I SA/Bd 231/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant: po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi K. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę I SA/Bd 231/09 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2009r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] 2008r. Nr [...] odmawiającą K. D. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. w kwocie [...] zł W uzasadnieniu organ podał, że w dniu 02 maja 2008r. skarżąca złożyła zeznanie podatkowe o wysokości dochodu osiągniętego w 2007r., w którym wykazała kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł oraz zadeklarowała należny podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie [...] zł. Następnie wnioskiem z dnia 21 lipca 2008r. zwróciła się do Naczelnika o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r.. W złożonym wniosku podatniczka podkreśliła, iż jako pracownik "I." sp. z o. o. w W., Z. w O. sp. z o. o. i "P." w T. realizowała bezpośrednio cele programu Europejskiego Funduszu Społecznego z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej. Otrzymywany dochód w 75 % finansowany był ze środków bezzwrotnej pomocy i w związku z tym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powinien podlegać opodatkowaniu. Decyzją z dnia [...] 2008r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. odmówił stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. W odwołaniu podatniczka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną, zbyt rozległą interpretację i w konsekwencji nie uznanie, że kwoty wypłacanego wynagrodzenia korzystają ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] 2008r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, iż w myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli : a. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnych deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielenia środków bezzwrotnej pomocy oraz b. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Organ odwoławczy uznał, że w niniejszej sprawie doszło do spełnienia przesłanki wynikającej z litery a) przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując jednocześnie, że aby uznać otrzymane przez skarżącego wynagrodzenie za wolne od podatku dochodowego musi ono nie tylko pochodzić wprost ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, ale również spełniać warunek określony lit. b) tego przepisu przepisu. Dokonując analizy materiału organ wskazał, że podatniczka w 2007r. była zatrudniona przez "P." w T. na podstawie umowy o pracę, na czas określony. W związku z realizowanym przez wymienioną Fundację Projektem w ramach działania 2 Program Partnerstwa na Rzecz Rozwoju "Partnerstwo – Rodzina – Równość - Praca" w temacie "G" skarżąca zajmowała stanowisko koordynatora projektu. Wydatki ponoszone w ramach realizacji wymienionego projektu, w tym również otrzymywane przez skarżącą wynagrodzenie z tytułu powyższej umowy wypłacane było ze środków projektu. Program finansowany był w 75% z Europejskiego Funduszy Społecznego oraz w 25% z budżetu państwa. Jednocześnie w okresie od 1 stycznia do 30 września 2007r. w związku z realizowanym przez Z. w O. sp. z o. o. Projektem "Mentor Multimedialny - zawód przyszłości" skarżąca zatrudniona była w ramach umowy o pracę na czas określony jako ekspert niniejszego Projektu. Zajmowała stanowisko działu szkoleń -specjalisty do spraw szkoleń. Wymieniony Projekt realizowany był przez Z. w ramach priorytetu 2 "Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionie z wyłączeniem działania 2.5 - Promocja Przedsiębiorczości". W trakcie trwania umowy skarżąca otrzymywała wynagrodzenie w sposób i na warunkach przewidzianych w "Zasadach wynagrodzenia pracowników spółki". Projekt "Mentor Multimediałny - zawód przyszłości" finansowany był w 75% z Europejskiego Funduszu Społecznego. Środki na realizacje projektu przekazywane były Z. na podstawie zawartej umowy w transzach przez Wojewódzkiego Urzędu Pracy w T. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w 2007r. skarżąca zatrudniona była również na podstawie zawartej w dniu 1 października 2007r. umowy zlecenie nr [...] przez "I." sp. z o. o. jako "Ekspert" ds. Rynku Pracy. "I." powierzyła podatniczce czynności związane z realizacją Projektu EQUAL "Mentoring poprzez IT". Jako zleceniobiorca skarżąca zobowiązana była do przeprowadzenia analizy rynku pracy w zakresie możliwości wdrożeniowych i adaptacyjnych systemu IT Transfer w okresie programowania 2007-2013 w główne działania realizowane w ramach polityki Europejskiego Funduszu Społecznego. Program EQUAL jako inicjatywa wspólnotowa finansowany był w 75% z Europejskiego Funduszu Społecznego i 25% z krajowej rezerwy budżetowej. Konkludując organ stwierdził, że "P.", "I." sp. z o. o. i Z. w O. sp. z o. o. jako realizatorzy programu i tym samym beneficjenci środków pomocowych zlecali skarżącej w ramach zawartych umów określone zadania oraz dla prawidłowego wykonania tychże zadań obarczali określonymi obowiązkami, w związku z czym nie wystąpiła przesłanka umożliwiająca zastosowanie zwolnienia, określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym uzyskany przez stronę przychód otrzymany z tytułu zawartych umów o pracę, podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach. W skardze skierowanej do Sądu podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że źródłem finansowania wynagrodzenia były wyłącznie środki krajowe, a nie środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej oraz poprzez uznanie, że wnioskodawczyni nie realizowała bezpośrednio celu z bezzwrotnej pomocy zagranicznej jako wykonująca zadania na rzecz beneficjenta na podstawie umowy o dzieło. Ponadto w ocenie strony organ naruszył również art. 21 ust. 1 pkt 47c wymienionej wyżej ustawy uznając, że ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie. W odniesieniu do przesłanki zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skarżąca wskazała, że przedmiotowy przepis nakazuje wprost stosowanie zwolnienia od podatku dochodowego w przypadkach, gdy przekazywanie środków dokonywane jest za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy. Na poparcie swojego stanowiska przywołała wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2008r. sygn. akt II FSK 874/07 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Gl 880/07 z których wynika, że wypłata środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46. Natomiast w odniesieniu do przesłanki zawartej lit. b w art. 21 ust. 1 pkt 46 skarżąca podnosi, iż wykonywała zadania, które bezpośrednio realizowały cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, czyli była bezpośrednim wykonawcą programu, którego wykonanie beneficjent jedynie zorganizował. Zdaniem podatniczki oczywistym jest, że bezpośrednia realizacja zadań może być wykonywana tylko przez ludzi, których beneficjent angażuje na różnej podstawie prawnej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało uznać za nieuzasadnioną. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga nie została uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu, o jakim mowa w art. 145 cyt. ustawy, oceniona według kryterium zgodności z prawem, jak wymaga tego przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.). Przedmiotem sporu w sprawie jest zastosowanie do dochodów skarżącej otrzymanych z tytułu umowy o pracę zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991r. (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) – zwana dalej u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika jeżeli: a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO przyznawanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Na podstawie powyższej regulacji stwierdzić można, że ustawodawca statuując przedmiotowe zwolnienie wskazał na dwie przesłanki umożliwiające skorzystanie z ulgi: 1) dochody te są finansowane przez podmioty zewnętrzne (rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe, międzynarodowe instytucje finansowe) ze środków bezzwrotnej pomocy; 2) podatnik uzyskujący te dochody bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Do skorzystania ze zwolnienia niezbędne jest wystąpienie ww. przesłanek łącznie. Na gruncie niniejszej sprawy poza sporem wbrew zarzutom zawartym w skardze pozostaje pierwsza z ww. przesłanek, albowiem z treści zaskarżonej decyzji wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż w niniejszej sprawie została spełniona przesłanka z litery a) art. 21 ust. 1 pkt 46, sporna jest natomiast druga z nich. Oceniając rozbieżne stanowiska stron, rację przyznać należy Dyrektorowi Izby Skarbowej. Kluczowe znaczenie ma treść art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b u.p.d.o.f. zdanie po średniku, w którym stwierdza się, że: "(...)zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem". Jak wynika z akt sprawy podatniczka w 2007r. była zatrudniona przez "P." w T. na podstawie umowy o pracę, na czas określony. W związku z realizowanym przez wymienioną Fundację Projektem w ramach działania 2 Program Partnerstwa na Rzecz Rozwoju "Partnerstwo – Rodzina – Równość - Praca" w temacie "G" skarżąca zajmowała stanowisko koordynatora projektu. Wydatki ponoszone w ramach realizacji wymienionego projektu, w tym również otrzymywane przez skarżącą wynagrodzenie z tytułu powyższej umowy wypłacane było ze środków projektu. Program finansowany był w 75% z Europejskiego Funduszy Społecznego oraz w 25% z budżetu państwa. Jednocześnie w okresie od 1 stycznia do 30 września 2007r. w związku z realizowanym przez Z. w O. sp. z o. o. Projektem "Mentor Multimedialny - zawód przyszłości" skarżąca zatrudniona była w ramach umowy o pracę na czas określony jako ekspert tego Projektu. Zajmowała stanowisko działu szkoleń -specjalisty do spraw szkoleń. Wymieniony Projekt realizowany był przez Z.w ramach priorytetu 2 "Wzmocnienie rozwoju zasobów ludzkich w regionie z wyłączeniem działania 2.5 - Promocja Przedsiębiorczości". W trakcie trwania umowy skarżąca otrzymywała wynagrodzenie w sposób i na warunkach przewidzianych w "Zasadach wynagrodzenia pracowników spółki". Projekt "Mentor Multimediałny - zawód przyszłości" finansowany był w 75% z Europejskiego Funduszu Społecznego. Środki na realizacje projektu przekazywane były Z. na podstawie zawartej umowy w transzach przez Wojewódzkiego Urzędu Pracy w T. Ponadto w 2007r. skarżąca zatrudniona była również na podstawie umowy zlecenie przez "I." sp. z o. o. jako "Ekspert" ds. Rynku Pracy. "I." powierzyła podatniczce czynności związane z realizacją Projektu EQUAL "Mentoring poprzez IT". Program EQUAL jako inicjatywa wspólnotowa finansowany był w 75% z Europejskiego Funduszu Społecznego i 25% z krajowej rezerwy budżetowej. Mając na uwadze powyższe ustalenia w pierwszej kolejności należy wskazać, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Zdaniem Sądu sposób sformułowania omawianego przepisu nie pozwala na rozszerzenie kręgu podmiotów zwolnionych na te osoby, które otrzymują środki za pośrednictwem już objętych zwolnieniem podatników. Za prawidłowością takiego stanowiska przemawia w ocenie Sądu przede wszystkim wykładnia językowa oraz konieczność ścisłego interpretowania odstępstw od zasady powszechności opodatkowania. Odnośnie powołania się przez skarżącą w piśmie procesowym z dnia 18 czerwca 2009r. (złożonym na rozprawie przed tut. Sądem) na art. 2 pkt 4 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/06 z dnia 11 lipca 2006r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz.U. UE.L.06.210.25 ze zm.), należy stwierdzić, że treść tego przepisu nie zmienia oceny zaskarżonej decyzji. Zgodnie z tym przepisem "beneficjent" to podmiot gospodarczy, podmiot lub przedsiębiorstwo, publiczne lub prywatne, odpowiedzialne za inicjowanie lub inicjujące i realizujące operacje. W ramach programów pomocy objętych art. 87 Traktatu beneficjentami są przedsiębiorstwa publiczne lub prywatne, realizujące indywidualny projekt i otrzymujące pomoc publiczną. Z powyższego wynika, że beneficjent to nie tylko podmiot, który jest odpowiedzialny za inicjowanie lub inicjujący operację, ale również realizujący operację. Określenie "realizujący" jako konieczny element dla uzyskania przymiotu beneficjenta należy odnosić zarówno do pomiotu, który inicjuje operację, jak również do podmiotu, który jest odpowiedzialny za inicjowanie operacji. Nie posiada zatem statusu "beneficjenta" podmiot, który wprawdzie inicjuje projekt, ale go nie realizuje. Ponadto z drugiego zdanie pkt 4 tego artykułu wynika, że beneficjent to ten podmiot, który realizuje indywidualny projekt i otrzymuje pomoc publiczną. Istotne zatem są również pozostałe elementy konkretyzujące beneficjenta. Nie budzi natomiast wątpliwości, że otrzymującym pomoc publiczną nie jest skarżąca, lecz podmiot który ją zatrudniał na umowę o pracę, o działo, czy zlecenie. Za takim rozumieniem pojęcia beneficjenta przemawiają pozostałe przepisy ww. Rozporządzenia, jak choćby art. 4 pkt 3, stosownie do którego "operacja" to projekt lub grupa projektów wybranych przez instytucję zarządzającą danym programem operacyjnym lub na jej odpowiedzialność, zgodnie z kryteriami ustanowionymi przez komitet monitorujący, i realizowanych przez jednego lub więcej beneficjentów, pozwalające na osiągnięcie celów osi priorytetowej, do której odnosi się ta operacja. Z powyższego wynika, że także definicję "operacji" jednoznacznie powiązano z realizacją projektu przez beneficjenta. Również w art. 4 pkt 6 rozporządzenia odwołano się do beneficjenta realizującego operacje stanowiąc, że "instytucja pośrednicząca" to każdy podmiot lub instytucja publiczna lub prywatna, za której działalność instytucja zarządzająca lub instytucja certyfikująca ponosi odpowiedzialność, lub wykonująca obowiązki w imieniu takiej instytucji w odniesieniu do beneficjentów realizujących operacje. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że do zwolnienia nie wystarczy jedynie wykazanie "pochodzenia" dochodów ze środków bezzwrotnej pomocy. Istotne jest również ich uzyskanie w sposób określony w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. Środki pomocowe, w sposób wynikający z komentowanego przepisu otrzymały: "P.", "I." sp. z o. o. i Z. w O., które to podmioty bezpośrednio realizowały cel programu. Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Oznacza to, że omawianym zwolnieniem objęte są przychody podmiotu będącego beneficjentem środków pomocowych, oraz bezpośrednim wykonawcą celów dla których środki te zostały udzielone czy przyznane. Nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, jaka zaprezentowana została przez skarżącą, sprowadzająca się do tezy, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym - o którym mowa w sprawie zaliczają się również osoby będące pracownikami bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań. Takiemu stanowisku przeczy bowiem wykładnia językowa omawianego przepisu. Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 46 lit b u.p.d.o.f. wynika w sposób jednoznaczny, iż jednym z warunków aby uzyskać przedmiotowe zwolnienie jest posiadanie przez podatnika przymiotu bezpośrednio realizującego cel programu pomocowego. Jak już wcześniej podniesiono dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. nie można zapominać, że omawiany przepis przewiduje zwolnienie określonych dochodów z opodatkowania, reguluje odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 84 Konstytucji RP. W orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych należy interpretować ściśle przy pomocy przede wszystkim reguł wykładni językowej. Ten rodzaj wykładni pozwala bowiem na odkodowanie interpretowanej normy w taki sposób, aby ustalona w niej ulga podatkowa miała zastosowanie wyłącznie w sytuacjach w niej przewidzianych (zob. wyrok NSA z dnia 15 maja 2007r. sygn. akt II FSK 656/06). Prymat wykładni językowej w procesie interpretacji przepisów dotyczących ulg podatkowych wyklucza zdaniem sądu możliwość uwzględnienia argumentów podniesionych w skardze. Nie sposób uznać bowiem, że przyjęta przez organy podatkowe wykładnia omawianego przepisu ogranicza możliwości zastosowania wymienionego przepisu i podważa sens jego istnienia. Przyjętej wykładni nie może podważać fakt, iż niewątpliwe podatnik będący osobą fizyczną w nielicznych wypadkach bezpośrednio otrzymuje środki pomocowe w ramach określonych programów i jest podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowego z bezzwrotnej pomocy. Ponadto należy wskazać, że pogląd zaprezentowany przez skład orzekający w niniejszej sprawie jest podzielany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki z dnia 20 sierpnia 2008r., sygn. akt II FSK 704/07; z dnia 13 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1720/06; z dnia 23 stycznia 2009r. sygn. akt II FSK1434/07. Za niezasadny należy również uznać zarzut strony dotyczący naruszenia przez organ art. 21 ust. 1 pkt 47c u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że przedmiotowy przepis ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Skoro podatniczka we wniosku z dnia 21 lipca 2008r. o stwierdzenie nadpłaty powołała się na powyższy przepis to obowiązkiem organu było ustosunkowanie się do żądania strony. W treści zaskarżonej decyzji Dyrektor w sposób jednoznaczny wskazał, że powyższy przepis nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, albowiem wypłacane wynagrodzenia nie stanowiły kwot otrzymanych bezpośrednio od agencji rządowych. Na marginesie należy wskazać, że Sąd w pełni podziela pogląd zaprezentowany w przywołanych przez stronę wyrokach NSA z dnia 16 września 2008r. sygn. akt II FSK 874/07 oraz WSA w Gliwicach z dnia 10 stycznia 2008r. sygn. akt I SA/Gl 880/07 z których wynika, że wypłata środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46. Ponadto NSA w powyższym wyroku podzieliło stanowisko Sądu wskazując "... w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączono możliwość zwolnienia od podatku dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem". Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił skargę.