I SA/Bk 72/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie asesor WSA Piotr Pietrasz, asesor WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 maja 2008 r. sprawy ze skargi A. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2006 r. oddala skargę Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. decyzją z [...].09.2007 r. Nr [...] określił A. H. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy oraz do przeniesienia na miesiąc następny za sierpień 2006 r. w wysokości innej niż zadeklarowana. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż podatniczka naruszyła przepisy art. 129 w zw. z art. 128 ust. 2 i art. 130 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej jako "ustawa VAT", poprzez zastosowanie stawki 0% do dostaw towarów w systemie "Zwrot VAT dla podróżnych", w których łączna wartość brutto poszczególnych zakupów dokonanych przez jednego podróżnego nie przekraczała kwoty 200 zł. Nie godząc się z ustaleniami organu pierwszej instancji skarżąca złożyła odwołanie, w którym zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 217 Konstytucji RP, przepisów Szóstej Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG, Dz.U.UE.L.77.145.1), zwanej dalej jako "Szósta Dyrektywa" oraz art. 126, 128 i 129 ust. 1 ustawy VAT. Zdaniem skarżącej stanowisko zaprezentowane przez organ narusza zasadę neutralności VAT. Skarżąca wskazała również, że dokument TAX FREE ma ściśle określoną liczbę wierszy, której nie można zwiększyć, nie ma tam rubryk "do przeniesienia" i miejsca na numerowanie stron. Ponadto delegacja ustawowa zawarta w art. 130 ust. 3 pkt 2 ustawy VAT mówi o minimalnej łącznej wartości zakupów wynikającej z dokumentów, a nie z dokumentu, w związku z tym Minister Finansów wydając rozporządzenie wykonawcze przekroczył upoważnienie ustawowe – wyrok WSA w Warszawie z dnia 25.07.2007 r. w sprawie III SA/Wa 804/07. Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].12.2007 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że podatnik ma prawo do zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku VAT, jeżeli dokonał zwrotu podatku podróżnym i otrzymał dokument zawierający potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty. Dokument ten winien jednak spełniać wymogi określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z 20 kwietnia 2004 r. w sprawie minimalnej łącznej wartości zakupów, przy której podróżny może żądać zwrotu podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 84, poz. 780), zwane dalej, jako "rozporządzenie wykonawcze". Z treści § 1 rozporządzenia wykonawczego wynika, że minimalna kwota łączna wartości zakupów w wysokości 200 zł dotyczy imiennego dokumentu, a więc pojedynczego, odrębnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę. Zatem przepis ten nie dotyczy kwoty wynikającej z imiennych dokumentów, czyli z sumowania kilku dokumentów TAX FREE. Zdaniem organu odwoławczego powyższe rozwiązanie nie narusza zasady neutralności VAT i znajduje potwierdzenie w prawodawstwie europejskim, w tym art. 17 obowiązującego od 1 lipca 2006 r. Rozporządzenia Rady Wspólnoty Europejskiej nr 1777/2005 z 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Z przepisu tego wynika, że w celu określenia, czy próg ustalony przez Państwo Członkowskie zgodnie z art. 15 ust. 2 akapit drugi tiret trzecie dyrektywy 77/388/EWG został przekroczony, niezbędnego obliczenia dokonuje się na podstawie wartości faktury. Można zastosować łączną wartość kilku towarów, pod warunkiem, że wszystkie te towary ujęte są na tej samej fakturze wystawionej na rzecz tego samego klienta przez tego samego dostawcę towarów podlegających opodatkowaniu, natomiast w obecnym stanie prawnym za niedopuszczalne należy uznać sumowanie paragonów i dokumentów TAX FREE. Jednocześnie organ odwoławczy wyraził pogląd, że dokumentem stanowiącym podstawę do zwrotu podatku i zastosowania 0% stawki podatku VAT może być imienny dokument TAX FREE, składający się z kilku kolejnych stron, z zachowaną ciągłością numeracji wszystkich pozycji towarów oraz numeracji stron wraz z załączonym paragonem fiskalnym, zawierającym wszystkie towary i dokumentującym konkretną transakcję sprzedaży. Nie istnieje zatem konieczność "dzielenia" dostawy w celu dostosowania transakcji do wzoru dokumentu TAX FREE, który zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym posiada 7 wierszy do wpisania kolejnych pozycji towarów. Sprzedawca może wystawić, bowiem dokument składający się z kilku kolejnych stron z zachowaną ciągłością numeracji. Taki dokument o łącznej wartości ponad 200 zł - wynikający z sumowania poszczególnych stron dokumentu - byłby podstawą do zwrotu podatku i zastosowania 0% stawki podatku. W przypadku skarżącej, wystawione przez nią imienne dokumenty mimo, że wystawione są na tego samego podróżnego, mają rożne numery i posiadają dołączone do nich oddzielne paragony fiskalne. Świadczy to o różnych dostawach dokonywanych na rzecz podróżnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku pełnomocnik skarżącej zawarł zarzuty podobne jak w odwołaniu. Zarzucił decyzji organu drugiej instancji naruszenie: art. 32 i art. 217 Konstytucji RP oraz przepisów Szóstej Dyrektywy, a także art. 126, art. 128, art. 129 ust. 1 ustawy VAT, w związku z kwestionowaniem prawa do zastosowania stawki 0% do sprzedaży towarów na rzecz podróżnych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ odwoławczy w swojej decyzji powołuje się jedynie na własne subiektywne stanowisko, że w obowiązującym stanie prawnym nie istnieje konieczność "dzielenia" dostawy w celu dostosowania transakcji do wzoru dokumentu TAX FREE, sprzedawca może bowiem wystawić dokument składający się z kilku kolejnych stron z zachowaniem ciągłości numeracji. Organ nie odwołuje się do konkretnych przepisów ustawy, nie opiera również swego zdania na ogólnie obowiązującym stanowisku Ministra Finansów. Ponieważ problem dokumentowania sprzedaży TAX FREE może być różnie interpretowany w zależności od regionu kraju, wydana decyzja narusza konstytucyjną zasadę równości wobec prawa określoną w art. 32 Konstytucji RP. Autor skargi podniósł również, że stanowisko organów narusza zasadę neutralności VAT dla przedsiębiorcy z uwagi na to, że podatnik, który prawidłowo udokumentował fakt zwrotu podatku nabywcom-konsumentom zza granicy WE ponownie zostaje opodatkowany - obciążenie podatkiem przez odebranie prawa do stawki 0% przez krajowy urząd skarbowy. Podniósł, że postępowanie takie zostało wielokrotnie napiętnowane przez krajowe oraz europejskie sądy, które w swych wyrokach wskazywały na rażące naruszenie przepisów Szóstej Dyrektywy (wyroki WSA: sygn. akt I SA/Wr 148/07, sygn. akt III SA/Wa 2219/05 oraz NSA sygn. akt I FSK 1119/06). Pełnomocnik wskazał, że ETS w swoich orzeczeniach uznał, zasady neutralności nie mogą przesłonić regulacje techniczne, a taki charakter ma narzucony przez organy podatkowe bezwzględny wymóg stosowania się do określonego przez Ministra Finansów formularza TAX FREE. Pełnomocnik skarżącej podkreślił, że przywołane przez organ odwoławczy w uzasadnieniu skarżonej decyzji przepisy Wspólnoty Europejskiej tylko potwierdzają słuszność postępowania skarżącej. Przepisy wspólnotowe nie przewidują żadnego szczególnego formularza do dokumentowania sprzedaży towarów dla podróżnych. Dokumentem właściwym, co potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej, jest faktura VAT. Skoro tak, to żaden przepis (również w Polsce) nie ogranicza liczby pozycji, jakie można zamieścić w jednym takim dokumencie. Prawidłowa faktura może dokumentować sprzedaż nieograniczonej liczby asortymentu towarów. Wprowadzenie obowiązku sporządzania dodatkowego formularza z ograniczoną liczbą pozycji, bez możliwości numerowania kolejnych stron i przenoszenia kwot narastająco narusza w/w regulacje wspólnotowe. Skarżąca w sytuacji braku jednolitej praktyki, braku szczegółowej instrukcji sporządzania dokumentów TAX FREE oraz wiążącego stanowiska resortu finansów w tym zakresie postępowała racjonalnie. Zgodnie z ustawowym obowiązkiem do każdego dokumentu dołączała paragon z kasy rejestrującej, a ze zgromadzonych dokumentów TAX FREE wynika (dane klientów oraz data i godzina sprzedaży), na jaką łączną kwotę opiewały poszczególne transakcje. Pełnomocnik skarżącej podtrzymał zarzut naruszenia art. 217 Konstytucji RP wskazując, że rozporządzenie wykonawcze wprowadzając do wzoru formularza TAX FREE ograniczenie liczby dokumentowanego asortymentu towarów znacznie pogorszyło sytuację prawną podatników w stosunku do uregulowań ustawowych i wspólnotowych. Autor skargi dodatkowo podniósł, że organ podatkowy pierwszej instancji nie ustosunkował się do postawionego w zastrzeżeniach do zebranych materiałów i dowodów zarzutu naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że skarżąca dowodziła, iż zajmowanie przez organ podatkowy w toku postępowania stanowiska innego, niż w wieloletniej praktyce zajmuje inny organ państwowy - administracja celna powoduje utratę zaufania podatnika do prowadzącego postępowanie organu podatkowego. Powołując się na orzecznictwo (wyrok WSA we Wrocławiu z 13.02.2007 r., sygn. akt I SA/Wr 695/06) pełnomocnik skarżącej podniósł, że w państwie prawa jedne organy państwa nie mogą negować zdarzeń prawnych, które rzeczywiście miały miejsce i wynikały z aktów administracyjnych wydanych przez inne uprawnione organy państwa. Organy podatkowe nie mogą lekceważyć zasady zaufania do organów państwa oraz prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uwzględnienie skargi może nastąpić w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miałoby ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogłoby ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W przedmiotowej sprawie Sąd nie stwierdził istnienia którejś z wymienionych przesłanek uchylenia decyzji. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest możliwość zastosowania przez skarżącą preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług 0% do dostawy towarów na rzecz podróżnych, udokumentowanych paragonami z kasy fiskalnej oraz imiennymi dokumentami TAX FREE, opiewających na łączną wartość zakupów nie przekraczającą 200 zł. System zwrotu VAT podróżnym i związane z nim warunki umożliwiające zastosowanie przez podatnika-sprzedawcę stawki podatku od towarów i usług 0% do dostawy towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, zostały uregulowanie w art. 126 - 130 ustawy VAT. Zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy VAT, który statuuje warunki umożliwiające podatnikowi-sprzedawcy zastosowanie preferencyjnej stawki podatku 0% do sprzedaży towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, aby podatnik mógł zastosować preferencyjną stawkę VAT, poza spełnieniem warunków, o których mowa w art. 127 ust. 4 pkt 1 i 4 tejże ustawy, winien także posiadać przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc imienny dokument TAX FREE, wystawiony podróżnemu - już z potwierdzeniem wywozu towarów poza państwową granicę RP, dokonanym przez graniczny urząd celny. Do tego dokumentu winien być dołączony paragon z kasy rejestrującej (art. 128 ust. 2 ustawy VAT). Ustawodawca w art. 130 ust. 3 pkt 2 ustawy VAT, upoważnił Ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia, w drodze rozporządzenia minimalnej łącznej wartości zakupów wynikającej z dokumentów, o których mowa w art. 128 ust. 2, przy której można żądać zwrotu podatku. Istotne jest, że ustawodawca zobowiązał w cytowanej delegacji do uwzględnienia m.in. przepisów Wspólnoty Europejskiej. Korzystając z powyższej delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie wykonawcze, w którym wskazał, że minimalna kwota łącznej wartości zakupów wraz z podatkiem od towarów i usług dotyczy jednego imiennego dokumentu TAX FREE. Na tle stanu prawnego obowiązującego przed 1 lipca 2006 r. w orzecznictwie wskazywano, że powyższym ograniczeniem Minister Finansów wykroczył poza ramy delegacji ustawowej zawartej w art. 130 ust. 3 pkt 2 ustawy VAT - wyroki NSA z 25 października 2007 r., sygn. I FSK 1376/06, I FSK 1402/06, I FSK 1092/06. Należy jednak podkreślić, że powyższy pogląd został sformułowany na tle innego stanu prawnego niż w omawianej sprawie. Od 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) z 17 października 2005 r. Nr 1777/2005, ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.05.288.1.). Zgodnie z art. 17 tego rozporządzenia, w celu określenia, czy próg ustalony przez Państwo Członkowskie zgodnie z art. 15 ust. 2 akapit drugi tiret trzecie dyrektywy 77/388/EWG został przekroczony, niezbędnego obliczenia dokonuje się na podstawie wartości faktury. Można zastosować łączną wartość kilku towarów, pod warunkiem, że wszystkie te towary ujęte są na tej samej fakturze wystawionej na rzecz tego samego klienta przez tego samego dostawcę towarów podlegającego opodatkowaniu. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że o tym, czy limit dostawy na rzecz podróżnego został zachowany, decyduje jedna, a nie kilka faktur (paragonów z kasy fiskalnej). Skład orzekający w sprawie w pełni podziela i przyjmuje za własny, pogląd wyrażony w wyroku tut. Sądu w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 3/08 (niepubl.), że po 1 lipca 2006 r., tj. po wejściu w życie rozporządzenia Rady (WE) z 17 października 2005 r. Nr 1777/2005 na kształt zastosowanej przez organy skarbowe normy prawnej składają się zarówno przepisy art. 129 § 1 pkt 2 w zw. z art. 128 ust. 2 ustawy VAT, przepis § 1 rozporządzenia wykonawczego, a także przepis art. 17 cyt. rozporządzenia Rady (WE). Łączne ich zestawienie pozwala na stwierdzenie, że kwota 200 zł łącznej wartości zakupów, przy której podróżny może żądać zwrotu podatku, dotyczy pojedynczego, odrębnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę. Należy w pełni zgodzić się również z poglądem wyrażonym w uzasadnieniu powołanego orzeczenia, że dokument TAX FREE może składać się z więcej, niż jednej strony, gdy w ramach jednej dostawy, z uwagi na znaczą ilość zakupionych przez podróżnego towarów, ich specyfikacja na jednej tylko stronie nie będzie możliwa. Taka interpretacja przywołanych przepisów jest także zgodna z treścią art. 15 ust. 2 Szóstej Dyrektywy, gdzie regulując kwestie limitów wartości dostaw towarów przewożonych w bagażu osobistym przez podróżnych, ustawodawca wspólnotowy posługuje się takimi zwrotami, jak: "dostawa towarów", czy też "całkowita wartość dostawy towarów". Pojęcie limitu dotyczy, więc jednej, a nie kilku dostaw, co potwierdza również brzmienie art. 17 cyt. rozporządzenia Rady (WE). Natomiast w myśl regulacji zawartych w ustawie VAT, przez dostawę towarów rozumie się sprzedaż jednego, bądź też wielu towarów, dokonaną w ramach jednej transakcji kupna sprzedaży, czego potwierdzeniem jest, tak jak w niniejszej sprawie, jeden paragon fiskalny. Biorąc pod uwagę zarzuty podnoszone przez pełnomocnika na rozprawie wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE), rozporządzenie wspólnotowe ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich. Oznacza to, że zapisy rozporządzeń wywierają natychmiastowy skutek w krajowych systemach prawnych, bez konieczności podejmowania przez władze krajowe środków wykonawczych. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (ETS) zwracał w swych orzeczeniach uwagę, że sprzeczne z Traktatem są wszelkie metody blokowania bezpośredniego skutku rozporządzeń wspólnotowych (zob. np. orzeczenie w sprawie 43/71 Politi, ECR [1971] s. 1039; a także Komisja przeciwko Włochom, ECR [1973] s. 137). Dodać należy, że z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej cały dorobek prawny Wspólnot, tzw. acquis communautaire obejmujący prawo pierwotne, w tym podstawowe zasady prawne sformułowane przez ETS, oraz prawo pochodne tworzone przez organy Wspólnoty został inkorporowany do wewnętrznego porządku prawnego i stał się prawem obowiązującym na terytorium Polski. Zasada poszanowania acquis communautaire ma fundamentalne znaczenie dla jednolitości wspólnotowego porządku prawnego. Jedną z podstawowych zasad wspólnotowego prawa pierwotnego jest zasada pierwszeństwa. Znajduje ona zastosowanie w przypadku sprzeczności norm krajowych i wspólnotowych poprzez nałożenie obowiązku stosowania normy wspólnotowej z pominięciem normy krajowej. Prymat porządku wspólnotowego nad wewnętrznymi porządkami prawnymi ETS proklamował w klasycznym już orzeczeniu z 1964 r. w sprawie Costa (6/64 Flaminio Costa v. Enel). Pogląd o nadrzędności prawa wspólnotowego nad krajowym jest w orzecznictwie ETS-u ugruntowany i systematycznie rozwijany. Zasada pierwszeństwa ma charakter bezwarunkowy i nieograniczony. Oznacza to z jednej strony, iż z pierwszeństwa korzystają wszystkie normy prawa wspólnotowego, zawarte zarówno w prawie pierwotnym, jak i wtórnym, z drugiej zaś, iż żadna norma prawa krajowego nie może mieć pierwszeństwa przed prawem wspólnotowym (wyrok w sprawie 11/70 Internationale Handelsgesellschaft z 1970 r.). Zgodnie z powyższą zasadą, na każdym organie Państwa Członkowskiego, w tym również na organach administracyjnych i sądach spoczywa obowiązek stosowania przepisu wspólnotowego z pominięciem sprzecznego z nim przepisu krajowego. W tym aspekcie mamy do czynienia z bezpośrednim stosowaniem przepisów wspólnotowych, które w przypadku kolizji z przepisami krajowymi mają pierwszeństwo zastosowania. Organy administracji publicznej mają obowiązek stosowania prawa wspólnotowego, jako elementu krajowego porządku prawnego. Za nieuzasadnione należy uznać zarzuty naruszenia art. 126, art. 128 oraz art. 129 ust. 1 ustawy VAT. Trzeba bowiem wskazać, że sprzedawca może zastosować preferencyjną stawkę VAT jeżeli spełnia warunki, o których mowa w art. 127 ust. 4 pkt 1 i 4 oraz posiada przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc imienny dokumentu TAX FREE, wystawiony przez sprzedawcę podróżnemu, zawierający potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Możliwość zastosowania stawki 0% jest jednakże nierozerwalnie związana z możliwością żądania przez podróżnego zwrotu VAT od towarów nabytych u takiego sprzedawcy. W stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2006 r., taką możliwość podróżny uzyskuje wyłącznie, gdy minimalna łączna wartość zakupów wynikająca z dokumentu TAX FREE wynosi 200 zł. Błędne jest również stanowisko strony skarżącej, iż odebranie prawa do zastosowania preferencyjnej stawki VAT - 0%, narusza zasadę neutralności VAT. Zasada neutralności VAT dla podatników realizowana jest przez umożliwienie podatnikowi pomniejszenia podatku naliczonego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z jego działalnością gospodarczą i nie ma związku z pozbawieniem go prawa do zastosowania preferencyjnej stawki. W myśl art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, co oznacza między innymi, że organ rozpoznając sprawę może podejmować takie rozstrzygnięcia, na jakie zezwalają mu obowiązujące przepisy prawa materialnego i procesowego. W ocenie Sądu organ prawidłowo zastosował przepisy art. 129 ust. 1 i art. 130 ust. 3 pkt 2 ustawy VAT oraz § 1 rozporządzenia wykonawczego, dokonując ich wykładni również z punktu widzenia art. 17 rozporządzenia Rady Nr 1777/2005. Sąd nie zgadza się, że w sprawie naruszone zostały przepisy art. 32 Konstytucji RP stanowiący zasadę równości wobec prawa i art. 217 Konstytucji RP, który przewiduje, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Kwota 200 zł łącznej wartości zakupów, przy której podróżny może żądać zwrotu podatku w ramach jednej dostawy, dotyczy pojedynczego, odrębnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, który może składać się z więcej, niż jednej strony, gdy z uwagi na znaczą ilość zakupionych przez podróżnego towarów, ich specyfikacja na jednej tylko stronie nie będzie możliwa. Nie można, więc uznać, że wprowadzenie obowiązku sporządzania dodatkowego formularza z ograniczoną liczbą pozycji narusza wspomniane przepisy Konstytucji. Za niezasadny uznano również podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, podniesiony w związku z nie ustosunkowaniem się przez organ podatkowy pierwszej instancji do postawionego w zastrzeżeniach do zebranych materiałów i dowodów zarzutu naruszenia zasady zaufania podatnika do organu. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustosunkował się do wszystkich zarzutów odwołania, w tym również i wspomnianego naruszenia zasady zaufania trafnie wyjaśniając, że kwestia potwierdzenia przez urząd celny w dokumencie TAX FREE wywozu towaru poza granicę kraju jest kwestią odrębną od kwestii minimalnej kwoty łącznej wartości zakupów wynikających z dokumentu, na podstawie którego podróżny może ubiegać się o zwrot VAT. W tym stanie rzeczy na mocy art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono o oddaleniu skargi jako bezzasadnej.