III FSK 532/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 23 września 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 2224/23 w sprawie ze skargi R. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 25 lipca 2023 r., nr KOC/7390/Ni/22 w przedmiocie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 9 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 2224/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z 25 lipca 2023 r., nr KOC/7390/Ni/22 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.) – dalej jako: "p.p.s.a." Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła R. z siedzibą w W. (Spółdzielnia). Zgodnie z art. 174 pkt 2 oraz art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną oparła na podstawach kasacyjnych polegających na naruszeniu przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 165 § 3, art. 207 i art. 210 § 1 i 2 w zw. z art. 75 § 3 i 4a i art. 81b § 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.) - dalej jako: "o.p." w zw. z art. 6q ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2019 r., poz. 2010 ze zm.) - dalej jako: "u.c.p.g." poprzez: a) oddalenie skargi i uznanie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłatach za gospodarowanie odpadami komunalnymi za zgodną z prawem, podczas gdy po stronie SKO istniał obowiązek stwierdzenia nadpłaty w w/w opłatach jako nienależnych i wnoszonych bez podstawy prawnej, b) oddalenie skargi i uznanie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłatach za gospodarowanie odpadami komunalnymi za zgodną z prawem, gdyż w okresie od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2021 r. [...] w sposób ciągły i nieprzerwany świadczyło usługę odbioru odpadów komunalnych z nieruchomości zarządzanych przez skarżącą, podczas gdy powyższa okoliczność nie ma wpływu na zasadność stwierdzenia nadpłaty, c) oddalenie skargi i uznanie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłatach za gospodarowanie odpadami komunalnymi za zgodną z prawem, wskutek stwierdzenia, że rzeczywista wysokość kosztów gospodarowania odpadami komunalnymi jest okolicznością mającą znaczenie w sprawie, podczas gdy powyższa okoliczność nie ma żadnego wpływu na zasadność stwierdzenia nadpłaty, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 81 § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że art. 6m ust. 4 u.c.p.g. jest odrębnym przepisem, o którym mowa w art. 81 § 1 o.p., podczas, gdy art. 6m ust. 4 u.c.p.g. nie jest odrębnym przepisem w rozumieniu art. 81 § 1 o.p., 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 147 § 1 i 2 p.p.s.a. poprzez wskazanie w uzasadnieniu wyroku, że stwierdzenie nieważności uchwał Rady [...] dokonujących wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz stawki tej opłaty nie spowodowało, że opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi były nienależne i wnoszone bez podstawy prawnej oraz że stwierdzenie nieważności było tylko podstawą do wzruszenia rozstrzygnięć wydanych na podstawie w/w uchwał, podczas gdy stwierdzenie nieważności w/w uchwał spowodowało, że opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi były nienależne i wnoszone bez podstawy prawnej, a art. 147 § 2 p.p.s.a. nie mógł znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż na podstawie w/w uchwał nie zostało wydane wobec skarżącej żadne rozstrzygnięcie, 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 147 § 1 p.p.s.a. poprzez uznanie, że WSA w prawomocnych wyrokach w sprawach III SA/Wa 865/20, III SA/Wa 866/20 III SA/Wa 867/20 dot. uchwał Rady [...] nr [...], [...] oraz [...] stwierdził nieważność uchwał wyłącznie w zakresie wyboru metody ustalania opłat, a nie w zakresie ustalenia wysokości opłat, podczas gdy WSA stwierdził nieważność w/w uchwał zarówno w zakresie wyboru metody ustalania opłat, jak i w zakresie ustalenia wysokości opłat. Zgodnie z art. 174 pkt 1 oraz art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Spółdzielnia skargę kasacyjną oparła na podstawach kasacyjnych polegających na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 6h pkt 1, 6i ust. 1 pkt 1, art. 6j ust. 2, 6k ust. 1 pkt 1 u.c.p.g. poprzez błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że podstawą prawną obowiązku uiszczania opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi mogą być same w sobie przepisy art. 6h pkt 1 i 6i ust. 1 pkt 1 u.c.p.g., podczas gdy podstawą tą muszą być uchwały Rady [...] dokonujące wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz stawki tej opłaty a w przypadku stwierdzenia nieważności przepisów w/w uchwał niemożliwe jest skonkretyzowanie w oparciu o u.c.p.g. metody i stawek opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 6m ust. 4 u.c.p.g poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że pojęcie deklaracja zmniejszająca wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi obejmuje także pojęcie korekta deklaracji podczas, gdy są to odmienne i rozłączne pojęcia, 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 6m ust. 4 u.c.p.g. poprzez błędne zastosowanie skutkujące oddaleniem skargi, podczas gdy przepis ten w ogóle nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Wobec powyższych zarzutów Spółdzielnia wniosła: I. w oparciu o art. 176 § 1 pkt 3 i 185 § 1 p.p.s.a. - o uchylenie zaskarżonego wyroku WSA w całości, II. w oparciu o art. 203 § 1 p.p.s.a. - o orzeczenie od SKO na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, III. o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Spółdzielnia złożyła pismo procesowe z 10 czerwca 2024 r., w którym wskazała na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 19 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 729/23. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddalaniu. Na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami prawnymi wynikającymi z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Okoliczności faktyczne rozpoznawanej sprawy nie są sporne. Podstawę żądania stwierdzenia nadpłaty z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi Spółdzielnia wywodzi z faktu, że prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 stycznia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 865/20 stwierdzono nieważność § 1 oraz § 5 pkt 1 lit. a) i lit. b) uchwały [...] z [...] r. nr [...] w sprawie [...] (Dz. Urz. Woj. [...] poz. [...]). Ponadto prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 października 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 866/20 stwierdzono nieważność § 1 pkt 2 uchwały [...] z [...] r., nr [...] zmieniającej uchwałę w sprawie [....] (Dz. Urz. Woj. [...] poz. [...]) w zakresie dotyczącym zmiany § 5 pkt 1 i pkt 2 uchwały [...] z [...] r. w sprawie [....]. Prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 stycznia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 867/20 stwierdzono nieważność § 1 pkt 1 oraz § 2 pkt 1 i pkt 2 uchwały [...] z [...] r. [...] w sprawie [...] (Dz. Urz. Woj. [...] poz. [...]). W ocenie Spółdzielni na skutek stwierdzenia nieważności w części ww. uchwał [...] odpadła podstawa uiszczenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zasobach zarządzanych przez Spółdzielnie, tak więc wniesione już opłaty na podstawie ww. uchwał są nienależne i jako takie powinny zostać uznane za nadpłatę w rozumieniu ustawy - ordynacja podatkowa. Istota ujawnionego w toku niniejszego postępowania spornego zagadnienia sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie, czy w przypadku stwierdzenia nieważności uchwały rady gminy (części uchwały) dotyczącej wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ponoszone przez zobowiązaną opłaty były w każdym przypadku nienależne. Żądanie stwierdzenia nadpłaty obejmuje okres od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2021 r. Przepis art. 72 § 1 pkt 1 o.p. stanowi, że za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Strona argumentuje, że skoro warunkiem koniecznym uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest istnienie uchwały, albowiem to regulacje zawarte w tym akcie stanowią konieczne dopełnienie normy kształtującej wysokość opłaty, to w sytuacji, w której została stwierdzona nieważność uchwał, i owa nieważność ma skutek ex tunc, wnoszona opłata od momentu jej uiszczenia pozbawiona była podstawy prawnej oraz była nienależna. Stanowisko prezentowane przez Spółdzielnie opiera się na założeniu, że stwierdzenie nieważności uchwały skutkuje bezwzględnym zakwestionowaniem (podważeniem) wszelkich czynności, których podstawa prawna była wywodzona z tej uchwały. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego analizując uzasadnienie skargi kasacyjnej można dostrzec, że argumentacja tam przedstawiona zrównuje wyrok sądu administracyjnego co do skutków, z orzeczeniami Trybunału Konstytucyjnego oraz TSUE. Nadto skarżący zrównuje opłatę z podatkiem, nie dostrzegając lub pomijając, że obie te daniny mają odmienny charakter. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest uprawnione zrównanie co do skutków, wyroku sądu administracyjnego z wyrokami TK lub TSUE. Wyrok sądu administracyjnego nie ma mocy powszechnie obowiązującej jaką przypisuje się orzeczeniom trybunalskim. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 grudnia 2024 r., sygn. akt III FSK 966/24 rozpoznając zbliżone zagadnienie prawne w odniesieniu do porównywalnego stanu faktycznego stwierdził: Z cytowanego przepisu wynika, że prawomocne orzeczenie wywiera skutek nie tylko w sprawie, w której zostało wydane, ale także poza tą sprawą. Oznacza to, że orzeczenie wydane w innej niż rozpatrywana, ale powiązanej sprawie jest wiążące tak dla sądu administracyjnego kontrolującego prawidłowość działania administracji publicznej, jak i dla organu prowadzącego postępowanie administracyjne. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w świetle postanowień art. 170 p.p.s.a. nie tyle istotne jest jakich konkretnych aktów dotyczyło postępowanie sądowe zakończone wydaniem prawomocnego orzeczenia, ale jakiego rodzaju zagadnienia powstałe na tle konkretnego stanu faktycznego zostały w nim przesądzone (por. wyrok NSA z 21 grudnia 2021 r., III OSK 833/21). Sądy administracyjne stoją bowiem na stanowisku, że rozstrzygnięta prawomocnym wyrokiem kwestia prawna nie może być już w odniesieniu do danego podmiotu kwestionowana i poddana odmiennej ocenie (por. np. wyroki NSA z: 7 września 2021 r., II OSK 3133/18; z 3 sierpnia 2021 r., II FSK 255/19). Ustanowiona w art. 170 p.p.s.a. zasada związania powoduje, że skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak również wszystkie przyszłe postępowania administracyjne i sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej. Moc wiążąca prawomocnego wyroku sądu administracyjnego związana jest z tożsamością stosunku prawnego będącego przedmiotem sprawy (wyroki NSA: z 28 czerwca 2022 r., II GSK 272/19; z dnia 14 maja 2024 r., I GSK 1361/20; z dnia 9 lutego 2023 r., II FSK 1802/20). Zasada związania musi być jednak stosowana z dużą ostrożnością przez sąd orzekający w sprawie późniejszej, w której pojawia się kwestia już uprzednio oceniona. Chodzi o to, by sąd prawidłowo przyjął zakres związania innym wyrokiem i aby zbyt pochopnie nie stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie (późniejszej) nie wolno mu już dokonywać żadnych ocen w tym zakresie (wyroki NSA: z dnia 14 listopada 2023 r., I FSK 2540/21, z dnia 7 lipca 2023 r., I GSK 1553/19). W rozpoznanej sprawie WSA niewłaściwie ocenił granice związania wyrokiem z dnia 9 marca 2022 r. o sygn. akt I SA/Wr 584/21. Przede wszystkim Sąd nie wziął pod uwagę, że nie występuje tożsamość stosunku prawnego będącego przedmiotem sprawy zakończonej tym wyrokiem i sprawy niniejszej. W tamtej sprawie rozpoznawana była ważność uchwały z dnia [...]., zaś w sprawie niniejszej przedmiotem rozstrzygnięcia jest nadpłata w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Skarżąca wiązała nadpłatę ze stwierdzeniem wyrokiem I SA/Wr 584/21 nieważności tej uchwały i orzekający w tej sprawie Sąd związany był tym wyrokiem, ale wyłącznie w zakresie stanowiącym przedmiot objętego nim rozstrzygnięcia, czyli nie mógł uznać, iż owa uchwała jest ważna. Natomiast wyrok I SA/Wr 584/21 nie wiązał mocą art. 170 P.p.s.a. tak dalece że przepis ten, czy też wyrok (wobec braku wypowiedzi WSA w tym zakresie, nie wiadomo, którą opcję przyjął WSA) sam w sobie mógł stanowić podstawy do stwierdzenia nadpłaty, jak uznał Sąd pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zwraca także uwagę, że w świetle przepisów ordynacji podatkowej dotyczących nadpłat nie można zasadnie sformułować twierdzenia, że orzeczenie TK czy TSUE powoduje po stronie organu podatkowego obowiązek zwrotu nadpłaty z urzędu, automatycznie. Ustawodawca w odniesieniu do płatności ponoszonych bez obowiązku wydania wcześniejszej decyzji wprowadza właściwą procedurę dochodzenia nadpłaty, i trzeba podkreślić, procedurę dedykowaną tylko do sytuacji będących skutkiem orzeczenia TK lub TSUE. (art. 74 o.p.). Regulacji tej nie można odnieść i zastosować do wyroku sądu administracyjnego stwierdzającego nieważność uchwały, co wynika z samego brzmienia art. 74 o.p. Akt prawa miejscowego stanowi źródła praw i obowiązków, a także podstawę do wydawania decyzji administracyjnych, które wywierają skutki względem ich adresatów oznaczonych indywidualnie. Stwierdzenie nieważności aktu prawa miejscowego wywołuje zatem potrzebę oceny wpływu stwierdzenia nieważności na prawa i obowiązki nawiązane i ukształtowane na podstawie unieważnionej uchwały. Przy czym oceny tej należy dokonać na podstawie adekwatnych w tej materii przepisów, nie sięgając do regulacji dotyczących skutków orzeczeń TK lub TSUE. Nie jest sporne, że stwierdzenie nieważności uchwały wywołuje skutki ex tunc. Niemniej pogląd, że stwierdzenie nieważności uchwały oznacza także ex tunc automatyczne i bezwzględne zniesienie wszelkich stosunków prawnych zawiązanych i wykonanych na podstawie tej uchwały nie znajduje dostatecznych podstaw prawnych. Trzeba tutaj dostrzec, że mamy do czynienia z dwoma odrębnymi bytami prawnymi, z jednej strony uchwała, z drugiej strony stosunki prawne powstałe na jej podstawie. Mamy zatem do czynienia z dwoma wartościami, których źródła należy upatrywać w konstytucji, mianowicie zasadą praworządności i zasada pewności prawa. Potwierdza to, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przepis art. 147 § 2 p.p.s.a., który stanowi, że rozstrzygnięcia w sprawach indywidualnych, wydane na podstawie uchwały lub aktu, o których mowa w § 1, podlegają wzruszeniu w trybie określonym w postępowaniu administracyjnym albo w postępowaniu szczególnym. Ustawodawca wprowadza więc zasadę, że orzeczenia w sprawach indywidualnych nie są nieważne, ale podlegają one wzruszeniu w trybie określonym w postępowaniu administracyjnym albo w postępowaniu szczególnym. Racjonalny prawodawca celowo niejako "daje szansę" na rozstrzygnięcie, w jakim stopniu nieważność aktu prawa miejscowego wpływa na decyzję lub inny akt indywidualnego stosowania prawa. Należy dostrzec, że obowiązek ponoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi znajduje swoje źródło, jak wymaga tego art. 217 Konstytucji RP, w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Zatem stwierdzenie nieważności uchwały nie podważa samego obowiązku ponoszenia opłaty ale wskazuje na wadliwość elementów kształtujących tę opłatę. W świetle wyżej przedstawionych uwag należy uznać za niezasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 4 w zw. z art. 147 § 1 i § 2 p.p.s.a. albowiem stwierdzenie nieważności uchwał nie powodowało, że opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi stały się nienależne i pozbawione podstawy prawnej. Pojawia się zatem usprawiedliwione w kontekście art. 147 § 2 p.p.s.a. pytanie, czy waga uchybień, które doprowadziły do stwierdzenia nieważności uchwały jest tego rodzaju, że opłata rzeczywiści jest nienależna. Ponadto pojawia się kwestia procedury prawnej, w której strona może dochodzić ewentualnego zwrotu nadpłaty. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest procedury prawnej, w której, w okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy, strona może dochodzić ewentualnego zwrotu nadpłaty. Nie zasługuje wobec tego na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów postępowania a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 81 § 1 o.p. i zarzut naruszenia prawa materialnego, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 6m ust. 4 u.c.p.g. Istota obu naruszeń polega według Spółdzielni na błędnym uznaniu przez Sąd I instancji, że przepis art. 6m ust. 4 u.c.p.g. jest przepisem odrębnym względem art. 81 § 1 o.p. Zdaniem Spółdzielni błędnie przyjęto, że pojęcie deklaracja zmniejszająca wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi obejmuje także pojęcie korekta deklaracji. Opłata, co do której stwierdzenia nadpłaty domaga się Spółdzielnia ponoszona była na podstawie złożonej deklaracji. Złożona deklaracja ma przymiot zgodności ze stanem rzeczywistym zaś jej wzruszenie warunkowane jest zaistnieniem prawem określonych przesłanek. Dotyczy to zarówno kompetencji organu administracji do zakwestionowania złożonej deklaracji jak i możliwości złożenia skutecznej korekty deklaracji przez podmiot obowiązany do ponoszenia opłaty. Zgodnie z art. 81 §1 o.p. jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z art. 6m ust. 1d u.c.p.g. wysokość zobowiązania określonego w deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi obowiązuje za kolejne miesiące do czasu korekty deklaracji lub zmiany stawki opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, z zastrzeżeniem art. 6o.; według ust. 4 właściciel nieruchomości nie może złożyć deklaracji zmniejszającej wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres wsteczny, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w ust. 2. (nie ma zastosowania w sprawie); ust. 5 przepisu ust. 4 nie stosuje się, jeżeli właściciel nieruchomości złoży nową deklarację zmniejszającą wysokość: 1) zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w związku ze śmiercią mieszkańca w terminie do 6 miesięcy od dnia tego zdarzenia; 2) opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w związku z informacją lub korektą faktur, uzyskaną z przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego. Możliwość skorygowania deklaracji oznacza zarówno możliwość zwiększenia jak i zmniejszenia zobowiązania wykazanego w pierwotnie złożonej deklaracji. Skoro więc przepis art. 6m ust. 4. u.c.p.g. stanowi o braku możności złożenia deklaracji zmniejszającej wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres wsteczny to niewątpliwie jest przepisem odrębnym względem art. 81 § 1 o.p. W ocenie Sądu nie jest zasadna argumentacja skargi kasacyjnej, która wywodzi, że przepis art. 6m ust. 4 u.c.p.g. odnosi się tylko do nowej deklaracji. Po pierwsze, nie wynika to z brzmienia tego przepisu. Po wtóre, skoro wysokość zobowiązania zostaje określona w złożonej deklaracji i obowiązuje za kolejne miesiące do czasu korekty deklaracji lub zmiany stawki opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi to deklaracja zmniejszająca wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres wsteczny jest w istocie korektą uprzednio złożonej deklaracji. Należy zatem stwierdzić, że przepis art. 6m ust. 4 u.c.p.g., który w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie ma zastosowanie, wyklucza możliwość złożenia deklaracji zmniejszającej wysokość opłaty za okres wsteczny, poza przypadkami enumeratywnie wskazanymi. Wśród tych przypadków nie została ujęta okoliczność jaką jest stwierdzenie nieważności uchwał dotyczących zasad wyboru metody ustalania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, czy też ustalania stawki takiej opłaty. Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega, że w orzecznictwie formułowany jest pogląd, zgodnie z którym należy dokonać oceny powodów unieważnienia aktu prawa miejscowego i ich wpływu na decyzję wydaną na jego podstawie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 grudnia 2019 r., sygn. akt VII SA/Wa 605/19). Sąd uznał, że inną doniosłość mają naruszenia o charakterze procesowym, a inną – naruszenia materialne. Konieczność dokonania omawianej oceny jest podyktowana tym, że z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ochrona praw nabytych. Trudna do zaakceptowania byłaby przesłanka wyeliminowania z obrotu prawnego pozwolenia na budowę przez wzgląd na stwierdzenie nieważności planu miejscowego z uwagi np. na brak przeprowadzenia konsultacji społecznych. W realiach niniejszej sprawy skutek w postaci uznania uiszczonych opłat jako nienależnych i bez podsatwy prawnej mógłby być rozważany w odniesieniu np. do sytuacji, gdyby w uchwale ustalono stawki opłaty z przekroczeniem ustawowo zakreślonych granic. W skardze kasacyjnej nie wskazano i nie uzasadniono, że przyczyny, które legły u podstaw stwierdzenia nieważności poszczególnych regulacji w zakwestionowanych uchwałach miały tego rodzaju charakter, że uzasadniałyby odstąpienie od zasady pewności prawa. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadność stanowiska organów administracji publicznej i Sądu I instancji znajduje także uzasadnienie w dostrzegalnej dystynkcji pomiędzy podatkiem a opłatą. Obie daniny mają charakter publicznoprawny, są przymusowe, mają charakter pieniężny i są bezzwrotne. Cechą odróżniającą opłatę od podatku jest natomiast ekwiwalentność, opłata ma realizować cel wynikający z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Przy czym, co należy podkreślić, wysokość opłaty może, ale nie musi stanowić ekonomicznej równowartości otrzymanego świadczenia. Z tej perspektywy, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy uznać za usprawiedliwione rozwiązanie normatywne, w którym brak jest reguły wedle której, w każdym przypadku stwierdzenia nieważności uchwały dotyczącej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina obowiązana byłaby zwrócić uiszczone na jej rzecz opłaty. Trafnie wobec tego Sąd I instancji, w ślad za organami administracji publicznej argumentował, że Miasto Stołeczne Warszawa realizowało usługę polegającą na zapewnieniu odbioru odpadów. Przedstawiono także, ze wysokość opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi została skalkulowana w sposób adekwatny do rzeczywistych kosztów funkcjonowania systemu gospodarki odpadami komunalnymi. Ta ostatnia uwaga ma znaczenie w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 listopada 2013 r., sygn. K 17/12, w którym stwierdzono, że jeżeli opłata pobierana jest w wysokości usługi - może zawierać pewne cechy ceny, jeżeli zaś jest świadczeniem pobieranym w wysokości znacznie wyższej niż wartość faktycznie świadczonej usługi - nabywa cech podatku. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie jest trafny argument skargi kasacyjnej nawiązujący do regulacji zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych o kontynuacji przyjętych wcześniej stawek podatku w sytuacji nie uchwalenia tychże na kolejny rok podatkowy. Należy dostrzec, że są to przepisy, które nie odnoszą się do stwierdzenia nieważności uchwały ale do sytuacji, gdy rada gminy nie uchwaliła stawek podatków (art. 20a ust. 1 u.p.o.l.). Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 165 § 3, art. 207 i art. 210 § 1 i 2 w zw. z art. 75 § 3 i 4a i art. 81b § 2a o.p. w zw. z art. 6q ust. 1 u.c.p.g. Niezasadne jest zarzuty zawarty w pkt 3.1 petitum skargi kasacyjnej. W rozpoznawanej sprawie nie chodzi bowiem o poszukiwanie podstawy obowiązywania stawek wynikających z uchwały, której nieważność została stwierdzona, ale o zidentyfikowanie skutków prawnych takiego orzeczenia dla aktów stosowania prawa opartych na tej uchwale. Naczelny Sąd Administracyjny z przyczyn wyżej przedstawionych przyjął, że stwierdzenie nieważności uchwały nie skutkuje automatycznym zniesieniem wszelkich aktów stosowania prawa na tej uchwale opartych. Odnośnie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 19 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 729/23, na który Spółdzielnia wskazała w piśmie procesowym z 10 czerwca 2024 r. należy zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 13 grudnia 2024 r., sygn. akt III FSK 966/24 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Na marginesie przedstawionych wyżej rozważań należy odnotować, że ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach dokonuje w zakresie swojej regulacji wdrożenia m. in. dyrektywy 2008/98/WE z dnia 19 listopada 2008 r. w sprawie odpadów oraz uchylającej niektóre dyrektywy (Dz. Urz. L 312 z 22.11.2008, str. 3-30). W punkcie 1 motywów przyjęcia dyrektywy wskazuje się m. in., że: Określa ona także główne zasady, takie jak obowiązek postępowania z odpadami w sposób niewywierający ujemnego oddziaływania na środowisko lub zdrowie ludzkie, zachęcanie do stosowania hierarchii postępowania z odpadami oraz - zgodnie z zasadą "zanieczyszczający płaci" - wymóg, aby koszty unieszkodliwiania odpadów były ponoszone przez posiadacza odpadów lub przez poprzednich posiadaczy, lub przez producentów produktów, z których te odpady powstały. Analiza regulacji zawartych w dyrektywie 2008/98/WE prowadzi zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego do wniosku, że nie przewiduje się możliwości odstąpienia od zasady "zanieczyszczający płaci", implementowanej w ustawie, tylko z tego powodu, że doszło do stwierdzenia nieważności aktu prawa miejscowego dotyczącego opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Nawiązując do wyroku TSUE (druga izba) 16 lipca 2009 r. C-254/08 Futura Immobiliare można stwierdzić, że skoro władza publiczna w ramach stworzonego systemu gospodarki odpadami komunalnymi dokonała odbioru odpadów, obciążając uczestników systemu kosztami proporcjonalnymi do ilości i rodzaju zużytych odpadów posiadacz odpadów miał obowiązek ponoszenia kosztów zagospodarowania odpadów. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. s. Krzysztof Przasnyski s. Bogusław Woźniak s. Anna Dalkowska