I SA/Bd 270/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska–Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr) Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Protokolant po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 maja 2012 r. sprawy ze skargi B. P. i L. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2011 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta T. ustalił skarżącym wysokość podatku od nieruchomości za 2011 r., opodatkowując posiadany przez podatników garaż z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla pozostałych budynków lub ich części, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W złożonym odwołaniu skarżący zakwestionowali zastosowaną przez organ podatkowy stawkę podatku od nieruchomości. W ocenie strony, przedmiotowy garaż powinien podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem stawki właściwej dla budynków mieszkalnych lub ich części na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Zdaniem organu odwoławczego, garaż znajdujący się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, nie będący jednak mieszkalną częścią budynku, powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu stawki podatkowej od budynków lub ich części pozostałych, a nie jak od budynków lub ich części mieszkalnych. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwołał się do wykładni językowej pojęcia "mieszkalny", z której wynika, że ani garaż, ani część budynku będąca garażem do mieszkania nie służy, ani nie nadaje się do mieszkania. Skoro garaż nie jest budynkiem mieszkalnym, ani mieszkalną częścią innego budynku, garaż należy uznać za obiekt objęty dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ponadto, zastosowanie przedmiotowego obiektu potwierdza ewidencja gruntów i budynków, z której wynika, że sporny garaż ma charakter inny niż mieszkalny. Żaden element zebranego w sprawie materiału dowodowego nie pozwala na przyjęcie, iż zapis ewidencyjny jest błędny. Odpowiada on zarówno przeznaczeniu, jak i rzeczywistemu wykorzystaniu części budynku. Organ odwołał się również do wykładni systemowej, z której wywiódł, że potwierdza ona jedynie wynik wykładni językowej, w świetle której garaż będący częścią budynku mieszkalnego może zostać opodatkowany stawką podatku od nieruchomości właściwą dla budynków pozostałych lub pozostałych części budynków. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 3 ust. 5, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie należy zastosować różne stawki podatkowe w zależności od pełnionej przez lokal funkcji mieszkalnej bądź niemieszkalnej. Bezpodstawnie zatem, zdaniem skarżących, organy zastosowały w spornych decyzjach zasady określone w art. 5 ust.1 pkt 2 lit. e), zamiast art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) powołanej ustawy. Kolegium także dokonało błędnej oceny stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że garaż będący przedmiotem opodatkowania stanowi samodzielny i odrębny lokal od budynku, podczas gdy sporny lokal położony jest w bryle (kondygnacji) budynku i tak, jak każdy z wyodrębnionych w tym budynku lokali jest jego częścią, a nie odrębnym i samodzielnym od budynku. Dodatkowo skarżący wskazali na naruszenie przez organy podatkowe zasady zaufania obywateli do organów władzy publicznej, praw nabytych oraz stabilności prawa. Zdaniem skarżących, przedmiotowy garaż powinien być opodatkowany zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a zatem, jak dla obiektu będącego częścią budynku mieszkalnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że skarżący są współwłaścicielami garażu o powierzchni [...] m2 położonego w T. przy ul. [...]. Garaż ten znajduje się w budynku mieszkalnym (wielorodzinnym) i jest wyodrębniony pod względem prawnym od pozostałej części budynku (posiada odrębna księgę wieczystą – KW [...]). W wypisie z rejestru lokali funkcję tego lokalu określono jako niemieszkalną. Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy tego, czy do garażu wyodrębnionego pod względem prawnym, znajdującego się w budynku mieszkalnym należy stosować stawkę właściwą dla budynków mieszkalnych lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, dalej u.p.o.l.), czy też stawkę właściwą dla pozostałych budynków lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.). Kwestia opodatkowania garażu stanowiącego przedmiot odrębnej własności, usytuowanego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym była już wcześniej przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Rozbieżności powstałe na tym tle w orzecznictwie odpowiadają przeciwstawnym stanowiskom stron niniejszej sprawy. W niektórych orzeczeniach sądy administracyjne stanęły na stanowisku, że opodatkowanie garażu, który znajduje się w budynku mieszkalnym i stanowi odrębne prawo własności skarżącego powinno nastąpić według stawki jak dla budynków mieszkalnych, ponieważ ustalanie stawek podatku od nieruchomości dla garażu ze względu na jego funkcję z pominięciem tego w jakim budynku się znajduje, wychodzi poza zapis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a i lit. e u.p.o.l. Użyte w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a u.p.o.l. słowo "mieszkalnych" dotyczy rodzaju budynku, co do jego podstawowej funkcji użytkowej, a nie funkcji poszczególnych lokali, ponieważ przedmiotem opodatkowania jest budynek lub jego część. Zgodnie z tym stanowiskiem ustawodawca nie oddzielił przedmiotowo budynku od jego części. Innymi słowy, nie ma dwóch odrębnych przedmiotów opodatkowania: budynku i części budynku. Zatem jednemu przedmiotowi opodatkowania można przypisać jedną cechę: mieszkalny albo niemieszkalny (np. wyrok NSA z dnia 12 października 2011 r., II FSK 733/10 i II FSK 335/11; wyrok WSA z dnia 28 lipca 2009 r., I SA/Bd 346/09; wyrok WSA z dnia 2 września 2011 r., III SA/Wa 795/11; wyrok WSA z dnia 4 listopada 2011 r., III SA/Wa 509/11. wyrok WSA z dnia 8 września 2010 r., I SA/Bd 578/10). Do drugiej grupy należą orzeczenia, w których przyjęto, że z art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika jednoznacznie, że przedmiotem opodatkowania może być zarówno sam budynek, jak i część tego budynku. Częścią budynku będzie więc m.in. stanowiący przedmiot odrębnej własności (stanowiący odrębną nieruchomość lokalową) garaż usytuowany w budynku mieszkalnym, który w związku z tym może być odrębnym od samego budynku, w który się znajduje, przedmiotem opodatkowania według stawek odnoszących się do funkcji użytkowej (niemieszkalnej), którą spełnia (np. wyrok WSA z dnia 6 października 2010 r., I SA/Sz 508/10; wyrok WSA z dnia 28 kwietnia 2011 r., I SA/Ol 131/11; wyrok WSA z dnia 28 września 2011 r., I SA/Bd 456/11; wyrok WSA z dnia 9 grudnia 2010 r., III SA/Wa 2114/10; wyrok WSA z dnia 16 września 2009 r., I SA/Bk 328/09; wyrok WSA z dnia 9 grudnia 2009 r., III SA/Po 768/09). Powyższe rozbieżności w orzecznictwie sądowym zostały zauważone przez Naczelny Sąd Administracyjny, który uchwałą z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11, przychylając się do drugiego z zaprezentowanych wyżej stanowisk, przesądził, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e tej ustawy. Podzielając wykładnię przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wskazać należy, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budynku lub ich części. Na podstawie natomiast art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynkiem w rozumieniu tej ustawy jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków i ich części. Inne stawki podatkowe obowiązują dla budynków mieszkalnych lub ich części, a inne (wyższe) dla pozostałych budynków lub ich części. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. Z powyższego wynika, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych posługując się pojęciem "części budynku" dopuszcza opodatkowanie nie tylko całości budynków ale także ich części, którymi niewątpliwie będą znajdujące się w danym budynku wyodrębnione lokale, stanowiące zgodnie z przepisami ustawy o własności lokali przedmiot odrębnej własności. W tym kontekście przyjęcie stanowiska jakoby o stawce podatkowej decydował jedynie sam fakt, w jakiego rodzaju budynku znajduje się dany lokal, jest nieuprawnione i sprzeczne z treścią wymienionej ustawy. Czyniłoby to bowiem zupełnie niepotrzebnym posługiwanie się przez ustawodawcę pojęciem "części budynku". Zdaniem Sądu, część budynku mieszkalnego, będącego odrębną nieruchomością, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania i może podlegać odmiennemu reżimowi opodatkowania niż budynek mieszkalny. W sytuacji, gdy garaż stanowi odrębny od innych części budynku przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. W uchwale NSA z dnia 27 lutego 2012 r., II FPS 4/11 zaakcentowano również, że argumentem przemawiającym za przyjęciem, iż część budynku mieszkalnego będąca odrębną nieruchomością może podlegać odmiennemu reżimowi opodatkowania, przemawia treść art. 3 ust 4 u.p.o.l. Na podstawie tego przepisu w powiązaniu z treścią art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nieruchomość lokalowa uznana została bowiem przez ustawodawcę za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta (od innych części budynku), pozwala więc na różne ich opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały lub przeznaczony na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l. Wskazać należy, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W rozumieniu potocznym garaż to pomieszczenie przystosowane do przechowywania samochodów (Słownik współczesnego języka polskiego, pod. red. B. Dunaja, WILGA, Warszawa 1996, s. 166). Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. L. Kleczkowski H. Adamczewska – Wasilewicz E. Kruppik – Świetlicka