na rzecz skarżącej koszty postępowania. Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej we W. po rozpatrzeniu odwołania [...] (dalej "spółka") od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. (dalej "Naczelnik") z dnia 29 kwietnia 2011 r. (nr [...] ) cofającej rejestrację automatu o niskich wygranych F. – utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej w skrócie "o.p.") Organ odwoławczy podzielił zapatrywanie Naczelnika w kwestii zaistnienia przesłanki cofnięcia rejestracji, przewidzianej w § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm., dalej w skrócie "rozp. 2003"). Stwierdzenie niezgodności rzeczywistego stanu automatu, którego dotyczyły decyzje organów celnych obu instancji, z warunkami rejestracji, nastąpiło w drodze eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy i pracowników celnych w punkcie gier, w którym automat był zainstalowany. Eksperyment wykazał, że automat umożliwiał grę za stawkę 100 punktów kredytowych, co stanowi równowartość 10 zł (1 punkt kredytowy = 0,10 zł), przekraczając w ten sposób limit stawki przewidziany w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej w skrócie "u.g.h."), której maksymalną wysokość określono na poziomie 0,50 zł. W toku postępowania wyjaśniającego organy pozyskały ponadto kolejny dowód. Wykorzystały mianowicie – na podstawie formalnego postanowienia o dopuszczeniu tego dowodu w rozpatrywanej sprawie – opinię biegłego sądowego, powołanego w równolegle toczącym się postępowaniu karno-skarbowym. W końcowych wnioskach tej opinii, po przedstawieniu przebiegu ekspertyzy, biegły także stwierdził, że sporny automat nie spełnia wymogów technicznych przewidzianych dla automatów do gier o niskich wygranych, umożliwia bowiem grę za stawkę wyższą niż 0,50 zł. Oceniając dowód z opinii rzeczoznawcy, Dyrektor IC podkreślił, że ma on walory istotne dla rozpatrywanej sprawy. Z jednej bowiem strony przyczynia się do jej załatwienia (może być wykorzystany stosownie do dyspozycji art. 180 § 1 o.p.), z drugiej zaś odpowiada wymogom przewidzianym w art. 181 o.p. dla dowodu w postaci opinii biegłego. Odnosząc się do konkretnych zarzutów formułowanych przez spółkę, organ odwoławczy wyraził zapatrywanie, że do cofnięcia rejestracji automatu na podstawie § 14 ust. 5 rozp. z 2003 r. nie jest potrzebny dowód z opinii, o której mowa w § 8 rozp. 2003, sporządzanej dla potrzeb rejestracji automatu. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżącą wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 7 marca 2012 r., o sygn. akt III SA/Wr 583/11 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Sąd I instancji wskazał, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie - czy stwierdzenie stanu opisanego w § 14 ust. 5 rozporządzenia z 2003 r., tzn. tego, iż rzeczywisty stan automatu do gier o niskich wygranych nie jest zgodny z warunkami rejestracji - może nastąpić na podstawie dowolnych środków dowodowych, np. eksperymentu przeprowadzonego przez pracowników (funkcjonariuszy) samych organów celnych lub w oparciu o opinię opracowaną przez rzeczoznawcę, czy też stwierdzenie takiego stanu jest dopuszczalne wyłącznie na podstawie opinii jednostki badającej upoważnionej przez właściwego ministra (o której mowa w § 8 rozporządzenia z 2003 r.). Według Sądu I instancji zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier może być wyłącznie dowód w postaci opinii jednostki badającej. W tym kontekście WSA powołując orzecznictwo NSA podkreślił, że w świetle przepisów § 7, § 8 oraz § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r., nieprawidłowa jest taka wykładnia, która czyni badania jednostki (o których mowa) jednym tylko z możliwych dowodów służących stwierdzeniu niezgodności stanu rzeczywistego automatów z warunkami rejestracji. Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu wystąpił ze skargą kasacyjną od wyroku Sądu I instancji, zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu. Ponadto organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: I. Naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: p.p.s.a.), tj.: 1) § 14 ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż cofnięcie rejestracji automatu do gier jest możliwe tylko i wyłącznie po przeprowadzeniu badań i wydaniu opinii przez jednostkę badającą określoną w § 8 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r., pomimo, iż z przepisów to nie wynika; 2) § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że opinia jednostki badającej jest jedynym możliwym dowodem na stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego automatów z warunkami rejestracji będącego podstawą cofnięcia rejestracji, pomimo, iż przepisy nie wprowadzają takiego ograniczenia dowodowego; 3) § 7 i § 8 rozporządzenia z 2003 r. poprzez przyjęcie, że przepisy te mają zastosowanie również podczas cofnięcia rejestracji automatu do gier podczas gdy, z przepisów tych wynika, że stosuje się je tylko w momencie dopuszczenia automatu do gier do eksploatacji. II. Naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 w związku z art. 151 p.p.s.a oraz w związku z art. 122, art. 180, 181 i 191 O.p. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Legnicy na skutek uznania, że organy naruszyły przepisy postępowania, poprzez wydanie decyzji o cofnięciu rejestracji automatu pomimo nieprzeprowadzenia dowodu z opinii jednostki badającej upoważnionej przez właściwego ministra, podczas gdy na podstawie § 14 ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. oraz stosownie do treści art. 180 i 181 O.p., przeprowadzone dowody były wystarczające dla stwierdzenia, że automat nie spełnia wymogów opisanych w art. 129 ust. 3 u.g.h. i wydania decyzji o jego wyrejestrowaniu. Jak podnosi skarga kasacyjna nie można zgodzić się z twierdzeniem Sądu I instancji, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu do gier jest stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego z warunkami rejestracji tylko i wyłącznie na podstawie opinii jednostki badawczej. Według kasatora nie wynika to z żadnego przepisu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie niniejszych rozważań podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie ponieważ nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Postępowanie administracyjne w rozpoznawanej sprawie zostało wszczęte w dniu 30 grudnia 2010 r., a zatem już pod rządami nowej ustawy o grach hazardowych, tj. u.g.h. W myśl art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. W świetle art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. do działalności spółki podjętej pod rządem u.g.z.w. mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. Zatem, w rozpatrywanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automacie należącym do spółki powinien być przepis art. 129 ust. 3 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji zgodnie z którym, zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. Stosownie do przepisu § 7 rozporządzenia z 2003 r. warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8 rozporządzenia z 2003 r., a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m. in.: prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry na uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h.). W myśl powyższych przepisów podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania wspomnianej jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Ponadto, co należy podkreślić, stosownie do § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier (§ 14 ust. 5). Przepisy § 14 ust. 4 i ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. należy interpretować łącznie i w powiązaniu z przepisami § 7 i 8 rozporządzenia z 2003 r. W rezultacie, zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji, wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier powinien być dowód w postaci opinii jednostki badającej. Natomiast nie jest prawidłowa interpretacja § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r., a to z uwagi na użycie zwrotu "może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych", która czyni te badania jednym tylko z możliwych dowodów służących stwierdzeniu niezgodności stanu rzeczywistego automatów z warunkami rejestracji. Naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych przez jednostkę badającą w tym tylko znaczeniu, że ma takie prawo. Nie ciąży więc na nim obowiązek permanentnego żądania przeprowadzania takich badań. Jeżeli zaś zamierza cofnąć rejestrację, a to ze względu na niezgodność stanu rzeczywistego automatu lub urządzenia z warunkami rejestracji, powinien się oprzeć na opinii jednostki badającej. Stanowisko to zostało potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1031/11; z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. akt II GSK 610/12; z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt: II GSK 1556/11; II GSK 1621/11; II GSK 1622/11; II GSK 1148/11; II GSK 1754/11; II GSK 1275/11; II GSK 1556/11; II GSK 1529/11; z dnia 18 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 236/12, z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 139/120). Potwierdzeniem takiego stanowiska jest wprowadzenie przez ustawodawcę do ustawy o grach hazardowych (ustawa z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw) przepisu art. 23b określającego procedurę "badania sprawdzającego" automatu, co do którego istnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia on wymogów określonych w ustawie. Badanie to przeprowadza specjalistyczna jednostka badająca. Zgodnie z art. 23b ust. 1 na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23b ust. 3). Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną w oparciu o przepis art. 184 p.p.s.a.